STS, 29 de Junio de 2009

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso administrativo promovido por la sociedad anónima «DISTRI» contra la resolución aprobada el 20 de octubre de 2000 por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Esta resolución confirmó, a su vez, la dictada el 25 de octubre de 1996 por el Tribunal Regional de Madrid, que, acogiendo en parte la reclamación 28/41282/93, mantuvo, en lo que aquí interesa, la revalorización contable de la compañía acordada por la Inspección a los efectos del impuesto sobre sociedades de 1989, así como el incremento de la base imponible de ese ejercicio derivado de no considerar deducible una partida de 133.267.196 pesetas (764.891,25 euros) en concepto de provisión a la cobertura de futuros expedientes indemnizatorios del personal.

El pronunciamiento jurisdiccional combatido dedica el fundamento tercero a la primera de las mencionadas cuestiones, razonando en los siguientes términos:

[...]

La resolución del primer motivo de impugnación exige partir de la siguiente base fáctica. En la contabilidad de la Sociedad -folio 83- existe un asiento -nº 20-, correspondiente al ejercicio 1990, en el que se reconoce por la entidad una plusvalía contable en elementos de su inmovilizado material (terrenos) por importe de 602.705.806 pesetas, correspondiente a la diferencia entre el valor de reposición (617.705.806 pesetas) según informe de tasación externa, y el coste histórico (15.000.000 pesetas), acordando, en Junta General celebrada el 11 de diciembre de 1990, que sus efectos se retrotraigan al ejercicio 1989 y dando lugar con ello a la modificación del resultado contable inicialmente declarado por la entidad correspondiente a tal ejercicio, de forma que de un resultado contable negativo de 17.690.617 pesetas se pasa a un resultado contable positivo por importe de 5.432.129 pesetas, admitido por la Inspección, presentandodeclaración complementaria por el impuesto el 16 de mayo de 1.991.

Esta revalorización contable y la plusvalía que lleva consigo la discutió la parte en vía económico administrativa y la discute en la actual vía jurisdiccional, sobre la base del Código de Comercio, en su redacción dada por la Ley 19/1989, de 25 de julio, de Reforma Parcial y Adaptación de la Legislación Mercantil a las Directivas de la CEE, en el que se hace expresa mención al precio de adquisición. Respecto de tal cuestión, consistente en determinar si la actualización del valor de unos terrenos llevada a cabo voluntariamente por la parte actora, supone un incremento de patrimonio que debe tributar por el Impuesto de Sociedades, hay que partir de lo que ha expuesto el TS, Sala 3ª, Sección 2ª, en su Sentencia de 22 de marzo de 1999 , atinente a que las revalorizaciones contables de los elementos del activo han integrado desde siempre el beneficio contable y por ende el beneficio fiscal o base imponible. Así la disposición quinta de la Tarifa III de la Contribución sobre Utilidades de la Riqueza Mobiliaria (Texto Refundido de 22 de septiembre de 1922 ), preceptuó que: «En particular se observarán para la estimación de los beneficios, las siguientes reglas: 1º Se comprenderán entre los ingresos: (...) b) los beneficios provenientes del incremento de valor de los efectos u otros elementos del activo, en cuanto se realicen por la enajenación (plusvalías "realizadas") de los valores, o de otra manera luzcan en cuentas (plusvalías contables), o se destinen a alguno de los fines (...)».

El artículo 15, apartado 2 , del Texto Refundido del Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas, aprobado por Decreto 3359/1967, de 23 de diciembre, reprodujo el precepto anterior.

La Ley 61/1978, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades, y aplicable al caso de autos, siguió esta misma línea, si bien incluyó y reguló las plusvalías contables dentro del nuevo componente de la renta imponible que eran los incrementos de patrimonio. Así el artículo 15 dispuso: «se computarán como incrementos de patrimonio los que se pongan de manifiesto por simple anotación contable, salvo los expresamente autorizados por preceptos legales». En igual sentido se pronuncia el art. 126-2 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por RD 2631/1982 de 15 de octubre .

Conforme a ello, la única conclusión viable es que cuando el incremento de patrimonio puesto de manifiesto por la simple anotación contable responde a un incremento efectivo de patrimonio, una variación al alza del valor del mismo producida con anterioridad y no a un simple error aritmético o numérico y no está autorizado por ley, se está ante un hecho imponible con sustantividad propia con independencia del sustrato fáctico de dicha anotación contable.

Sobre la corrección de la actuación llevada a cabo por la parte actora hay que señalar que el Código de Comercio junto al criterio del "precio de adquisición" establece en su artículo 34.2 que la contabilidad deberá recoger la "imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa", añadiendo en el apartado 4 del precepto que "si la aplicación de una disposición legal en materia de contabilidad fuera incompatible con la imagen fiel que deben proporcionar la cuentas anuales, tal disposición no será aplicable". Conforme a ello, en el supuesto que nos ocupa, la actora para dar adecuado cumplimiento a lo dispuesto en los apartados 2 y 4 del art. 34 del Código Comercio , aprobó en Junta General la revalorización atribuida a los inmuebles, la modificación del resultado contable y la presentación de una declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades en la que se contenía el nuevo resultado contable, de forma que con la revalorización efectuada y el correspondiente ajuste contable se reflejaba la imagen fiel del patrimonio y de los resultados de la empresa. Frente a ello no cabe oponer actuación contraria al ordenamiento jurídico, pues resulta patente que la actora, al igual que cualquier otra sociedad, puede actualizar el valor de su inmovilizado material cuando estime que el precio de adquisición ha quedado obsoleto y no responde al valor actual de mercado, si bien no puede obviarse el "coste" fiscal que esa operación y asiento contable tiene, que no es otro, que el previsto en el art. 126 del Reglamento del Impuesto de Sociedades de 15 de octubre de 1.982 , siendo así que en ocasiones las empresas renuncian a actualizar el valor de sus inmuebles por no asumir el referido coste.

Ahora bien, una vez que se lleva a cabo, dicha operación de revalorización resulta perfectamente válida, sin que resulte predicable de su contenido motivo alguno que pudiera dar lugar a su anulación, máxime cuando la misma se funda en la libertad que tienen los órganos sociales, que expresan la voluntad societaria, para poder cambiar legítimamente de opinión acerca de la configuración de las cuentas sociales con arreglo a fines empresariales legítimos.

Pues bien, en el supuesto actualmente controvertido la hoy actora efectuó, como se ha expuesto, una revalorización contable de elementos de su inmovilizado material (terrenos) en 602.705.806 pesetas, revalorización que no se encontraba autorizada por la Ley de Sociedades Anónimas, por lo que tratándosede una revalorización voluntaria resultaba plenamente de aplicación lo dispuesto en los referidos artículos 15.1 de la Ley 61/1978 y 126-2 del RIS, dando lugar a la incorporación a la base imponible del ejercicio 1989 del importe del incremento patrimonial, y, en consecuencia, a una modificación del resultado contable negativo del ejercicio inicialmente declarado por la entidad, a un resultado contable positivo que fue admitido por la Inspección de Tributos.

En virtud de lo expuesto, procede la desestimación del motivo de impugnación esgrimido.

La Audiencia Nacional destina el cuarto fundamento a la dotación de una provisión para atender futuras indemnizaciones a los empleados:

[...]La adecuada resolución de tal motivo exige partir de que el artículo 100.2 g) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 2.631/1982, de 15 de octubre , considera gastos deducibles "Las dotaciones a las provisiones" y, en su desarrollo, dentro del denominado "Pasivo exigible" el artículo 84.1 del propio Reglamento del Impuesto entonces vigente considera provisiones para responsabilidades "Los casos en que la Entidad haya contraído o incurrido en responsabilidades objeto de litigios en curso o derivadas de indemnizaciones o pagos pendientes debidamente justificados, pero cuya cuantía no esté definitivamente establecida".

Así, el requisito sustancial, de acuerdo con el precepto que se acaba de citar y por lo que ahora importa, es el atinente a que exista una indemnización pendiente debidamente justificada cuya cuantía no esté definitivamente establecida; y es lo cierto que, contrariamente a lo que se intenta sostener en la demanda, las responsabilidades aquí dotadas y discutidas no provenían de ningún litigio, ni tampoco provenían de indemnizaciones o pagos pendientes, porque éstos no existían. En efecto, no existía derecho de crédito alguno reconocido a favor del trabajador, de tal forma que lo que se dotó es una mera previsión, que no una provisión, previsión que posteriormente no se cumplió lo que llevó a la sociedad a anular tal dotación en el ejercicio siguiente.

Consecuentemente, y partiendo de que lo que el precepto exige para admitir esta deducción es que la obligación exista, aunque esté pendiente de determinación su cuantía exacta, resulta evidente que en el supuesto examinado, en que, como se ha expuesto, se hizo una previsión que posteriormente, incluso, no fue cumplida, que no una provisión, no se reunían los requisitos para constituir este tipo de provisiones que comportan la deducción de los ingresos para la determinación de la base imponible.

Así las cosas, la actora, a juicio de la Sala, no podía haber constituido esa provisión para responsabilidades desde el momento en que ninguna indemnización, ya no sólo debidamente justificada, sino ni tan siquiera pendiente de abono a los trabajadores existía en el ejercicio económico en el que se hizo la dotación controvertida; y ello porque no habían tenido lugar los despidos o la reducción de plantilla alegada que, -esto sí- hubieran justificado tal dotación en ese momento.

Las consideraciones expuestas conducen a la desestimación del motivo de impugnación esgrimido y, correlativamente, al haberlo entendido así la resolución impugnada, resulta procedente su confirmación con la paralela desestimación del recurso.

SEGUNDO .- «DISTRI» preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 6 de junio de 2003 , en el que invocó dos motivos de casación, al amparo del artículo 88, apartado 1, letra d), de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1) En el primero denuncia la infracción de los artículos 38 y 39 del Código de Comercio , en la redacción derivada del artículo 2 de la Ley 19/1989, de 25 de julio , de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades (BOE de 27 de julio).

Apunta que la entrada en vigor de esa nueva redacción (1 de enero de 1990) supuso un cambio radical en el tratamiento tributario de las revalorizaciones contables, pues a partir de dicho momento se prohibió realizarlas, mientras que con anterioridad eran plenamente admisibles, incluso las enderezadas a compensar pérdidas fiscales. En otras palabras, desde las perspectivas mercantil y contable, las revalorizaciones de bienes del inmovilizado material solamente eran posibles antes de la entrada en vigor de la Ley 19/1989, por lo que, como en su caso la revalorización se efectuó el 11 de diciembre de 1990 , por más que sus efectos trataran de retrotraerse al ejercicio 1989, debió eliminarse por la Inspección cuando regularizó el impuesto sobre sociedades de dicho ejercicio, habida cuenta el papel que le reservan losartículos 1 y 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril (BOE de 14 de mayo ).

Siendo así, no comparte la afirmación de la sentencia de instancia de que «con la revalorización efectuada y el correspondiente ajuste contable se reflejaba la imagen fiel del patrimonio y de los resultados de la empresa», ya que la revalorización en cuestión no respondió a un incremento «efectivo» de aquél, pues para que así hubiera sido habría resultado necesaria una alteración en su composición, que estuvo lejos de producirse.

Invoca la sentencia de esta Sala del Tribunal Supremo de 24 de septiembre de 1999 (casación 7501/94 ), en la que se reconoce que a partir de la Ley 19/1989 la situación cambió, permitiéndose únicamente correcciones voluntarias negativas, viéndose con malos ojos las revalorizaciones.

Llama la atención sobre la circunstancia de que la Sala de instancia haya aplicado para desestimar su pretensión el artículo 34, apartado 2, del Código de Comercio , ya que fue introducido por la misma Ley 19/1989 , lo que no deja de ser incoherente, habida cuenta de que la Audiencia Nacional no la aplicó a unos efectos (rechazo de las revalorizaciones) y la consideró en otros (alegación del artículo 34, apartado 2 ). Además, el análisis de este último precepto permite, en su opinión, alcanzar una conclusión radicalmente opuesta a la que se da en la sentencia, pues si tras la repetida Ley las únicas correcciones valorativas que pueden reflejar la imagen fiel de una empresa son las negativas, nunca las positivas, la conclusión no puede ser otra que el rechazo de cualquier disposición que autorice las revalorizaciones contables por su incompatibilidad con la imagen fiel que han de proporcionar las cuentas anuales.

Termina afirmando que la revalorización que practicó era contraria a derecho y, por tanto, no puede atribuírsele ninguna eficacia a efectos contables, mercantiles o fiscales, lo que debió corregirse por la Inspección de los Tributos al regularizar su situación tributaria.

2) El segundo motivo consiste en la infracción del artículo 84, apartado 1, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre (BOE de 21 de octubre ).

Para justificar este motivo, «DISTRI» explica su situación económica en 1989, por lo que se planteó como objetivo inmediato reestructurar la plantilla, dotando una provisión para indemnizaciones futuras en virtud del principio de providencia valorativa. La Audiencia Nacional negó la deducción de tal provisión porque «DISTRI» la suprimió en el ejercicio siguiente y porque su causa no aparecía suficientemente justificada, ya que no había ninguna indemnización pendiente de abono a los trabajadores. Pues bien, expone la recurrente que procedió a esa «desdotación» porque, pese a la mala situación empresarial, pudo aplicar fórmulas que permitieron evitar situaciones traumáticas de orden empresarial y profesional (recolocación del personal y bajas voluntarias) que hicieron perder su razón de ser a la dotación.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, declare la improcedencia de la revalorización contable efectuada el 11 de diciembre de 1990, con efectos para el ejercicio 1989, y, por consiguiente, ordene disminuir la base imponible del impuesto sobre sociedades de dicho ejercicio en 602.705.806 pesetas (3.622.334,85 euros), así como que procede deducir la provisión dotada en 1989 por un importe de 133.267.196 pesetas (800.951,98 euros) para la cobertura de futuros expedientes indemnizatorios del personal.

TERCERO .- El abogado del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 10 de marzo de 2005, en el que interesó su desestimación.

Frente al primer motivo niega la infracción del artículo 38 del Código de Comercio , que se limita a establecer los criterios de valoración de los elementos integrantes de las partidas de las cuentas anuales, no impidiendo en ningún modo la revalorización voluntaria, así como la del artículo 39 , donde se disponen los criterios de amortización y determinadas normas respecto a las correlaciones valorativas. Por su parte, considera plenamente aplicable el artículo 34 cuando señala que las cuentas han de mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. En definitiva, para el defensor de la Administración, desde la perspectiva mercantil y contable la revalorización de bienes del inmovilizado material puede llevarse a cabo también con posterioridad a la entrada e vigor de la Ley 19/1989 .

Respecto del segundo motivo precisa que, para la deducción de la dotación, constituye requisito esencial que exista una indemnización pendiente debidamente justificada, un pago, una deuda que todavía no es líquida.CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 15 de marzo de 2005, fijándose al efecto el día 24 de junio de 2009 en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- El recurso de casación promovido por «DISTRI» suscita dos temas muy precisos: (1) si después de la Ley 19/1989 son admisibles las revalorizaciones contables del inmovilizado material llevadas a cabo voluntariamente y (2 ) si, para que sea deducible una provisión por indemnizaciones dotada durante el ejercicio económico, resulta menester que dé cobertura a responsabilidades contraídas y no se refiera a compromisos meramente eventuales o hipotéticos.

La sentencia discutida, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el 20 de marzo de 2003 , ofrece una cabal respuesta a ambos extremos, por lo que ya podemos anunciar que la pretensión impugnatoria de la mencionada compañía está abocada al fracaso. Bastaría con remitirnos al contenido de los fundamentos tercero y cuarto de dicho pronunciamiento jurisdiccional, que hemos reproducido en el antecedente primero de esta sentencia, para explicar nuestra decisión desestimatoria, pues en ellos se encuentran todas las claves que dejan en evidencia la inconsistencia de los argumentos vertidos en esta sede.

No obstante conviene que añadamos algunas precisiones, para dar respuesta a determinadas afirmaciones del recurso de casación.

SEGUNDO .- En relación con la revalorización contable, que se corresponde con el primer motivo de casación, «DISTRI» argumenta, en síntesis que: (A) desde el 1 de enero de 1990, fecha de la entrada en vigor de la nueva redacción otorgada a los artículos 38 y 39 del Código de Comercio por la Ley 19/1989 , no caben las revalorizaciones contables de los bienes del inmovilizado material, por lo que procedía que la Inspección anulara la que su Junta General de 11 de diciembre de 1990 acordó para el ejercicio 1989; (B) aquella revalorización no respondió a un «efectivo» incremento de patrimonio.

A.1) La respuesta al primer punto pasa por indagar las razones de la intervención legislativa que se produjo en 1989 sobre el Código de Comercio, evidenciadas en el propio título de la norma («reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades»), que no fueron otras que acomodar nuestro ordenamiento jurídico al acervo comunitario en materia de sociedades, en particular a la Cuarta Directiva 78/660/CEE del Consejo, de 25 de julio de 1978 , relativa a las cuentas anuales de determinadas formas de sociedad (Diario Oficial de las Comunidades Europeas, serie L, nº 222, p. 11).

Esta norma de derecho comunitario, encaminada a proteger a los socios y a los terceros mediante el establecimiento de unas condiciones jurídicas mínimas equivalentes en cuanto a la amplitud de las informaciones financieras que se han de poner a disposición del público por parte de las sociedades, aspiraba a que la contabilidad ofreciese una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados económicos (considerandos 1º, 3º y 4º; artículo 2, apartado 3 ). Tal objetivo era tan central en el designio de la Directiva que ella misma preveía la posibilidad de excepcionar la aplicación de aquellas de sus disposiciones que, ante una tesitura específica, lo obstaculizaran, impidiendo a la contabilidad reflejar con fidelidad la realidad de las sociedades (artículo 2, apartado 4, párrafo segundo ).

Con tal perspectiva, disponía que los elementos del patrimonio que integran el activo inmovilizado, como los terrenos y construcciones, ingresasen en el balance por el precio de adquisición o el de producción (artículo 15 ), admitiéndose, no obstante, regularizaciones, pero para plasmar su depreciación (artículos 18 y 19 ). En congruencia con lo anterior, preveía que en la cuenta de pérdidas y ganancias, dentro de las cargas, se hiciera constar las correcciones de valor sobre inmovilizaciones corporales e incorporales [artículo 24.A).4 .a)].

En esa misma línea armonizaba los criterios de valoración proclamando determinados principios, que podrían excepcionarse en casos específicos (artículo 31 ), y en particular el de tasación de la partidas por el precio de adquisición o de producción (artículo 32 ), singularmente en lo que se refería a los elementos del activo inmovilizado, admitiéndose únicamente correcciones a la baja (artículo 35 ). No obstante, la Directiva dejaba margen a los Estados miembros para, por razones excepcionales, fijar normas que permitieran la revalorización del inmovilizado corporal, en cuyo caso deberían determinar el contenido, los límites y lasmodalidades de aplicación de esas especiales previsiones, quedando constreñida la sociedad a hacer constar el importe de la revalorización, indisponible salvo para integrarse en el capital, y su tratamiento fiscal (artículo 33 ).

A.2) La Directiva, cuyo contenido acabamos de sintetizar en lo que interesa al presente asunto, explica el texto que la Ley 19/1989 dio a los artículos 38 y 39 del Código de Comercio. El apartado 1 del primero de estos preceptos reproduce el mismo apartado del artículo 31 de la Directiva , sin más particularidad que la de añadir la necesidad de que los elementos de inmovilizado se valoren por el precio de adquisición, exigencia que proviene de los artículos 15 y 35, apartado 1, de la Directiva . Ahora bien, aquel artículo 38 sigue, en el apartado 2 , la estela del artículo 31, apartado 2, de la Directiva , abriendo la posibilidad excepcional de aplicar otros principios. Por su parte, el artículo 39 del Código de Comercio traspone el artículo 35 de la Directiva en cuanto a la valoración a la baja de los elementos del inmovilizado.

Lo hasta aquí expuesto pone de manifiesto que falla la premisa mayor de la que parte la empresa recurrente, pues desde el 1 de enero de 1990, fecha de la entrada en vigor de las modificaciones introducidas por la Ley 19/1989 , no quedaban totalmente descartadas las revalorizaciones del inmovilizado material, ya que, como se acaba de ver e indicó esta Sala en la sentencia de 29 de noviembre de 2004 (casación 6322/01, FJ 2º ), la Directiva las admitía.

La prueba de que es así la suministra la evolución normativa del impuesto sobre sociedades en materia de incrementos patrimoniales meramente contables, que integraba en la base imponible las revalorizaciones voluntarias. Sin necesidad de retrotraernos a tiempos pretéritos de los que dan cuenta la sentencia impugnada y las de esta Sala de 22 de marzo (casación 3056/94 , FJ 3º) y 14 de septiembre de 1999 (casación 7501/94, FJ 4º), bastará con recordar que, en su redacción inicial, la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 30 de diciembre ), computaba como incremento de patrimonio los que se pusiesen de manifiesto por la simple anotación contable, salvo los expresamente autorizados por preceptos legales (artículo 15, apartado 1, segundo párrafo), lo que vale tanto como decir que todos los incrementos de patrimonio contables se incorporaban a la base imponible del impuesto, salvo los declarados exentos por leyes especiales (véase la sentencia de 14 de septiembre de 1999 , ya citada). El Reglamento de dicho tributo reprodujo tal previsión en el artículo 126, apartado 2, precisando en el 131 , apartado 1, que el importe de esos incrementos se determinaría por la diferencia de los valores contables.

En este panorama incidió la Ley 19/1989, obligando a intervenir al legislador por la vía de urgencia del artículo 86 de la Constitución, que aprobó el Real Decreto-ley 5/1990, de 20 de diciembre, de medidas fiscales urgentes (BOE de 21 de diciembre ), convalidado posteriormente por la Ley 17/1991, de 27 de mayo, con igual título (BOE de 28 de mayo ). Pues bien, este texto dio nueva redacción al artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , pero mantuvo sin alteración alguna el párrafo dedicado a los incrementos del patrimonio evidenciados por simples asientos contables, de donde se obtiene que para el propio autor de la norma la Ley 19/1989 no cambió, a diferencia de lo que sostiene «DISTRI», el tratamiento tributario de esos incrementos.

Este desenlace no contradice las previsiones de la Directiva, que no descarta, como ha quedado apuntado, las revalorizaciones del inmovilizado (artículo 33). Téngase en cuenta que el principio de la «imagen fiel» de la contabilidad constituye el objetivo primordial de la Cuarta Directiva, según ya hemos indicado y subraya la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas [sentencias de 27 de junio de 1996, Tomberger (asunto C-234/94, apartado 17), y de 14 de septiembre de 1999, DE + ES Bauunternehmung (asunto C-257/97, apartado 26 )], de modo que, si bien ese criterio ha de guiarse en la medida de lo posible por las pautas generales contenidas en el artículo 31, apartado 1, de la propia Directiva (apartado 18 de la citada sentencia Tomberger), resulta admisible la exclusión de sus previsiones cuando cierren la puerta a ese fiel reflejo de la realidad económica de la compañía que se quiere para la teneduría. Este es el alcance que la jurisprudencia comunitaria ha dado al apartado 2 del artículo 31 (apartado 32 de la sentencia DE + ES Bauunternehmung) y el espíritu al que responde el artículo 34 del Código de Comercio , según la redacción de la Ley 19/1989 , que, respetuoso con el aquel principio, autoriza a descartar una norma contable cuya estricta aplicación resulte incompatible con el mismo.

A.3) En este escenario alcanzan todo su sentido los razonamientos de la Sala de instancia cuando expresa que, si un incremento de patrimonio puesto de manifiesto por simple anotación contable responde a un acrecimiento efectivo, a una variación al alza de su valor y no a un simple error aritmético o numérico, se está ante un hecho imponible con sustantividad propia. Y es que, en definitiva, la Ley 61/1978 , antes y después de las modificaciones normativas introducidas por la Ley 19/1989 , sometía a tributación la obtención de renta por las sociedades, de la que formaban parte los incrementos del patrimonio en los términos dispuestos por la propia Ley (artículos 1 y 3 ).Esta afirmación se explica porque la Cuarta Directiva y las disposiciones nacionales que la transpusieron no disciplinaban relaciones jurídico-tributarias, sino el modo de plasmar y llevar las cuentas anuales de determinados tipos de sociedades, por ello, en nuestro caso, no sólo incidieron sobre el Código de Comercio, sino también en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto legislativo 1564/1989 (BOE de 27 de diciembre), en particular en sus artículos 171 y siguientes. No tenían, pues, por objeto fijar las condiciones en las cuales las cuentas anuales de las sociedades pudieran o debieran servir para que las autoridades tributarias de los Estados miembros determinasen la base imponible y las cuotas del impuesto sobre sociedades, aunque no cupiera excluir que las utilizasen con tal designio [sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 7 de enero de 2003 , BIAO-Afribank (asunto C-306/99, apartado 70)].

Con este alcance es como ha de entenderse la frase que se contiene en el fundamento cuarto de nuestra sentencia de 24 de septiembre de 1999 , a la que ya hemos aludido y que cita la empresa recurrente; esto es, que tras la vigencia de la Ley 19/1989 no se veían con buenos ojos las revalorizaciones voluntarias, pero no se excluían, particularmente cuando eran necesarias para plasmar en las cuentas la realidad económica de la empresa, evidenciando un aumento del patrimonio, que, en cuanto tal, quedaba sujeto al impuesto sobre sociedades, tal y como ocurrió en el caso debatido.

B) Con esta última afirmación nos introducimos en la segunda línea argumental del primer motivo de casación, en la que «DISTRI» discute que la revalorización contable acordada responda a un efectivo incremento del patrimonio.

Los jueces a quo declaran probado que el 11 de diciembre de 1990, y para el ejercicio 1989, la Junta General de la compañía acordó revalorizar los terrenos de su propiedad, por haber quedado obsoleto el precio de adquisición [15.000.000 de pesetas (90.151,82 euros) en relación con el valor de reposición en dicho año [617.705.806 pesetas (3.712.486,66 euros)] según un informe de tasación externa. Entienden que la plusvalía contable obtenida [602.705.806 pesetas (3.622.334,85 euros)] reflejaba con fidelidad el patrimonio y los resultados de la empresa, como así lo entendió la sociedad al presentar una declaración complementaria del impuesto.

Así las cosas, con su planteamiento la sociedad actora se introduce en un campo vedado en el recurso de casación, cual es el de la fijación de los hechos del litigio, demandando de esta Sala un pronunciamiento que sólo puede adoptar cuando la Sala de instancia, al valorar las pruebas de que ha dispuesto, incurre en alguna infracción jurídica.

En efecto, el error en la apreciación de la prueba quedó extramuros como motivo de impugnación desde que se introdujo en nuestro sistema procesal contencioso-administrativo el recurso de casación por la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal (BOE de 5 de mayo ), que, significativamente, también lo eliminó de la casación civil con el fin de reforzar su carácter de instrumento para la protección de la norma, alejándolo de cualquier semejanza con una nueva instancia [véase la sentencia de 9 de octubre de 2007 (casación 9079/03, FJ 5º )]. El artículo 88, apartado 1, de la vigente Ley reguladora de esta jurisdicción tampoco lo contempla.

Y es que la casación es un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que, con ocasión de determinadas resoluciones (relacionadas en los artículos 86 y 87 de la Ley 29/1998 ), revise la aplicación que se ha hecho en la instancia de la leyes sustantivas y procesales. Es extraordinario porque opera únicamente en virtud de los motivos establecidos expresamente por el legislador, reducidos a comprobar si se ha «proveído» equivocadamente (error in iudicando) o se ha «procedido» de forma indebida (error in procedendo) . La naturaleza de la casación como recurso tasado limita los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes. No es, pues, una nueva instancia jurisdiccional; no nos traslada el conocimiento plenario del proceso de instancia, sino únicamente un análisis limitado a verificar los motivos enumerados en el artículo 88, apartado 1, de la Ley 29/1998 [véase, entre las más recientes, la sentencia de 1 de diciembre de 2008 (casación 3910/05, FJ 2º )].

Por consiguiente, el recurso de casación no constituye una segunda edición del proceso, siendo su objeto mucho más preciso, pues trata de realizar un examen crítico de la resolución que se combate, estudiando si se han infringido por la Sala sentenciadora las normas o la jurisprudencia aplicables para la resolución de la controversia, comprobando que no se ha excedido del ámbito de su jurisdicción, ejercida conforme a sus competencias a través del procedimiento establecido, y controlando, para en su caso repararla, toda posible quiebra de las formas esenciales del juicio por haberse vulneradora las normas reguladoras de la sentencia o las que rigen los actos o las garantías procesales, siempre que en este último caso se haya producido indefensión (véase el artículo 88, apartado 1, de la Ley de esta jurisdicción).De este modo, la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo únicamente puede acceder a la casación si, como no ha hecho «DISTRI», por el cauce de la letra d) del indicado artículo se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón y a la lógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9, apartado 3 , de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07, FJ 2º); de 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05, FJ 1º); y 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4º )].

Las anteriores reflexiones conducen a la desestimación del primer motivo de casación en sus distintas líneas discursivas, ya que la Audiencia Nacional no ha incurrido en ninguna de las infracciones jurídicas que se la imputan.

TERCERO .- El segundo motivo aborda el análisis de la provisión para indemnizaciones futuras. Aquí los argumentos de «DISTRI» pierden intensidad, pues, después, de relatar unos hechos que nadie discute, se limita a discutir que la posibilidad de deducción de una dotación a la provisión por indemnizaciones o pagos pendientes [artículo 100, apartado 2, letra g), en relación con el 84, apartado 1, ambos del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades ] se condicione a que se trate de obligaciones sobre las que se pleitee o que ya han sido declaradas, pero que aún no se han satisfecho porque su cuantía no está definitivamente establecida.

El tenor del citado artículo 84, apartado 1, del Reglamento , primer criterio de interpretación conforme a lo dispuesto en el artículo 3, apartado 1, del Título Preliminar del Código Civil , no ofrece ninguna duda al respecto, ya que únicamente permite dotar una provisión para responsabilidades cuanto se encuentran sometidas a litigio o cuando derivan de indemnizaciones o pagos debidamente justificados, pero cuyo importe definitivo se ignora por el momento.

Se excluyen, pues, las responsabilidades inexistentes que, como las que en este caso dotó la sociedad recurrente, son meramente hipotéticas, eventuales o futuras, ya que los términos en los que aparece redactado el precepto exige que se hayan contraído y estén debidamente justificadas [sentencias de 19 de abril de 2003 (casación 4975/98, FJ 4º) y 19 de junio de 2004 (casación 7940/99, FJ 2 .D)].

Por consiguiente, hemos de desestimar también el segundo motivo de casación y con él todo el recurso.

CUARTO .- En aplicación del artículo 139, apartado 2, de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, procede imponer las costas a la compañía recurrente, con el límite de mil quinientos euros para los honorarios del abogado del Estado.

No ha lugar al recurso de casación 3774/03, interpuesto por DISTRI, S.A., contra la sentencia dictada el 20 de marzo de 2003 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 1010/00 , condenando en costas a la sociedad recurrente con la limitación establecida en el fundamento de derecho cuarto.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Joaquin Huelin Martinez de Velasco , hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.