STS, 5 de Julio de 2006

En fecha que no consta, pero en todo caso, anterior a 20 de octubre de 1994, la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Gijón notificó a Unión Carbide Ibérica., S.A. (posteriormente absorbida por Praxair Ibérica, S.A.), la liquidación del recurso cameral correspondiente al ejercicio de 1992, por importe de 5.855.177 ptas., liquidación practicada de conformidad con lo dispuesto en la Ley 3/1993, de 22 de marzo.

Contra la liquidación anterior, Praxair Ibérica, S.A. promovió reclamación económico- administrativa (nº 52/1518/1994) ante el Tribunal Regional de Asturias, que la desestimó en su sesión de 11 de noviembre de 1995.

Interpuesto recurso de alzada ante el TEAC, fue desestimado por Acuerdo de 23 de julio de 1997, que confirmó la resolución recurrida y la liquidación impugnada.

Contra la anterior resolución del TEAC, Praxair Ibérica, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, cuya Sección Segunda dictó sentencia el 30 de noviembre de 2000 con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad PRAXAIR IBERICA, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 23 de julio de 1997, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, anular la expresada resolución impugnada, por su disconformidad a Derecho, declarando en su lugar la improcedencia de la liquidación del recurso cameral correspondiente al ejercicio de 1992. Sin expresa imposición de costas" (sic).

Contra la citada sentencia la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Gijón interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que admitió el recurso en providencia de 10 de octubre de 2001, dio traslado del mismo a las demás partes para que formalizasen sus escritos de oposición al recurso. Formalizados que fueron los oportunos escritos, de adhesión por el Abogado del Estado, y de oposición por Praxair Ibérica, S.A. en fechas, 29 de noviembre y 11 de diciembre de 2001, respectivamente, la Sala sentenciadora, en providencia de 30 de enero de 2002, elevó los autos a esta Sala, que señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día cuatro de julio de 2006 , fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de Sala

Para la sentencia recurrida, la cuestión que aquí se suscita es la relativa a si Praxair Ibérica, S.A., tiene el deber de soportar el recurso permanente cameral correspondiente al ejercicio 1.992.

La recurrente en casación para la unificación de doctrina señala como sentencias de contraste: sentencia de la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 11 de febrero de 2000 (recurso 616/1996); sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, de 18 de febrero de 1998 ; sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, de 30 de diciembre de 1998 (recurso 1603/1996); sentencia de la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 14 de noviembre de 1997 (recurso 1041/1997); sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, de 18 de julio de 1998 (recurso 1303/1995); sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de 23 de diciembre de 1998 (recurso 441/1996); sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de 26 de octubre de 1998 (recurso 550/1996); sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de 4 de marzo de 1999 (recurso 152/1997); sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 14 de noviembre de 1997 (recurso 3492/1995); sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (sede Málaga), de 5 de enero de 2000 (recurso 4974/1995); y sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (sede Málaga), de 31 de enero de 2000 (recurso 4710/1995).

Alega dicha recurrente los siguientes motivos impugnatorios:

Infracción de los preceptos de la Ley 3/1993 , pues "la Disposición Transitoria Tercera diseña un régimen específico transitorio respecto de la liquidación y exigibilidad del recurso cameral permanente, según el cual la nueva normativa resulta de aplicación a las liquidaciones que se practiquen a partir de su entrada en vigor, con independencia de que el ejercicio fiscal del tributo sobre el que se calcula la cuota cameral, sea de años anteriores (artículo 14.2 de la Ley 3/93 ); interpretación que viene avalada por la conexión sistemática del precepto con la Disposición Transitoria Cuarta, así como con el Real Decreto Ley 3/95, de 3 de marzo , que señala, con voluntad aclaratoria, cuáles son las alícuotas de exacción cameral aplicables a los recibos girados en 1995.

Por tanto, la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 3/93 al decir que, a partir de la entrada en vigor de la misma, a las cuotas del recurso cameral permanente correspondiente a 1993 les será de aplicación lo que establece el art. 14 de dicha Ley , lo hace con la finalidad de que las liquidaciones del recurso cameral permanente que toman como base los ingresos y declaraciones de los correspondientes impuestos que se efectúen en 1992, se notifiquen en 1993, sin que su exigibilidad se vea afectada por la declaración de inconstitucionalidad que de la Ley de 29 de junio de 1911 realizó el Tribunal Constitucional en su sentencia 179/1994, de 6 de junio , que expresamente dejó a salvo la Ley 3/93, cuya conformidad a la Constitución ha sido declarada por el Tribunal Constitucional en su sentencia 107/1996, de 12 de junio " (sic).

El Abogado del Estado mostró su adhesión al recurso de casación interpuesto.

Finalmente, alega Praxair Ibérica, S.A., como cuestión previa, la posible extemporaneidad del recurso de casación, y en cuanto al fondo del asunto, alega que "el recurso cameral correspondiente a figuras impositivas anteriores a la entrada en vigor de la Ley 3/1993, de 22 de marzo , pero que es objeto de liquidación con posterioridad a su entrada en vigor, queda afectado por la declaración de inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras, pues las cuotas no se amparan en la Ley vigente en el momento de la liquidación, sino en la normativa derogada y declarada inconstitucional, no procediendo, por tanto, la exigencia del recurso" (sic).

Con carácter preferente a la resolución del fondo del asunto, debe ser resuelta la cuestión previa planteada por la recurrida Praxair Iberica, SA, consistente en la extemporaneidad del recurso.

Según el artículo 97.1 de la LJCA 29/1998 de 13 de julio , el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá directamente ante la Sala sentenciadora en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente a la notificación de la sentencia.

A su vez, el artículo 182 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , que estuvo vigente hasta la fecha de 14 de enero de 2004 (fecha de entrada en vigor de la Ley Orgánica 19/2003, de modificación de dicha LOPJ ), y que, por tanto estaba vigente en el momento en que fue interpuesto el presente recurso de casación (13 de enero de 2001) estableció como inhábiles los domingos, los días de fiesta nacional y los festivos a efectos laborales en la respectiva Comunidad Autónoma o localidad.

Dado que el artículo 97.1 establece un plazo de días, procede excluir del cómputo, los inhábiles a efectos procesales.

De los autos resulta que la sentencia fue notificada a la recurrente el 4 de diciembre de 2000 , la cual interpuso el recurso el día 13 de enero de 2001. El cómputo ha de iniciarse el día 5 de diciembre de 2000, y se han de excluir del mismo, los festivos y los domingos situados entre ambas fechas, es decir, los días 6, 8 y 25 de diciembre de 2000, y 1 y 6 de enero de 2001, como festivos, y los días 10, 17, 24 y 31 de diciembre de 2000, y 7 de enero de 2001, como domingos. Efectuadas dichas exclusiones, el cómputo de 30 días finalizaría el mismo día 13 de enero de 2001, fecha en la que fue interpuesto el recurso, de manera que el mismo, fue interpuesto en plazo, debiendo ser desestimada la cuestión previa de inadmisibilidad de este recurso de casación para unificación de doctrina.

El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

Declara la sentencia recurrida que "la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 3/1993 Básica de Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, de 22 de marzo de 1993 dispone "lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley será de aplicación, a partir de la entrada en vigor de la misma, a las cuotas del recurso cameral permanente correspondiente a 1993..."; y, por su parte, el artículo 13.2 de la propia Ley establece que «El devengo de las exacciones que constituyen el recurso cameral permanente..." coincidirán con los de los impuestos a los que respectivamente, se refieren».

Pues bien, en este caso, tratándose del recurso cameral correspondiente al ejercicio de 1992 que se giró sobre la cuota del Impuesto sobre Sociedades satisfecha por dicho ejercicio y, siendo así que el devengo del Impuesto de Sociedades tiene lugar con arreglo al art. 21 de la Ley 61/1978 de 27 de diciembre , del Impuesto sobre Sociedades, el día 31 de diciembre de 1992, es claro que la exacción se devengó también en esa misma fecha y, por lo tanto, con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 3/93 , por lo que no procede su aplicación en este caso, tal y como en la demanda se postula" (sic).

No en todas las Sentencias aportadas como de contraste, se aprecia la identidad exigida por el artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional.

Si se dan la identidad y contradicción precisas, en las Sentencias de las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 11 de febrero de 2000 (recurso 616/96) y del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, de 26 de octubre de 1998 (recurso 550/1996 ).

Pero además, conviene recordar que esta Sala Tercera, en sentencia de 20 de Marzo de 2001, desestimó el recurso de casación en interés de Ley núm. 11.469/1998 interpuesto por el Consejo Superior de las Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, por la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Alicante, y por el Abogado del Estado contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 15 de Octubre de 1998 , que había estimado un recurso contencioso- administrativo formulado frente a las liquidaciones del recurso cameral practicadas por la Cámara de Valencia, sobre cuotas liquidas del Impuesto de Sociedades de 1991 y 1992 y sobre las cuotas tarifa del IAE, de los ejercicios 92 y 93, señalando que no obstante los argumentos vertidos por los recurrentes, debía prevalecer, frente a su criterio, la tesis sustentada por la sentencia de instancia, habida cuenta que, además de lo en ella expresado, era evidente que:

"

1. Una de las normas clave para resolver el dilema aquí planteado es el artículo 13.2 de la Ley 3/1993 , precepto que hace coincidir el devengo del recurso cameral con el de los impuestos que le sirven de base para su exacción, cuando dice que "el devengo de las exacciones que constituyen el recurso cameral coincidirá con los de los impuestos a los que respectivamente se refieren".

   Por tanto, habiendo entrado en vigor la Ley 3/1993, de 22 de marzo, a los 20 días de su promulgación, no resulta de aplicación al IS y al IAE -ni a su correlativo recurso cameral- devengados con anterioridad a dicha fecha, ya que no estaba aún en vigor, y, o bien resultaba de aplicación la Ley de 1911 (y recuérdese que la adscripción obligatoria que dicha Ley contemplaba ha sido declarada inconstitucional por el TC), o bien se trataba de dar una retroactividad a la Ley 3/1993 que, independiente de su acomodo al artículo 9.3 de la Constitución , no se hallaba, tampoco, prevista en la propia Ley.

   Poniendo en relación los artículos 13.2 y 14.2 de la Ley 3/1993 con su Disposición Transitoria Tercera, cabe pensar que el recurso cameral queda pospuesto hasta el ejercicio siguiente al de la presentación de la declaración del IS y del IAE (que coinciden, según el citado artículo 13.2 , en cuanto a su devengo, con el del recurso cameral).

   Para evitar el consecuente retraso en la exacción del recurso cameral (teniendo en cuenta, especialmente, la previa declaración de inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras al amparo de la Ley de 1911 ), es por lo que se dictó la cuestionada Disposición Transitoria Tercera, que permite, desde la entrada en vigor de la Ley, su aplicación a las cuotas del recurso cameral de 1993.

   Pero, sea cual fuere la interpretación que merezca dicha Disposición Transitoria, lo cierto es que no puede alcanzar al recurso cameral correspondiente a ejercicios anteriores a 1993, pues ello implicaría ir más allá de la retroactividad permitida por la propia Disposición Transitoria y extenderse a un momento en el que no cabía, ya, exigir la obligatoriedad de la adscripción a las Cámaras.

2. Mediante esa pretendida retroactividad de la Disposición Transitoria Tercera se intenta mantener la legalidad de las liquidaciones giradas después de la entrada en vigor de la Ley pero correspondientes a ejercicios anteriores a 1993. Con tal criterio se ignora no ya el principio general de irretroactividad de las leyes sino la especial fuerza que el mismo adquiere en materia tributaria, al incidir intensamente en los principios de seguridad jurídica y capacidad contributiva; con el aditamento, a mayor abundamiento, de que, desde la sentencia 179/1994 del TC no es posible girar nuevas liquidaciones del recurso cameral basadas en la Ley de 1911.

   Sin embargo, los recurrentes pretenden amparar las liquidaciones objeto de controversia en el régimen transitorio de la Ley 3/1993 , ante el hecho de que el nuevo recurso cameral se devenga al mismo tiempo que los tributos que le sirven de base para el cálculo de la cuota; pero, no pudiendo liquidarse, en este caso el IS y el IAE, sino al año siguiente a aquél en que se declararon y cobraron, entienden que las cuotas del recurso cameral correspondiente a 1993 (a que se refiere la Disposición Transitoria Tercera) son las 'liquidadas' en ese año (que, dado el sistema de su fijación, corresponden a las 'devengadas' en los dos ejercicios anteriores), toda vez que el IS y el IAE se liquidan al año siguiente de su devengo y uno y otro sirven para la concreción de la cuota cameral que ha de exaccionarse al siguiente año 1993.

3. El hecho de que el nuevo sistema de la Ley 3/1993 adelante el momento del devengo del recurso cameral uno o más ejercicios respecto del anterior inconstitucional sistema (en el que coincidía con el cobro del impuesto devengado en ejercicios anteriores -al contrario de lo que ocurre en el artículo 13.2 de la Ley 3/993 , en el que se hace coincidir con el devengo de los impuestos de referencia-) no tiene consecuencias relevantes que puedan hacer presumir una oculta intención del legislador de dar alcance retroactivo a la nueva reforma impositiva. No existen ejercicios libres de imposición generados por la transición del antiguo al nuevo sistema, que hagan suponer intenciones retroactivas a esos años. Lo que sí ocurrió es que el sistema antiguo fué reconocido como nulo "con posterioridad", haciendo incobrables aquellos ejercicios que, pese a encontrarnos ya en los años 1993 y 1994, todavía no se habían exaccionado; y, de ahí, el consiguiente interés de las Cámaras por dar alcance retroactivo al sistema recién implantado, haciendo brotar ex post facto (uno o dos años más tarde) un tipo de tributación antes inexistente. En definitiva, la sentencia 179/1994 del TC dejó sin poder recaudar aquellos recursos camerales por liquidar con base en la Ley de 1911 y el Decreto Ley de 1929 ó que, liquidados, no hubieren devenido firmes y consentidos para los electores; sin que tal privación tuviera ya remedio porque la Ley 3/1993 , dictada antes de la citada sentencia, no pudo tener en cuenta la inconstitucionalidad del anterior sistema, tanto en la medida en que pudiera ser imprevisible como porque dar alcance retroactivo al nuevo sistema impositivo sería tan inconstitucional como la cobertura financiera anterior. Y, en cambio lo que sí ha hecho la Ley 3/1993 , en pro de las Cámaras, es dotarlas transitoriamente de recursos superiores a los definitivos (Disposición Transitoria Cuarta, en relación con el artículo 12 ) y actualizar a los ejercicios más próximos las referencias a los más remotos de los impuestos que servían de pauta para el cálculo del recurso cameral (elevación implícita).

4. Sería erróneo tomar en consideración el momento de la 'liquidación', es decir, el del 'acto administrativo de la determinación específica y material' de la cantidad a pagar (que es a lo que hace referencia el artículo 14.2 de la Ley 3/1993 ), cuando la Ley no se pronuncia expresamente, exteriorizando tal extremo, pues ello implicaría una retroactividad ilegal y una aplicación extensiva de la Ley que ella misma no permite, con notorio perjuício para los electores.

   Si, a tenor del artículo 13.2, la obligación de pagar el recurso cameral correspondiente a 1993 se produce, por mor del devengo de los impuestos base y del propio recurso cameral en 1991 y/ó 1992, dicha obligación nace al amparo de la Base Quinta de la Ley de 1911 , y, como tal Base ha sido declarada inconstitucional, no existe, en realidad, obligación de abonar el recurso cameral correspondiente a 1993 y al que se refiere la Disposición Transitoria Tercera (haya solicitado o no el elector la baja en la Cámara, como vino a precisar, en su momento, la sentencia 145/1996 del TC).

   La conclusión no puede ser otra que la de entender que la citada Disposición Transitoria Tercera no trata de ofrecer cobertura jurídica al recurso cameral 'devengado' en 1991 ó 1992, sino que tiene por objetivo establecer el derecho aplicable a la recaudación del recurso cameral 'liquidado' en 1993 y, por tanto, devengado en 1991 y 1992 (al tiempo que se devengaron el IS y el IAE que, en el caso presente, le sirvieron de base).

   Lo que pasó, como ya se ha anticipado, es que, al tiempo de promulgarse la Ley 3/1993 , el legislador no podía conocer que la sentencia 179/1994 del TC iba a declarar la inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras y que, por tanto, iba a adoptarse la tesis de la inexigibilidad del recurso cameral establecido en la Ley de 1911. Y, de ahí, que se redactara la Ley pasando por encima del problema que un año más tarde iba a suscitarse.

   En consecuencia, no puede argumentarse, hoy, que la Ley 3/1993 establece un régimen transitorio tal que ampara y otorga suficiente y específica cobertura normativa para practicar las liquidaciones del recurso cameral correspondiente a 1993, puesto que la Disposición Transitoria Tercera no puede desvincularse de la mencionada sentencia 179/1994 del TC, debiendo reinterpretarse ahora, aquella Disposición en el sentido de que su aplicación debe quedar reducida a aquellos supuestos de pago voluntario del recurso cameral, dado que entenderla del modo que preconizan los recurrentes llevaría al absurdo de considerar que la misma tiene una especie de efecto reconstitucionalizador del recurso cameral obligatorio establecido en la Ley de 1911 ."

Este mismo criterio siguió la Sala en su sentencia de 9 de Diciembre de 2004, recurso de casación 7929/99 , resolviendo recurso del Abogado del Estado contra la sentencia de 23 de Septiembre de 1999 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que se refería a una liquidación del recurso cameral, ejercicio de 1990, practicada después de la entrada en vigor de la Ley 3/1993 , habiendo rechazado, asimismo, esta Sala, recursos similares para la unificación de doctrina, números 7607 y 7144 de 2000, en donde también se invocaba, entre otras, la sentencia de la Audiencia Nacional dictada en los autos 573/1996.

Por todo lo razonado ha de concluirse afirmando que, a diferencia de lo que ocurre con las cuotas devengadas y liquidadas con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 3/1993 , las liquidaciones practicadas, como ocurre con la aquí enjuiciada, tras la entrada en vigor de la Ley 3/1993 respecto a cuotas que, conforme a lo hasta aquí expuesto, hayan de entenderse devengadas conforme a la normativa derogada, se encuentran afectadas por la declaración de inconstitucionalidad de las bases 41 y 51 de la Ley de 19 de junio de 1911 y art. 1 del Real Decreto-Ley de 26 de julio de 1929 , ya que el devengo no puede ampararse en la nueva ley, sino en las normas declaradas inconstitucionales en cuanto implican la adscripción forzosa a las Cámaras.

Procediendo desestimar, por tanto, el recurso de casación interpuesto, deben de imponerse las costas causadas a la recurrente, a tenor de lo prescrito en el artículo 139 de la LJCA 29/1998 , si bien en uso de las facultades que nos otorga el precepto citado establecemos el máximo de la cuantía de la minuta del Letrado de la parte recurrida en concepto de costas en la cantidad de 2.400 euros, sin perjuicio de que por dicho Letrado pueda reclamarse a su cliente una cantidad mayor hasta completar la que estime que le es debida para satisfacer sus honorarios profesionales.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.