STS, 16 de Marzo de 2002
| Ponente | Ramón Rodríguez Arribas |
| ECLI | ES:TS:2002:1924 |
| Número de Recurso | 9305/1996 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - 01 |
| Fecha de Resolución | 16 de Marzo de 2002 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Marzo de dos mil dos.
VISTO ante esta Sección Segunda de la Sala Tercera el recurso de casación nº. 9305/96 interpuesto por Cobega S.A. representada por el Procurador Sr. Sorribes Torra, asistido de Letrado, contra la Sentencia dictada, en fecha 5 de Noviembre de 1996, por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso nº. 208.303, interpuesto por Cobega S.A. contra cinco Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central, con fechas de 25 de Julio de 1990, revocatorias en parte de los Acuerdos de la Oficina Nacional de Inspección con fechas de 16 de Noviembre de 1987, en concepto del Impuesto de Sociedades, ejercicios 1981 a 1985.
Comparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La representación procesal de Cobega S.A. interpuso recurso contencioso administrativo y formalizada la demanda en la que alegó los hechos e invocó los fundamentos de derecho que estimó del caso. pidió se dicte Sentencia en la que estimando el recurso interpuesto, se declaren no ser conformes a Derecho los actos recurridos, es decir, las cinco resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central, todas ellas de fecha 25 de Julio de 1990.
Conferido traslado al Abogado del Estado, evacuó el trámite de contestación, solicitando se dicte Sentencia desestimando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho.
En fecha 5 de Noviembre de 1996, la Sala de instancia dictó Sentencia, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: Fallamos "En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido, que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo num. 02/208.303/1990, interpuesto por el procurador Sr. D. Enrique Sorribes Torra, en nombre y representación de COBEGA S.A., contra cinco resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central con fecha 25 de Julio de 1990, descritas en el Fundamento de Derecho Primero y a que las presentes actuaciones se contraen y debemos declarar y declaramos que son conformes a Derecho las Resoluciones impugnadas y, en consecuencia, las confirmamos , sin hacer especial pronunciamiento en orden a la imposición de las costas."
Contra la citada Sentencia, la representación procesal de Cobega S.A., preparó recurso de casación según lo establecido en el art. 96 de la Ley reguladora de este orden Jurisdiccional, en la redacción dada por la Ley 10/992, de 30 de Abril e interpuesto este, compareció, como parte recurrida, la Administración General del Estado, que se opuso al mismo, pidiendo la confirmación de la Sentencia de instancia; tras lo cual quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, señalado para el 12 de Marzo de 2002, fecha en que tuvo lugar dicha actuación procesal.
La representación de Cobega S.A. al impugnar la Sentencia de la Audiencia Nacional desestimatoria de su demanda, articula un primer motivo de casación, al amparo del nº. 3º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción en la redacción de 1992, invocando infringidos por aquella los artículos 80, 79.1 y 43 de la Ley de la Jurisdicción de 1956, el art. 359 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, los artículos 120.3 y 24.1 de la Constitución y la Jurisprudencia, con cita de las Sentencias de 10 de Noviembre de 1995, 27 de Enero y 28 de Febrero de 1996, 9 de Junio de 1971, 11 de Febrero de 1972 y 31 de Marzo de 1981.
Según el resumen que la propia recurrente formula, alega que la Sentencia funda su fallo desestimatorio en calificar de "simples trabajos de reparación o conservación de activos usados" a las inversiones efectuadas ( de cuya "deducción" por tal concepto en activos fijos nuevos trata el fondo del asunto debatido) extremo nuevo -el de "simples trabajos de reparación o conservación de activos usados"- que no ha sido alegado, ni discutido en todo el proceso por ninguna de las partes (con cita concreta y reproducción parcial de escritos y resoluciones), para concluir que el fallo incurre en incongruencia.
La tesis de la recurrente ha de ser rechazada y no solo porque la referencia apuntada podría considerarse un "obiter", como alega el Abogado del Estado al oponerse al motivo, sino, sobre todo, porque por su contenido y expresiones se trata de una valoración probatoria.
Asi lo evidencia que, con ocasión de poner de manifiesto que la cuestión de fondo consistía en "determinar los bienes o elementos en los que se ha concretado dicha inversión..." "a fin de apreciar si los bienes o elementos eran o no amortizables, y en su efecto, si podían o no ser objeto de la deducción", viene a considerar la Sala "tanto mas" (conveniente esa determinación) cuando todo conduce a entender que nos encontramos ante simples trabajos de reparación o conservación de activos usados y mas adelante "habida cuenta que la recurrente no ha probado que tales gastos o inversiones hayan supuesto una ampliación o mejora del activo material ( y, en consecuencia que sean autorizables)".
Pues bien, la valoración de la prueba no solo pertenece a la soberanía de la Sala sentenciadora de instancia en cuanto no tiene acceso a la casación (salvo extraordinarias circunstancias que no son del caso), sino que esa plena libertad de interpretación alcanza tambien a la forma y resultado de su expresión, de manera que, al mismo tiempo que se declara que una parte no ha probado los hechos fundamentales de su pretensión, nada impide -como sucede en este caso- que el Tribunal declare tambien sin incurrir en incongruencia que esa valoración de material probatorio conduce a una conclusión que no haya sido contemplada por ninguna de las partes, ni por los órganos de la Administración que dictaran los actos impugnados.
Por otra parte, es evidente que el fallo no se funda en el hecho positivo de que las pretendidas inversiones sean "gastos de conservación o reparación", sino en el hecho negativo de que tales gastos no han supuesto - a juicio de la Sala- "una ampliación o mejora del activo material" para constituir inversiones deducibles por ser amortizables.
El segundo motivo de casación se ampara en el nº. 4º del art. 95.1 de la Ley de la Jurisdicción en la redacción de 1992, para invocar la infracción, por la Sentencia recurrida, del art. 26 de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción anterior a la modificación de la Ley 21/86 ; de los artículos 213, 214, 216 y 217 del Reglamento de 15 de Octubre de 1982, que desarrolla aquel, asi como de los artículos 23. 2 y 24.1 de la Ley General Tributaria, de 28 de Diciembre de 1963 y del art. 3.1 del Código Civil.
Alega la recurrente -en lo esencial- que la intención del legislador es que los costes de transformación de activos preexistentes para situarles en una condición productiva, mediante la incorporación de elementos nuevos adquiridos a dicho efecto, se beneficien de la deducción por inversiones; fines que cumplen las inversiones efectuadas y discutidas y que la Ley no distingue entre inversiones en activos fijos nuevos " incorporados" e inversiones en activos fijos nuevos "no incorporados", por lo que no se puede distinguir al interpretar las normas aplicables, para concluir que la consideración (que hacen tanto las resoluciones impugnadas como la Sentencia recurrida) de que al haber sido incorporados a los elementos del activo ya existente y usados, las inversiones pueden llegar a no adquirir las condiciones legales para beneficiarse de la deducciones pretendidas, incurre en las infracciones referidas.
Especial énfasis pone la recurrente en la crítica del párrafo del fundamento de derecho segundo de la Sentencia impugnada, en el que , al fijar la cuestión objeto de debate sobre si la incorporación de "activos fijos nuevos" a "activos fijos usados", en orden a su condicionamiento y mejora, supone inversión susceptible de acogerse a la deducción por inversiones, añade "o por el contrario, la falta de individualización de tales activos imposibilita el disfrute de tal beneficio."
Argumenta la recurrente que no explica la Sentencia que entiende por "individualización" y que no es palabra que aparezca en los textos legales aplicables ni es requisito exigido en ellos; añadiendo que en la propia Sentencia se individualizan las inversiones referidas, para terminar insistiendo en que lo que dió lugar al proceso fue el empeño de la Inspección, confirmado por el Tribunal Económico Administrativo y finalmente por la Sentencia recurrida, en exigir , para que las inversiones disfrutaran del beneficio fiscal pretendido, un requisito que ni la Ley ni el Reglamento exigen, el de que no estuvieran incorporadas -como lo están- a otros activo usados.
La recurrente concede una importancia relevante al empleo por la Sentencia impugnada del término "individualización", como sinónimo de particularización, para concluir que se viene a exigir que las inversiones realizadas en activos nuevos fijos estén "individualizadas" de los activos fijos usados para gozar de la pretendida deducción por inversiones, lo que considera no ajustado a derecho y así sería -decimos nosotros- en tal caso, porque, como se recordaba en la Sentencia de 17 de septiembre de 1997, dicha tesis sería contradictoria con el hecho de que el art. 214 del Reglamento del Impuesto admitió como elementos de activo fijo nuevo "las instalaciones", que siempre son parte añadida o incorporada a otros activos y no tienen entidad o función propia sino es a través de su integración en otro activo.
Ahora bien, para el análisis del contenido de una Sentencia ha de examinarse esta en su totalidad. Es de observar que en la que es objeto de la presente casación, el primer párrafo del fundamento de derecho primero, se hace un detallado resumen de las actas de Inspección y de los Acuerdos del Tribunal Económico Administrativo Central objeto de impugnación, en los que la estimación parcial de las reclamaciones de la empresa contribuyente, dejó reducida la cuestión a lo que se recoge en el segundo párrafo del mismo fundamento citado, que se refiere a la calificación o no como gastos susceptibles de deducción por inversiones de los siguientes: Ejercicio 1981 : "Traslado de una central telefónica" (400.909 pts); "Modificación de circuito de cal y medidor de caudal para supresor" (93.126 pts); "Trabajos en silos de azúcar" (1.060.885 pts); y "Trabajos varios de caldería, calefacción y acondicionamiento de aire" ( 7.729.656 pts). Ejercicio 1982: "Trabajos y materiales para la modificación del paletizado PET" (10.490.055 pts); "Modificación de placas del intercambiador de calor" (359.289 pts); "Modificación de los grupos 3º y 4º de la instalación sin retorno" (124.578 pts); "Impermeabilización de tanque" (225.000 pts); "Aislamiento térmico de caldera y tuberías" (310.356 pts); y "Forro de plomo e instalación de desagües" (118.723 pts). Ejercicio 1983: "Modificación de la instalación Van der Möller" (405.103 pts). Ejercicio 1984: "Trabajos y materiales para la adaptación y reacondicionamiento de máquinas e instalaciones" (112.870.386 pts); Ejercicio 1985: "Trabajos y materiales para la adaptación y reacondicinamiento de máquinas e instalaciones (24.381.891 pts).
A continuación , en el fundamento segundo , vuelve a concretar la cuestión diciendo que consiste en determinar si la incorporación de "activos fijos nuevos" a "activos fijos usados", en orden a su acondicionamiento y mejora supone una inversión susceptible de acogerse a la deducción por inversiones o por el contrario, la falta de individualización de tales activos imposibilita el disfrute del beneficio.
Por último, en el párrafo primero del tercer fundamento de derecho, después de haber expresado los requisitos para la deducción por inversiones de los artículos 26.1 de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre del Impuesto sobre Sociedades y 214 de su Reglamento , aprobado por el Real Decreto 2631/1982 , de 15 de Octubre, la Sala de instancia insiste en concretar la cuestión debatida diciendo que consiste en determinar la concurrencia o no de dichos requisitos , para lo que -afirma- "sería preciso conocer los bienes o elementos en los que se han materializado las inversiones para las cuales se pretende la deducción que les beneficia, a los efectos de determinar si nos encontramos ante elementos del activo, individualizables materialmente y susceptibles de amortización y, en su defecto, beneficiados por la aludida deducción, habida cuenta - continua la Sala de instancia- que -con caracter general- solo los elementos del activo material fijo pueden ser objeto de amortización, y solo son amortizables los bienes del inmovilizado material y, con caracter excepcional, determinados repuestos del inmovilizado".
Ante lo expuesto, ahora resulta claro que el término "individualización" -contra lo sostenido por la parte recurrente- no lo aplica la Sala de instancia a las inversiones para las que se pretende la deducción (como si no estuvieran especificadas) si no que lo refiere a los bienes y elementos del inmovilizado a los que quedan incorporadas las inversiones; por lo tanto, no niega que sea posible, a efectos de la obtención del beneficio discutido, que los "activos fijos nuevos" se incorporen a "activos fijos usados", sino que afirma que, para ello, es necesario que conste la particularización de esos "activos fijos usados" cuyo incremento de valor, como inmovilizado, a consecuencia de las nuevas inversiones, es susceptible de amortización.
Sobre la base anteriormente sentada y en el resto del fundamento de derecho tercero ( en el que vuelve a referirse la Sala a la necesidad de determinar los bienes o elementos en los que se ha concretado la inversión), se hace la valoración probatoria a que nos referimos al rechazar el primer motivo de casación, llegando a la conclusión de que la recurrente no ha probado que los gastos o inversiones hayan supuesto una ampliación o mejora del activo material amortizable , citando alguno de los gastos recogidos anteriormente para los que se pretende la deducción por inversiones y a los que refiere la falta de probanza de haberse incorporado a bienes o elementos del activo, como por ejemplo los que se titulan "trabajos" o "trabajos varios", valoraciones de prueba que, como ya hemos anticipado, no son susceptibles de revisión ahora.
Al rechazarse todos los motivos de casación, en cuanto a costas ha de estarse a lo establecido en el art. 102.3 e imponerse a la parte recurrente.
Por lo expuesto en nombre de Su Majestad el Rey y la potestad que nos confiere el pueblo español.
Que debemos desestimar y desestimamos la casación interpuesta por la representación procesal de Cobega S.A., contra la Sentencia dictada , en fecha 5 de Noviembre de 1996, por la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo nº. 208.303/90, con imposición de las costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección Legislativa correspondiente, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leida y publicada ha sido la anterior Sentencia en el dia de la fecha, siendo Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Ramón Rodriguez Arribas, estando constituida la Sala en Audiencia Pública, lo que como Secretario de la misma, certifico.
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