STS, 3 de Octubre de 1998
| Ponente | JOSE MATEO DIAZ |
| Número de Recurso | 8920/1992 |
| Fecha de Resolución | 3 de Octubre de 1998 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a tres de Octubre de mil novecientos noventa y ocho.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de apelación 8920/92, interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada el día 23 de febrero de 1992 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en su recurso 29.547, siendo parte apelada Industrias del Ubierna S.A. (Ubisa), representada por el Procurador don Isacio Calleja García, bajo la dirección de Letrado, relativo a impuesto sobre rentas del capital, cuantía
5.172.571 pesetas.
La Inspección de Hacienda de la Delegación de este Departamento en Burgos incoó acta el día 15 de octubre de 1980, con el número 88.484, a la entidad Ubisa, en la que se hizo constar que durante los ejercicios de 1977 y 1978 la empresa había cargado y abonado intereses por aplazamiento de los cobros y pagos en las operaciones comerciales recogidas en su contabilidad, ascendiendo los intereses en los cobros con precio aplazado a proveedores a 4.696.844 ptas. en 1977 y a 5.184.736 pesetas en 1978. Como consecuencia del acta, la Dependencia de Relaciones con los Contribuyentes practicó liquidación de fecha 10 de marzo de 1981, en la que se aprobó la propuesta de la Unidad Inspectora y se rechazó la impugnación de la empresa, y que ascendió a 5.172.571 ptas., en la que se incluyeron intereses de demora y sanción del 50 %.
Contra la mencionada liquidación se interpuso reclamación que fue desestimada por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Burgos, que fue desestimado presuntamente por silencio administrativo e interpuesto recurso de alzada ante el Tribunal Central, éste lo desestimó por resolución de 16 de junio de 1987.
Los referidos actos administrativos fueron a su vez objeto de recurso contenciosoadministrativo ante la Sala correspondiente de la Audiencia Nacional, cuya Sección Segunda dictó sentencia el día 23 de febrero de 1992, que lo estimó parcialmente, declarando que la resolución recurrida y la liquidación de que trae causa son contrarios a Derecho únicamente en lo referente a la sanción e intereses de demora que imponen, anulándolos en tal aspecto y declarando que el expediente es de rectificación, sin sanción ni intereses de demora.
Formalizado recurso de apelación por el Sr. Abogado del Estado, recibidos los autos, comparecidas las partes y efectuadas sus alegaciones, se señaló el día 22 de septiembre de 1998 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
La Administración General del Estado ha interpuesto recurso de apelación contra la sentencia de instancia tan sólo en los particulares relativos a la sanción e intereses que se contenían en los actos impugnados, relativos al impuesto sobre las rentas del capital, desaparecido a partir del 1 de enero de 1979, y que fueron objeto de anulación por la sentencia recurrida.
Comenzando por la sanción, en la liquidación se impusieron a Ubisa 734.191 ptas. por el año 1977 y 810.456 ptas. por 1978, en virtud de haberse aplicado el porcentaje del 50 % a las respectivas cuotas líquidas, correspondiente a lo que en aquel momento disponía el artículo 83.1.b) de la Ley General Tributaria, antes de la reforma introducida por la Ley 25/1995, de 20 de junio, al reputarse la infracción como grave, a tenor del artículo 79 a) de dicha Ley ("dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, salvo que se regularice con arreglo al artículo 61 de esta Ley o proceda la aplicación de lo previsto en el artículo 127 también de esta ley").
La sentencia de instancia razona la eliminación de la sanción en el sentido de que "no se descubre en el presente caso una voluntad de ocultación del hecho imponible, ya que los intereses pagados constaban en contabilidad. Sencillamente, el sujeto pasivo creyó de buena fe que no debía practicar retención alguna y esta creencia, aunque equivocada, excluye la calificación del expediente como de omisión (art. 79 de la Ley General Tributaria) siendo procedente la de rectificación sin sanción ni intereses de demora".
Parece aludir así la sentencia de instancia al supuesto previsto actualmente en el artículo 77.4.d) de la misma Ley, que exonera de responsabilidad por infracción tributaria al sujeto pasivo "cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".
Este elemento de la "interpretación razonable de la norma" es fruto de una aportación jurisprudencial constante, que había venido exigiendo -y lo sigue haciendo- que en materia de sanciones se eliminaran los supuestos en los que la dificultad de interpretación de una norma fiscal condujera a declaraciones inexactas o erróneas.
Con diversas denominaciones -"discrepancia razonable sobre la aplicación de normas tributarias" en la sentencia de 9 de junio de 1993, "complejidad hermenéutica de las relaciones jurídicas existentes" en la de 6 de marzo de 1997- la jurisprudencia, en efecto, había suprimido del ámbito sancionador las conductas ilícitas de los sujetos pasivos ocasionadas por tal circunstancia, pues así lo demandaba la aplicación de los principios penales de culpabilidad, trasvasados al Derecho sancionador.
Mas, como no puede ser menos, la exoneración no puede fundarse en la mera alegación de la dificultad de una norma, sino en la constatación objetiva de que la dificultad existe, derivada de que la norma admite diversas interpretaciones y todas ellas razonables.
En el presente caso, la Sala de instancia omite una explicación convincente del por qué de la convicción a que llegó, que basa en una apreciación de la buena fe por parte de la empresa, que es a todas luces insuficiente. Y a mayor abundamiento, la propia sentencia, al desestimar la petición principal de la entidad recurrente, que perseguía la nulidad de las liquidaciones, no vacila en afirmar, en el comienzo del segundo de sus Fundamentos de Derecho, en que "de los artículos 3-B y 18-3 del Texto Refundido de dicho impuesto, aprobado por Decreto de 23 de Diciembre de 1967, se deduce claramente que los intereses del precio aplazado en las compraventas constituyen hecho imponible a efectos del Impuesto sobre las Rentas del Capital".
El hecho de no hacer constar las cantidades abonadas por intereses en las declaraciones, a pesar de la claridad de los preceptos, elimina toda virtualidad exculpatoria, hace inane la predicada buena fe -cuya existencia, por otra parte, es indiferente a efectos sancionadores, salvo para graduar el alcance de la sanción- e impone en definitiva la estimación del recurso.
Si manifiesta es la procedencia de éste en cuanto a la sanción, con mayor medida lo es en orden a los intereses incluidos en la liquidación que fueron dispensados por la sentencia de instancia sin la menor fundamentación y en abierta contradicción, por otra parte, con lo dispuesto en el artículo 58.2.c) de la Ley General Tributaria.
Por todo ello se impone la estimación del recurso también en este aspecto, sin perjuicio de que, a la vista de la existencia de una sanción impuesta con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley25/95, de 20 de julio, que modificó numerosos preceptos de la Ley General Tributaria, sea obligado que se remitan las actuaciones pertinentes al órgano administrativo sancionador, a fin de que se adopte la sanción que actualmente proceda, de conformidad y con los trámites exigidos por la Disposición Transitoria Primera de la mencionada Ley.
No procede condena en costas, a los efectos del artículo 131 de la Ley Jurisdiccional.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Estimamos el recurso de apelación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado, contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, el día 23 de febrero de 1992, en su recurso 29.547, la que revocamos en cuanto declaró contrarias a Derecho la sanción impuesta y los intereses exigidos en los actos recurridos, los que declaramos plenamente conformes al ordenamiento, sin perjuicio de ordenar que en ejecución de sentencia se remita el expediente administrativo nuevamente a la Administración a los fines acordados en el Fundamento Tercero de esta sentencia.
Sin pronunciamiento sobre costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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