SAN, 17 de Febrero de 2005
| Ponente | FELISA ATIENZA RODRIGUEZ |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2005:947 |
| Número de Recurso | 838/2002 |
SENTENCIA
Madrid, a diecisiete de febrero de dos mil cinco.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 838/02 que ante esta Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D/Dª CELIA
CELEMIN VIÑUELA en nombre y representación de D. Carlos Francisco frente a la
Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución
del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto Sobre la Renta de
las Personas Físicas (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo
ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. FELISA ATIENZA RODRÍGUEZ.
La parte indicada interpuso, con fecha de 16 de julio de 2002 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.
En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 4 de marzo de 2003, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.
De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado el 15 de julio de 2003 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.
Habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba se dio traslado para conclusiones a la actora y después al Sr. Abogado del Estado, quienes las evacuaron en sendos escritos, en los que concretaron y reiteraron sus respectivas posiciones quedando los autos pendientes para votación y fallo.
Mediante providencia de esta Sala de diecisiete de diciembre de dos mil cuatro, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día diez de febrero de dos mil cinco en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.
Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo la resolución del TribunalEconómico Administrativo Central de 10 de mayo de 2002, desestimatoria del recurso de alzada promovido por D. Carlos Francisco contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de 29 de enero de 1999, expedientes acumulados 52/1357/97 y 52/165/98, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1995 y cuantía de 34.415,17 euros.
Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en el acta de conformidad que el 17 de octubre de 1997 la Inspección de los Tributos del Estado incoó al hoy recurrente y en la que se hacia constar que éste y su esposa habían presentado declaración en régimen de tributación conjunta con una base liquidable regular de -35.488.514 pts y que procedía modificar los rendimientos netos de la actividad empresarial de promoción inmobiliaria y construcción en 45.716.321 pts en virtud del art. 42 de la Ley del IRPF de 1991 y del art. 13.c, puntos 1 y 2 de la Ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades . Se proponía una liquidación de 5.726.202 pts comprensiva de cuota (2.192.849 pts), intereses de demora (281.660 pts) y sanción (3.251.693 pts ) por infracción tributaria grave al 50% más el 10% sobre 35.488.514 pts por importe que no procedía compensar en la base imponible de declaraciones futuras, reduciéndose la sanción en un 30% por conformidad.
Disconforme con la liquidación el recurrente formuló reclamación económico administrativa ante el TEAR de Asturias. El 30 de enero de 1998 se giró liquidación complementaria por el importe reducido de
1.393.583 pts al haber sido recurrida el acta de conformidad. Dicha liquidación fue igualmente recurrida ante el TEAR de Asturias que acumuló ambas reclamaciones. El TEAR de Asturias en fallo dictado el 29 de enero de 1999, acordó desestimar la reclamación y confirmar el acto administrativo impugnado. Contra dicha resolución se promovió recurso de alzada con el resultado desestimatorio que ya consta.
La actora funda su pretensión impugnatoria en el presente recurso contencioso administrativo en las siguientes cuestiones: 1º) Impugnabilidad del acta de conformidad al haber incurrido en un error de hecho; 2º) Nulidad del acta por no constar en la misma los elementos esenciales del hecho imponible; 3º) Las obras de rehabilitación realizadas en el año 1995 como constructor suponen un mayor coste de producción y por lo tanto un mayor coste de la rehabilitación del edificio; 4º) En relación a la imputación de ingresos los resultados de la actividad de promoción no deben imputarse hasta el año 1996 que es cuando se termina la obra y se procede a la entrega de las viviendas; 5º) Improcedencia de la sanción.
Debe comenzarse señalando, en relación con el alegato del recurrente en torno a la impugnabilidad de las Actas de Conformidad que, efectivamente, en las mencionadas Actas de conformidad, los hechos en las mismas aceptados se presumen ciertos y solo pueden ser rectificados mediante la prueba de que se incurrió en error de hecho ( art. 62.2 RGIT ). Ahora bien, ello no significa que dicha presunción pueda extenderse a cuestiones jurídicas, pues las opiniones, presunciones o calificaciones jurídicas contenidas en las Actas de conformidad escapan de las cuestiones de hecho y pueden ser discutidas sin limitación alguna por el sujeto pasivo, puesto que dicha conformidad no sana la aplicación errónea de una norma jurídica, ni priva al interesado de la acción para restablecer el derecho, ya que nadie puede convertir en ajustado a derecho lo que no lo sea; lo cual supone, en definitiva, que las Actas de Conformidad son atacables por el contribuyente en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, las cuales quedan fuera del alcance de la presunción de certeza referida, ya que es ésta una materia que en virtud del derecho constitucional a la tutela judicial efectiva ( art. 24 C.E .) corresponde en última instancia decidir a los Tribunales de Justicia (por todas SSTS de 22 de octubre de 1998, 2 de abril y 10 de diciembre de 1992, 7 y 8 de octubre de 1993 así como 1 de febrero de 1993, que a su vez hace referencia a las de 5 de septiembre de 1991, 22 de enero de 1993 y 3 de diciembre de 1987). Como recuerda la STS de 1 de abril de 1996 la conformidad se extiende no sólo a los hechos recogidos en el acta sino también a todos los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria. Y, particularmente, la antes citada STS de 15 de diciembre de 1995 recordaba que "la declaración de conocimiento del Inspector que contienen las actas goza de la presunción de veracidad configurada en el art. 1.218 del Código Civil y hace prueba del hecho al cual se refieren y a su fecha, por tratarse de un documento emanado de "un empleado público competente" en el ejercicio de sus funciones y con las solemnidades requeridas legalmente ( art. 1.216 ). De ello han de extraerse dos conclusiones: Primera, que en lo concerniente a los "hechos" recogidos en un acta de conformidad, el contribuyente no puede rechazarlos (porque hacerlo sería atentar contra el principio de que nadie puede ir contra los actos propios) a no ser que pruebe que incurrió en notorio error al aceptar tales hechos; y segunda, por el contrario, el Acta de conformidad es atacable por el contribuyente en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de normas jurídicas, porque para nada se extienden a ello las presunciones antes dichas y es ésta una materia que en virtud del derecho constitucional a la tutela judicial efectiva ( art. 24 de la Constitución ) corresponde en última instancia decidir a los Tribunales de Justicia
En relación, pues, con la recurribilidad de las Actas de Conformidad, cuestión íntimamenterelacionada con la anterior, debe señalarse que la jurisprudencia del Tribunal Supremo, contenida, entre otras, en las STS de 3 de diciembre de 1987, 5 de septiembre de 1991, 10 de octubre de 1992, 22 de enero, 1 de febrero y 7 de octubre de 1993 y 15 de diciembre de 1995 , etc. determinan su recurribilidad, si bien establecen, como veremos, ciertas limitaciones respecto de los hechos.
En este sentido, el artículo 61 RGIT dispone, en su apartado 1º, (siguiendo en este punto una doctrina histórica ya mantenida respecto de las Actas de Invitación, creadas por Real Orden de 23 de septiembre de 1927), que "las liquidaciones tributarias producidas conforme a la propuesta contenida en un acta de conformidad y los demás actos de liquidación dictados por la Inspección de los Tributos serán reclamables en vía económico-administrativa, previo el recurso de reposición ante el Inspector Jefe, si el interesado decidiera interponerlo", precisando, a continuación, que "no podrán impugnarse las actas de conformidad, sino únicamente las liquidaciones tributarias, definitivas o provisionales, resultantes de aquéllas", precisión que es obvia, aunque didáctica, porque las Actas de la Inspección de Hacienda son meros actos de trámite que no deciden directa o indirectamente el fondo del asunto, ni ponen término a la vía de gestión, por lo que no son impugnables, siéndolo, en cambio, los actos de liquidación, aunque traigan su origen de actas de conformidad.
El apartado 3º, de este mismo artículo 61 , reitera que "en ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de los que dio su conformidad,...
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