Fiscalidad internacional
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Tributación de reestructuración empresarial de sociedad española con socios no residentes. Consulta vinculante DGT de 17-5-2013.
“Con carácter previo a la realización de la operación de fusión planteada en el escrito de consulta, la sociedades E, residente en los Países Bajos, aportará a la sociedad B sus participaciones en la sociedad consultante (47,10%), residente en España. En virtud de dicha operación, la entidad B alcanzará una participación en la entidad consultante del 100%. A su vez, las sociedades F y T, residentes en los Países Bajos, aportarán a la sociedad B sus participaciones en la sociedad BP (100%), residente también en España.
De los hechos recogidos en el escrito de consulta, parece desprenderse que las operaciones de canje de valores proyectadas se acogerán al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo).
Al respecto, el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En particular, el artículo 83.5 del TRLIS define la operación de can-je de valores como “la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su conta-bilidad”.
A su vez, el artículo 87.1 del TRLIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
“a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea
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o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 90/434/CEE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 90/434/CEE.”
A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, las aportaciones, tanto de las participaciones en la sociedad consultante a la sociedad B como de las participaciones en la sociedad BP a la sociedad B, cumplen los requisitos establecidos en el artículo 83.5 del TRLIS para tener la consideración de canje de valores, puesto que, en virtud de dichas operaciones, la entidad beneficiaria del canje de valores (B) incrementará su participación mayoritaria en la sociedad consultante (llegando a alcanzar el 100% de su capital) y obtendrá la mayoría (100%) del capital de la sociedad BP, por lo que, en la medida que concurren las circunstancias del artículo 87 citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
En relación con la tributación de las rentas puestas de manifiesto, con ocasión de los canjes de valores descritos, en sede de las entidades transmitentes, residentes en los Países Bajos -E, F y T- cabe traer a colación lo dispuesto en el Convenio entre el Gobierno del Estado Español y el Gobierno del Reino de los Países Bajos para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio.
En particular, el artículo 14 de dicho Convenio regula en que país pueden someterse a imposición las ganancias de capital, en los siguientes términos:
1. Las ganancias derivadas de la enajenación de bienes inmuebles, conforme se definan en el número 2 del artículo 6, pueden someterse a imposición en el Estado en el que estén sitos.
2. Las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una Empresa de un Estado tenga en el otro Estado, o de bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado posea en el otro Estado para la prestación de servicios profesionales, comprendidas
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las ganancias derivadas de la enajenación del establecimiento permanente (sólo o con el conjunto de la Empresa) o de la base fija, podrán someterse a imposición en este otro Estado.
3. No obstante lo dispuesto en el número 2, las ganancias derivadas de la enajenación de buques y aeronaves que operen en el tráfico internacional y los bienes muebles que formen parte de los mismos sólo se someterán a imposición en el Estado donde esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa. En este caso se aplicarán las disposiciones del número 2 del artículo 8.
4. Las ganancias derivadas de la enajenación de cualquier otro bien distinto de los mencionados en los números 1, 2 Y 3 sólo pueden someterse a imposición en el Estado en que reside el transmitente.
(…)”
En virtud de lo anterior, las rentas derivadas de la transmisión de las participaciones en entidades residentes en el territorio español, por parte de entidades residentes en los Países Bajos, no podrán ser sometidas a imposición en España. En consecuencia, las rentas que, en su caso, puedan obtener las entidades E, F y T como consecuencia de las...
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