STS, 14 de Julio de 2000
| Ponente | JAIME ROUANET MOSCARDO |
| ECLI | ES:TS:2000:5836 |
| Número de Recurso | 2961/1995 |
| Fecha de Resolución | 14 de Julio de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a catorce de Julio de dos mil.
Visto el presente recurso de casación interpuesto por la sociedad UNITED INTERNATIONAL PICTURES Y CÍA S.R.C., representada por el Procurador Don Luis Piñeira de la Sierra y asistida del Letrado Don Luis F. Bazán Laclaustra, contra la sentencia dictada, con fecha 30 de mayo de 1994, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 5541/1990 promovido contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 13 de diciembre de 1989 por el que se había desestimado el recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Provincial (TEAP) de Madrid de 24 de marzo de 1988, a su vez denegatoria de la reclamación formulada contra el acuerdo del Inspector Administrador de la Aduana de Madrid de 6 de agosto de 1986, que había confirmado la propuesta liquidatoria efectuada en el Acta número 0156067, en relación con la Tasa 15.03 (derechos obvencionales de Aduanas); recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, el ABOGADO DEL ESTADO, en defensa de la tesis patrocinada por el TEAC, el TEAP de Madrid y la Inspección- Administración de la Aduana de Madrid.
En la indicada fecha de 30 de mayo de 1994, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 5541/1990, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que, desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Piñeira de la Sierra, en nombre y representación de "United International Pictures y Cía S.R.C.", contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de diciembre de 1989, debemos declarar y declaramos conforme a Derecho dicha resolución en cuanto confirma los actos administrativos impugnados y los actos liquidatorios a que se refieren, todo ello sin imposición de costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de la sociedad UNITED INTERNATIONAL PICTURES Y CÍA S.R.C. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADOrecurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 11 de julio de 2000, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
La cuestión planteada en las presentes actuaciones se contrae a dilucidar, en esencia, si procede o no estimar ajustados a derecho los incrementos de las bases imponibles acordados por la Aduana de Madrid y confirmados por el TEAP de dicha ciudad, por el TEAC y por la sentencia de instancia, a efectos de la liquidación de la Tasa 15.03 -Derechos Obvencionales de Aduanas- en relación con las importaciones de ciertas películas cinematográficas para su distribución en España realizadas por la sociedad, ahora recurrente, United International Pictures y Cía S.R.C. durante los ejercicios de los años 1982 y 1983, por cuanto en los "valores en Aduana" declarados en los diversos documentos afectos al Acta levantada por la Inspección de Aduanas de la Delegación de Hacienda de Madrid el 5 de febrero de 1986 no se incluía 'la participación de los rendimientos de explotación y posteriores a la importación satisfechos a las firmas extranjeras suministradoras por la firma nacional importadora antes mencionada -distribuidora, con licencia, de las primeras y vinculada con las mismas-'
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada por la Ley 10/1992, de 30 de abril), se funda en los dos siguientes motivos de impugnación:
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Infracción de la jurisprudencia aplicable para resolver la cuestión objeto de debate, contenida en las sentencias de esta Sala Tercera de 28 de diciembre de 1989 y 13 de marzo, 9 y 22 de septiembre y 31 de octubre de 1990, dictadas en relación con, entre otros extremos, la interpretación del artículo 8 del Texto Refundido de los Impuestos que integran la Renta de Aduanas, aprobado por el Real Decreto 511/1977, de 18 de febrero.
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Infracción, por interpretación errónea, del citado artículo 8 del Real Decreto 511/1977, en relación con los artículos 23 y 24.1 de la Ley General Tributaria, LGT, y 3.1 del Código Civil, C.C.
A la vista de los elementos fáctico jurídicos de que se dispone y a tenor de la doctrina sentada por las sentencias citadas por la parte recurrente, procede estimar el recurso de casación y, anulando la sentencia de instancia y las resoluciones del TEAC, del TEAP de Madrid y del Inspector Administrador de la Delegación de Hacienda de dicha ciudad, declarar que no son conformes a derecho las liquidaciones complementarias objeto de controversia, habida cuenta que, como acertadamente arguye la parte recurrente:
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En relación con el primero de los motivos casacionales antes reseñados:
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El concepto de "valor en aduana" correspondiente a la importación de soportes de sonido para la fabricación de discos gramofónicos o cintas magnetofónicas (concepto que, como luego se matizará, es perfectamente trasvasable a las películas cinematográficas importadas destinadas a ser distribuidas y/o reproducidas en España) no debe comprender, como pretende la Administración (y ha reconocido la sentencia de instancia), además del precio material de los soportes, las cantidades que el importador pague al suministrador extranjero por la utilización, mediante su reproducción y comercialización, de la "propiedad intelectual" en ellos representada.
Es decir, el "valor en aduana", que constituye la base tributaria de los derechos arancelarios a la importación de soportes de sonido para la fabricación de discos magnetofónicos o cintas magnetofónicas -y que lo es también de los derechos obvencionales de la tarifa 15.03 objeto del presente recurso, aplicables a la importación de películas cinematográficas para el posterior tiraje de copias de las mismas- incluye, únicamente, el valor o precio de la mercancía física importada y no, además, el canon correspondiente a la 'propiedad intelectual' que permite su reproducción y comercialización por el importador.
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Según el artículo 8 del Real Decreto 511/1977, el "valor en aduana" de las mercancías importadas es su precio 'normal', o sea, el que pudiera fijarse como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes, de forma tal que ha de incluir las cantidades que, procedentes de reventas o de otros actos de disposición de las mercancías o, incluso, de la utilización de que posteriormente sean objeto las mismas, reviertan directa o indirectamente al vendedor.
Por ello, se comprenden el "valor en aduana" de los soportes de sonido importados las sumas quecorresponden al vendedor del producto de su reventa o de otros actos de disposición sobre los mismos, así como de su posterior utilización, pero no se incluyen los pagos que deban efectuarse al citado vendedor por la cesión del 'derecho de propiedad intelectual' de las grabaciones contenidas en soporte de sonido, que es cuestión diferente.
Ha de distinguirse, pues, entre los negocios jurídicos de venta de la mercancía y de cesión de la propiedad intelectual de la obra artística, cuyos objetos son diferentes, y, por tanto, también, entre el precio de la mercancía en sí (los soportes de sonido en el caso de las sentencias antes citadas y las cintas originales de las películas en el supuesto que aquí se examina) y el valor de la propiedad intelectual que permite su reproducción (o tiraje): sólo el primero integra el "valor en aduana" constitutivo de la base imponible del tributo aduanero que grava la importación de la mercancía.
A diferencia, lo expuesto, de lo que acontece con el valor de la 'propiedad industrial' (patentes, dibujos, modelos o marcas) incorporados a la mercancía que, a tenor del apartado 4 del citado artículo 8 del Real Decreto 511/1977, sí se incluyen en el "valor en aduana".
Y es que ni el Real Decreto 511/1977, ni la Orden Ministerial de 27 de marzo de 1979, sobre determinación de la base imponible de mercancías importadas "ad valorem", tienen rango suficiente para asimilar, a los efectos comentados, la propiedad intelectual a la industrial, pues tal asimilación constituye una extensión analógica del hecho imponible vetada por el artículo 24 de la LGT y una ampliación del ámbito de la base imponible que vulnera la reserva de Ley establecida en el artículo 10 de la misma Ley.
Sobre todo cuando -como dice la sentencia de 9 de septiembre de 1990-, desde una perspectiva supranacional, la "Definición" de Bruselas formulada en 1967, que es parte integrante del Convenio sobre el valor aduanero de 1950, excluye implícitamente los derechos de copia y/o reproducción del contenido previamente grabado (o filmado, en el caso de los presentes autos) en los moldes-soportes (o en las cintas cinematográficas), como lo había hecho también otra Recomendación en el año 1964, sin que España hiciera reserva alguna al respecto en el momento de su adhesión en 1971, incorporándolo, así, a nuestro ordenamiento jurídico.
Todo lo mencionado -tal como hemos ido apuntando- es plenamente aplicable al caso que analizamos, en cuanto se trata, en él, como en los de las sentencias antes citadas, de hechos imponibles producidos durante la vigencia del Real Decreto 511/1977 -antes de su modificación por el Real Decreto Ley 1299/1986, de 28 de julio- y durante la vigencia del Convenio de Bruselas sobre el Valor Aduanero de 1950 -antes de su denuncia por España en el año 1983-, en todos los cuales -en los casos que hemos comentado, se entiende-, aunque los tributos sean diferentes, derechos de importación en un supuesto y derechos obvencionales en otro, la base tributaria es siempre el "valor en aduana" definido por el artículo 8 del indicado Real Decreto 511/1977, que reproduce la "Definición" del Convenio de 1950 en su versión de 1967.
Y el hecho de que en un caso se trate de la importación de soportes de sonido y en el otro de soportes de sonido e imagen (películas cinematográficas) no altera su identidad sustancial, que reclama una misma solución jurídica, pues, en ambos casos, es perfectamente válida la distinción entre el elemento material -el soporte físico- y su precio de adquisición, de un lado, y, de otro, el elemento incorporal -el derecho de propiedad intelectual y la consecuente facultad de reproducir el disco o la película- y el precio, canon o royalti que se devengue por su concesión o licencia.
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En relación con el segundo de los motivos casacionales:
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Aplicados los criterios interpretativos establecidos en los artículos 23 y 24.1 de la LGT (en su versión vigente al tiempo de los hechos) y 3.1 del C.C. a la cuestión aquí dilucidada -que es la de determinar si, de conformidad con el artículo 8 del Real Decreto 511/1977, el "valor en aduana" de los negativos de películas cinematográficas importadas debe comprender no sólo el valor material del soporte físico sino también el canon o cuota de los ingresos de explotación pagados por el derecho de distribución de las películas- puede -y debe- concluirse lo siguiente:
a.- Los términos normativos utilizados (mercancías, venta, precio, vendedor, comprador) implican, claramente, que se está ante un simple contrato de compraventa de bienes corporales de tracto único, que se consuma con la entrega de la cosa, aunque el pago del precio pueda realizarse aplazadamente, y no ante un negocio mixto que, además de dicho contrato de compraventa, incluya un negocio de tracto sucesivo de cesión o licencia de los derechos de propiedad intelectual que permitan la reproducción de la cosa para la comercialización de las copias.b.- Según el apartado 1 del citado artículo 8 del Real Decreto 511/1977, el "valor en aduana" no está integrado por el precio de la mercancía pactado entre las partes sino por el normal de libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes. Y esto permite a la Administración ajustar el precio declarado al de mercado y, según al apartado 3 del precepto, sumar al precio el valor de cualquier contraprestación efectiva percibida por el vendedor por razón de la compraventa de la mercancía, incluída cualquier participación que le corresponda en la reventa o en otros actos de disposición o utilización de la propia mercancía posteriores a la consumación del contrato, sin facultar, sin embargo, para incluir en el "valor en aduana" las cantidades que no sean contraprestación de la mercancía sino de un negocio jurídico diferente yuxtapuesto, aunque sea de simultánea celebración, cual es el de cesión o licencia de los derechos de 'propiedad intelectual' que permite la reproducción de la cosa para su comercialización.
c.- El apartado 4 del artículo 8 comentado establece que, en ciertos casos, el "valor en aduana" incluya también el del derecho de utilizar patentes, marcas y otros instrumentos de propiedad industrial, pero nada autoriza a extender, analógicamente (extensión prohibida legalmente), tal criterio a los derechos de propiedad intelectual.
d.- Lo dicho es congruente con la naturaleza del tributo, pues no es propio de un impuesto indirecto que grava transmisiones de mercancías -e, incluso, tan sólo la mera introducción o entrada de las mismas en el territorio aduanero español- el extender su ámbito de aplicación a cánones o cuotas derivados de una explotación de derechos continuada en el tiempo y que conforman ingresos sujetos a imposición directa sobre la renta de las personas físicas o sociedades.
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En 1971, España se adhirió al Convenio sobre "valor aduanero" de fecha 15 de diciembre de 1950 y a la Recomendación del Consejo de Cooperación Aduanera de 7 de julio de 1967 relativa a la modificación del dicho Convenio, que entró en vigor en España el 23 de julio de 1971.
En la Recomendación del 2 de diciembre de 1964 del Consejo de Cooperación Aduanera se aconseja "no incluir el valor de derecho de reproducción en el valor en aduana de las mercancías importadas".
Y, aunque tal recomendación no fué aceptada por España, no deja de tener un valor jurídico como criterio interpretativo emanado de un órgano especializado sobre el alcance de la definición de "valor en aduana" a que se refiere el Convenio, luego reproducida 'ad litterem' en el Real Decreto 511/1977.
A mayor abundamiento, el Comité del Valor, creado por el Consejo de Cooperación Aduanera, indica, en su criterio XLIV, que "el valor de derecho de reproducción de la obra protegida en el país de importación, mediante un soporte o una matriz, no se incluye en el valor en aduana de éstos".
Y el dictamen emitido por dicho Comité sobre la 'aplicación de la recomendación relativa al derecho de reproducción' ha quedado reflejada en la Circular número 824 de 21 de septiembre de 1979 de la Dirección General de Aduanas, publicada en el B.O.E. número 248 de 16 de octubre de dicho año 1979.
Cabe, por tanto, concluir que la interpretación jurídica correcta del artículo 8 del Real decreto 511/1977 -transcriptor de la definición de valor en aduana del Convenio de Bruselas de 1950, en su versión de 1967- no puede ser otra que la declarada por esta Sala en las sentencias a que hacer referencia la parte recurrente, coincidente, además, con la mantenida por el Comité del Valor y por el Consejo de Cooperación Aduanera en la recomendación, criterio y dictamen antes glosados, y, por tanto, es rechazable la tesis mantenida por la sentencia de instancia, que viene a extender el hecho imponible del tributo más allá de lo que los términos estrictos de la norma autorizan.
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Procediendo, como se ha dicho, la estimación del presente recurso, no ha lugar a hacer pronunciamiento expreso sobre las costas causadas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en este recurso casacional, a tenor de lo prescrito en los artículos 102.2 y 131 de la LJCA (versión de 1992).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que, estimando y dando lugar al presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la sociedad UNITED INTERNATIONAL PICTURES Y CIA S.R.C. contra la sentencia dictada, con fecha 30 de mayo de 1994, en el recurso contencioso administrativo número 5541/1990, por la SecciónSegunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, debemos casarla y la anulamos, y, en consecuencia, estimando el citado recurso contencioso administrativo, anulamos, también, las resoluciones del TEAC de 13 de diciembre de 1989 y del TEAP de Madrid de 24 de marzo de 1988 y de la Inspección-Administración de Aduanas de dicha ciudad de 6 de agosto de 1986, así como las liquidaciones complementarias de Derechos Obvencionales objeto de controversia.
No ha lugar a hacer pronunciamiento sobre las costas causadas en la instancia y en este recurso casacional.
Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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