STS, 3 de Diciembre de 2003

La parte dispositiva de la sentencia cuya casación se pretende contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Carlos de Zulueta Cebrián, en nombre y representación de la entidad "MUTUA METALURGICA, MUTUA DE ACCIDENTES DE TRABAJO Y ENFERMEDADES PROFESIONALES DE LA SEGURIDAD SOCIAL NUM. 4", contra la resolución de fecha 9 de septiembre de 1991 (R.G. 557/91 y R.S. 255/91), dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos anular y anulamos dicha resolución en la parte relativa a la integración en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del canon compensatorio recibido por tal entidad mutual de la seguridad Social, por no ser conformes al Ordenamiento Jurídico los pronunciamientos de la referida resolución relativos a dicha parte; y en consecuencia de tal anulación dejamos sin efecto la liquidación tributaria en definitiva impugnada, en cuanto respecta a dicha parte. Asimismo, confirmamos la expresada resolución en lo concerniente a sus restantes pronunciamientos, por ser los mismos ajustados a Derecho, y resolvemos que no es procedente el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad pretendido por aquella parte interesada. Y todo ello, sin hacer especial pronunciamiento en cuanto a costas procesales".

Contra la sentencia dictada preparó recurso de casación el Abogado del Estado. Una vez interpuesto el recurso, admitido a trámite y efectuadas sus alegaciones la entidad recurrida, se señaló el día dos de diciembre para votación y fallo, en cuya fecha tuvo lugar.

La resolución residenciada ante el Tribunal de instancia había desestimado la reclamación interpuesta contra la liquidación derivada del Acta número 0017337.3, de fecha 13 de mayo de 1988, en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio de 1985, como consecuencia de sujetar a tributación los ingresos obtenidos por la cesión de inmuebles a la seguridad Social (59.618.490.- pesetas), de los que, una vez deducidos los gastos aplicables, resultaba una base imponible de 47.888.196.- pesetas, con una cuota (al 18 por 100) de 8.619.875.- pesetas, más 2.113.935.- pesetas en concepto de intereses de demora, resultando una deuda final de 10.733.810.- pesetas. En la liquidación no se consideraban los ingresos financieros obtenidos por la Mutua recurrente sometidos a retención, ni el ingreso por el concepto de "Liquidación de previsiones" procedente de extornos del Fondo Reintegrable, por coincidir el tipo aplicable a dichos rendimientos con el porcentaje de retención, en el primer caso, y por ya haber tributado, en el segundo supuesto.

Las cuestiones que la Mutua recurrente sometió a la consideración de la Sala de instancia fueron las siguientes:

1. Determinar si los rendimientos obtenidos por la Mutua recurrente en concepto de canon compensatorio percibido de la Seguridad Social por la cesión de inmuebles integrantes de su patrimonio privativo afectos a la función colaboradora (inmuebles destinados a oficinas dispensarios, ambulatorio y clínicas), debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades o por el contrario, se encuentran amparados por la exención aplicable a este tipo de entidades prevista en el artículo 5º de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

2. Determinar si los intereses por cuentas en entidades financieras, dividendos y beneficios derivados de la cartera de valores (rendimientos del capital mobiliario a efectos de Impuesto sobre Sociedades) tributan o no por "cuota mínima", es decir, por el propio porcentaje de retención, o por el contrario, son deducibles de la cuota del impuesto, con el siguiente derecho a la devolución, en su caso; y, finalmente,

3. Resolver sobre si procede o no plantear la cuestión de inconstitucionalidad solicitada por la recurrente, en cuanto que entiende que el hecho de que la normativa la obligue a tributar por una cuota mínima en los rendimientos del capital mobiliario obtenidos supone una discriminación respecto de las demás sociedades (no exentas) que sí pueden deducirse las retenciones que les han sido practicadas durante el ejercicio.

Para la sentencia recurrida la resolución de la primera cuestión planteada debe partir del art. 202.4 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social de 30 de mayo de 1974 (y hoy en día, del artículo 64.8 del Real Decreto-Legislativo 1/1994, de 20 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social), según el cual, el patrimonio histórico de las Mutuas se halla igualmente afectado estrictamente al fin social de la Entidad, sin que de su dedicación a fines sociales de la Mutua puedan derivarse rendimientos o incrementos patrimoniales que, a su vez, constituyan gravamen para el patrimonio único de la Seguridad Social. Además, y sin perjuicio de esto, las Mutuas que cuenten con bienes inmuebles integrantes de su patrimonio histórico, destinados a ubicar Centros y Servicios sanitarios o administrativos para el desarrollo de las actividades propias de la colaboración con la Seguridad Social que tienen encomendada, podrán cargar en sus respectivas cuentas de gestión un canon o coste de compensación por la utilización de tales inmuebles.

Según cuanto antecede, la afectación por las Mutuas de los bienes inmuebles integrantes de su patrimonio privativo a la finalidad que les es propia le supone una compensación, que en modo alguno puede calificarse como un "alquiler", puesto que ni cede el uso a terceros, ni su utilización en los fines sociales de la entidad pueden equipararse con una forma de arrendamiento (admitir tal sería tanto como permitir una integración analógica del hecho imponible expresamente proscrita por el art. 24 de la Ley General Tributaria). Es decir, ni siquiera se hallan los inmuebles que integran el patrimonio privativo de la Mutua cedidos a terceros para su uso, cual exige la normativa para sujetar a tributación tales rendimientos, sino que la compensación que recibe la Mutua de la Seguridad Social no lo es por la cesión de los inmuebles, sino por las labores asistenciales que en los mismos se efectúan consecuencia de la colaboración que tienen con aquélla, recibiendo por la misma un canon compensatorio, que no puede entenderse como un simple "alquiler" de locales, puesto que dicha compensación no pretende sólo retribuir la cesión de unos locales, sino la afectación de los mismos a fines sociales propios de la Mutua.

Sobre la segunda cuestión planteada, la sentencia recurrida entendió que el num. 2º del artículo 5 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, es claro y tajante al disponer que "las exenciones a que se refieren los dos números anteriores no alcanzarán en ningún caso a los rendimientos sometidos a retención por este Impuesto". Es decir, en todo caso, tendrán que tributar por los rendimientos del capital mobiliario, a un tipo de gravamen que, por mandato expreso de la Ley, coincide con el porcentaje de retención que les es de aplicación.

Por último, y en cuanto a la pretensión de la Mutua recurrente de que por la Sala de instancia se plantease la cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 17.3 del Real Decreto 24/1982, de 29 de diciembre; 18.3 de la Ley 5/1983,, de 29 de junio; y 50.d) de la Ley 50/1984, de 30 de diciembre, la Sala entendió que el principio de capacidad económica presupone en el legislador un criterio de normalidad, pues, cuando configura una determinada situación como hecho imponible está atendiendo a un supuesto que, normalmente, es indicativo de una concreta capacidad económica. Pues bien, difícilmente puede entenderse que ha existido infracción de tal principio en el artículo 5.3 de la Ley 61/1978, que perjudique a la Mutua cuando, por el contrario, dicha norma implica no gravar su total capacidad económica (la totalidad de los rendimientos obtenidos) sino, por las razones que el legislador creyó oportunas, la capacidad económica derivada de los rendimientos sujetos a retención, con exclusión de los restantes. Y tampoco puede entenderse que exista infracción del principio de igualdad o de justicia, en relación con las entidades no exentas (al poder deducirse éstas las retenciones soportadas) porque para que haya vulneración de tales principios las situaciones a analizar o a comparar tienen que ser situaciones de hecho idénticas y, precisamente, el trato desigual dispensado a unas y otras entidades se encuentra justificado en el sometimiento total o parcial al impuesto de las mismas.

En virtud de los razonamientos expuestos, las conclusiones a que llegó la sentencia recurrida es que no procedía integrar en la base imponible del impuesto el canon compensatorio percibido por la recurrente de la Seguridad Social, por tratarse de una renta exenta, con la pertinente anulación de la resolución administrativa impugnada, excepto en lo referente a la tributación de los rendimientos del capital mobiliario, extremo éste en el que debía ser confirmada, y sin que proceda plantear la cuestión de inconstitucionalidad solicitada por la actora. En virtud de tal estimación parcial, debía dejarse sin efecto la liquidación tributaria de la que trae causa la resolución económico- administrativa en cuanto a la parte relativa a la integración en la base imponible de aquél canon compensatorio.

El único motivo casacional formulado por el Abogado del Estado, al amparo del art. 95.1.4º de la Ley de la Jurisdicción, es la infracción del art. 5.2 c) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades (LIS) y el art. 30.1 c) y 2 en relación con el art. 349.3.c del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, que aprueba el Reglamento del IS así como el art. 24.1 de la Ley General Tributaria.

En sentir del Abogado del Estado la sentencia de instancia considera que las cantidades abonadas por la Seguridad Social a la entidad recurrente, Mutua de Accidentes de Trabajo, por consecuencia de la utilización de su patrimonio privativo para su finalidad específica, están exentas del IS haciendo obviedad de que la Mutua recurrente había obtenido en concepto de canon compensatorio la cantidad de 59.618.490.- pesetas que le fueron abonadas como contrapartida a la utilización de determinados inmuebles privativos a fines asistenciales, quedando sujetos y no exentos por aplicación del art. 349.3.c) del RIS que excluye de la exención definida en el art. 349.1 a "los rendimientos derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido"; sin que a ello sea óbice el art. 349.1 RIS que declara la exención de los rendimientos vinculados a la actividad asistencial, ya que aquí de lo que se trata es de rendimientos derivados de la explotación de un elemento patrimonial, bien privativo, cedido para su uso a terceros, rendimientos que han de contabilizarse de forma separada e independiente de los obtenidos por el desarrollo de dicha actividad y, en consecuencia, quedan sujetos y no exentos por el Impuesto.

Con carácter previo al examen de la cuestión de fondo, debe perfilarse la naturaleza y evolución del régimen jurídico de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo ("y de Enfermedades Profesionales de la Seguridad Social" como pasaron a denominarse en la Ley 4/1990, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para 1990).

Las Mutuas Patronales de Accidentes del Trabajo se han definido por la doctrina científica como sociedades privadas, autorizadas por el Ministerio de Trabajo, constituidas por empresarios para colaborar en la gestión de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales del personal a su servicio, repartiendo los costes y gastos entre los empresarios asociados, que asumen su responsabilidad mancomunadamente.

Las Mutuas de Seguros, en general, y entre ellas, destacadamente, las de Accidentes de Trabajo y de Enfermedades Profesionales, son una modalidad del movimiento cooperativista, cuya finalidad es sustituir al empresario capitalista, en este caso a las Compañías de Seguros, prestándose los socios mutualistas un servicio: el aseguramiento en sus bienes y personas, y determinadas contingencias laborales, sin ánimo de obtención de beneficio repartible alguno, distribuyéndose, por tanto el coste de las indemnizaciones en función de los riesgos asegurados por cada asociado.

Si bien al principio las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo pudieron ser conceptuadas fiscalmente como una Mutua de Seguros, en las últimas décadas han experimentado una reforma sustancial, en la medida que se han integrado como Entidades colaboradoras de la Seguridad Social tanto en el campo económico-financiero, como funcional, de manera que su tratamiento tributario en el Impuesto sobre Sociedades es peculiar y como tal debe ser analizado.

Estas ideas son acordes con lo dispuesto en el Reglamento General sobre Colaboración en la gestión de la Seguridad Social de las Mutuas de Accidentes de Trabajo, aprobado por Decreto 2959/1966, de 24 de noviembre, de cuya Exposición de motivos reproducimos un párrafo por su evidente claridad.

"El Reglamento tiene en consideración el fundamental cambio operado en la naturaleza y funciones de las Mutuas Patronales (de Accidentes de Trabajo) que de meras aseguradoras de un seguro, que conservaba no pocos rasgos de su origen mercantil, han pasado a ser colaboradoras de un régimen que forma parte integrante del sistema de la Seguridad Social. En consecuencia, se configuran las Mutuas Patronales como asociaciones constituidas con el exclusivo objeto de colaborar en la gestión de las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales y desprovistas de ánimo de lucro, requisito compatible con la percepción de extornos, si bien los excedentes se imputen en primer término a la constitución de reservas y al sostenimiento de los servicios de rehabilitación y prevención".

Y en el mismo sentido, el Reglamento General sobre Colaboración en la gestión de la Seguridad Social de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, aprobado por Decreto 1563/67, de 6 de Julio.

La Ley General de la Seguridad Social de 30 de Mayo de 1974 consideró las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo como entidades colaboradoras de la Seguridad Social, sencillamente porque de modo privado los empresarios se hacían cargo de contingencias propias de la Seguridad Social.

El Decreto 1509/1976, de 21 de Mayo, aprobó el Reglamento General de Colaboración en la gestión de la Seguridad Social, desarrollando las normas fundamentales sobre la materia, contenidas en la Ley General de la Seguridad Social de 1974. A tenor de este Reglamento se consideraban Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo las Asociaciones, debidamente autorizadas por el Ministerio de Trabajo, que, con tal denominación, se constituyesen con el único objeto de colaborar, bajo la dirección, vigilancia y tutela de dicho Ministerio, en la gestión de las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales, sin ánimo de lucro y con sujeción a las normas del presente Reglamento, por empresarios que asuman, al efecto, una responsabilidad mancomunada (art. 2).

Las primas recaudadas por las Mutuas Patronales tenían, a todos los efectos, la condición de cuotas de la Seguridad Social (art. 3) y los ingresos que las Mutuas Patronales obtenían como consecuencia de las primas de accidentes de trabajo y de enfermedades profesionales aportadas a las mismas por los empresarios a ellas asociados, así como los bienes muebles o inmuebles en que pudiesen invertirse dichos ingresos, formaban parte del patrimonio de la Seguridad Social y estaban afectos al cumplimiento de los fines de ésta (art. 4).

Las Mutuas Patronales gozaban de exención tributaria absoluta, en los términos que se establecían para las Entidades Gestoras de la Seguridad Social a las que aquéllas prestaban su colaboración (art. 6).

Estas normas significaron una sustancial reforma de los anteriores Reglamentos Generales sobre Colaboración de las Mutuas Patronales en la gestión de la Seguridad Social aprobados por Decreto 2959/1966, de 24 de Noviembre, y Decreto 1563/1967, de 6 de Julio, que no integraban las cuotas ni el patrimonio de las Mutuas dentro de la Seguridad Social.

Dentro del proceso expuesto de integración económico-financiera y funcional de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo en la Seguridad Social que se ha producido desde 1976, es importante, a los efectos de este recurso de casación, resaltar que éstas sólo poseen un patrimonio privativo que tiene su origen en los bienes que "hayan sido incorporados al mismo con anterioridad al 1 de Enero de 1967 o durante el período comprendido entre esa fecha y el 31 de Diciembre de 1975, siempre que en este último caso se trate de bienes procedentes del 20% del exceso de los excedentes o de recursos distintos de los que tengan su origen en las primas recaudadas por la Entidad (Disp. Trans. 5ª del D. 1509/1936)".

Pues bien, la MUTUA METALURGICA ha destinado preceptivamente determinados inmuebles pertenecientes a su patrimonio privativo a usos asistenciales propios de la Seguridad Social, y ésta le satisfizo en 1985 por dicho uso la cifra de 59.618.490.- ptas. en concepto de "Canon compensatorio" cuya tributación por Impuesto sobre Sociedades es la cuestión que nos convoca en este recurso de casación, en el que, como dice la sentencia recurrida, lo que se trata de dilucidar es si los rendimientos obtenidos por la Mutua Metalúrgica en concepto de canon compensatorio percibido de la Seguridad Social por la cesión de inmuebles integrantes de su patrimonio privativo afectos a la función colaboradora (inmuebles destinados a dispensarios, ambulatorio, clínicas) deben tributar por el I.S. o si, por el contrario, se encuentran amparados por la exención prevista en el art. 5 de la Ley 61/1978 del I.S.

Si bien las Mutuas de Seguros, en general, estaban sujetas y no exentas al Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas, según los artículos 9 y 10 del Texto refundido, aprobado por Decreto 3.359/1967, de 23 de Diciembre, las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo sí estaban exentas del Impuesto sobre Sociedades, y, concretamente, en el momento de la entrada en vigor de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del I.S., tal exención se hallaba establecida y regulada en el artículo 202, apartado 5, del Texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Decreto 2065/1974, de 30 de Mayo, que disponía: "Las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo gozarán de exención tributaria absoluta, en los términos que se establecen, para las Entidades Gestoras a las que aquéllas prestan su colaboración, en el número 2 del artículo 38 de la presente Ley". Y el artículo 38, apartado 2, disponía: "2. Tales Entidades (se refería a las Entidades Gestoras) (...) disfrutarán en la misma medida que el Estado de exención tributaria absoluta, incluidas las tasas y exacciones parafiscales que puedan gravar a favor del Estado, Corporaciones Locales y demás entes públicos (...)".

La Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del I.S., en lo que nos interesa, estableció dos regímenes de exención: uno, el propio de los Entes públicos incluidos en el artículo 5, apartado 1, de exención absoluta, salvo los rendimientos sometidos a retención entre los cuales se mencionan los de (...): "e) Las Entidades Públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social"; y otro, el de los demás entes, sin fin de lucro, indicados en el artículo 5, apartado 2, de exención relativa, por cuanto ésta no comprendía los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni los derivados de su patrimonio cuando su uso se hallase cedido, ni tampoco los incrementos de patrimonio; en este grupo se mencionaban (...): c) Los Montepíos y Mutualidades de previsión social, siempre que la naturaleza y cuantía de sus prestaciones estén comprendidas dentro de los límites legalmente fijados".

Debe observarse que las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo no estaban especialmente mencionadas, ni, por tanto, incluidas expresamente en uno u otro régimen de exención, no obstante lo anterior, la Memoria justificativa del Proyecto de la L.I.S. al tratar del ámbito subjetivo del Impuesto, justificó entre otras posibles entidades sujetas, el Sector público, en general, y en especial la Seguridad Social, en la que incluyó el Instituto Nacional de Previsión, el Mutualismo Laboral, el Instituto Social de la Marina, las Mutuas Patronales ( de Accidentes de Trabajo) y las Entidades de Previsión Social.

Respecto de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, la Memoria parece ignorar la trascendental reforma que hemos indicado, relativa a la integración económico-financiera y funcional de las cuotas patronales y del patrimonio de las Mutuas en la Seguridad Social, entendida ésta, en sentido patrimonial, como el conjunto de "las cuotas, bienes, derechos, acciones y recursos de cualquier otro género de la Seguridad Social que constituyen patrimonio único afecto a sus fines, distinto del patrimonio del Estado" (art. 48 Texto refundido de 30 de Mayo de 1974).

La Memoria justificativa del Proyecto de L.I.S. ignoró el régimen económico-financierro y funcional de la Seguridad Social y dió por sentado que las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, sus cuotas, sus demás ingresos, sus prestaciones y su patrimonio no se hallaban integrados en la Seguridad Social, sino que ésta simplemente llevaba a cabo el control y vigilancia de las mismas, resaltando, eso sí, que el posible excedente por diferencia entre aportaciones de las empresas asociadas y las prestaciones por contingencias debía ser destinado en un 80% a un Fondo de Previsión y Rehabilitación de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales.

La Memoria fue superada, además, en el aspecto organizativo de la Seguridad Social, por la profunda reestructuración llevada a cabo por el Real Decreto-Ley 36/1978, de 16 de Noviembre, sobre Gestión institucional de la Seguridad Social, la Salud y el Empleo.

La verdad es que en 1978, dado el régimen económico-financiero y funcional de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, éstas se hallaban incluidas, aunque no de forma expresa, en el artículo 5º, apartado 1, letra e), "Las Entidades publicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social".

Sin embargo, el Reglamento del I.S., aprobado por Real Decreto 2631/1988, de 15 de Octubre, salvó erróneamente la omisión referida, incluyendo en su artículo 30, dedicado a "Otras Entidades exentas", las del régimen de exención relativa, insertando en el apartado letra c), junto a los Montepíos y Mutualidades de previsión social, el siguiente párrafo: "Se entenderán asimismo amparadas en esta exención las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, inscritas en el Registro de Entidades de Previsión Social".

No obstante lo anterior, las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, continuaron disfrutando transitoriamente de la exención absoluta, durante un plazo de cinco años, en virtud de lo preceptuado en la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, y así lo ha reconocido esta Sala Tercera en sus Sentencias de 7 de Junio de 2000 (Rec. Casación nº 6708/1995) y de 24 de Noviembre de 2001 (Rec. Casación nº 3900/1996).

Pero el caso de autos se refiere al ejercicio 1985, que ha sido el segundo posterior al régimen transitorio, al que le son aplicables la Ley 61/1978 y el Reglamento del Impuesto en toda su plenitud.

El régimen de exención en el I.S., establecido por la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, no fue acertado, porque definió el hecho imponible (art. 3º) como la suma de los rendimientos de explotaciones, rendimientos de cualquier elemento patrimonial no afecto a dichas explotaciones y de los incrementos de patrimonio, para, a continuación, declarar exentas las entidades sin fin de lucro (art. 5.2), pero, al final de este precepto, la Ley 61/1978, dispuso que la exención no alcanzaría a los rendimientos de las explotaciones, ni a los rendimientos derivados de su patrimonio cuando su uso se hallare cedido, ni a los incrementos de patrimonio.

El Reglamento del I.S. trató, en su art. 30, de dar contenido a la exención de las entidades del artículo 5, apartado 2, de la Ley 61/1978 y así estableció en su artículo 349, apartado 1, que "la exención de las Entidades a que se refiere el artículo 30 de este Reglamento abarcará a los rendimientos, obtenidos directa o indirectamente, por el ejercicio de las actividades que constituyen su objeto social o su finalidad específica" reiterando, no obstante en sus apartados 3 y 4 que "la exención no abarcará a los siguientes componentes de la renta: a) Incrementos de patrimonio, b) Rendimientos de explotaciones económicas. c) Rendimientos derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido", ni tampoco a los rendimientos sometidos a retención, aunque, y esto es fundamental, tales rendimientos e incrementos se destinaran a financiar la actividad no lucrativa.

El artículo 350 del Reglamento del I.S. estableció las normas para determinar la base imponible sujeta a tributación, convirtiendo, en la medida en que no admitió como partida deducible el coste de la actividad no lucrativa, ya fuera asistencial, benéfica, cultural, etc, el Impuesto sobre Sociedades en un tributo sobre los ingresos, toda vez que eludió la exención del posible "excedente", cuyo gravamen o exención es lo único y fundamental que puede y debe hacer un Impuesto sintético sobre la Renta de Sociedades.

Esta defectuosa regulación de la exención de las entidades sin fin de lucro produjo un fenómeno ciertamente absurdo, y es que muchas de ellas, pidieron la aplicación del régimen general, (es decir de las no exentas), porque les resultaba mas beneficioso. Esta desacertada regulación fue corregida en parte por la Ley 30/1994, de 24 de Noviembre, de Fundaciones e Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General.

En el caso de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, y en relación a la recurrente, la Sala entiende, sin género de dudas, que los "cánones compensatorios", objeto del presente litigio, es claro que constituyen un ingreso propio de su actividad mutual, en la medida en que los bienes inmuebles (dispensarios, ambulatorios, clínicas, etc) y los bienes muebles que constituyen patrimonio privativo de la Mutua Metalúrgica están afectos a la realización de fines asistenciales, por expreso mandato de la Seguridad Social, y, en consecuencia son, como dispone el artículo 349 del Reglamento rendimientos obtenidos directa o indirectamente por el ejercicio de las actividades que constituyen el objeto social o finalidad específica de la Mutua Metalúrgica, que es el aseguramiento de las contingencias de accidentes laborales y de enfermedades profesionales del personal empleado por sus empresas asociadas.

Si la Mutua Metalúrgica hubiera obtenido en el ejercicio de 1985 un "excedente", el artículo 207 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Decreto 30 de mayo de 1974, disponía que los excedentes anuales obtenidos por las Mutuas Patronales en su gestión habrán de afectarse en primer lugar a la constitución de las reservas que reglamentariamente se determinen. Reglamentariamente se determinará el destino que haya de darse al exceso de los excedentes que resulte, una vez cubiertas las indicadas reservas debiendo adscribirse, en todo caso, el 80 por 100 de las mismas a los fines generales de prevención y rehabilitación".

El Reglamento General de Colaboración en la Gestión de la Seguridad Social de 21 de Mayo de 1976, dispone en su artículo 32 que el exceso de los excedentes que resulte de la gestión, después de cubiertas las reservas obligatorias, previstas en el artículo 31.1 será distribuido en la siguiente proporción.

- Un 80 por 100 se destinará a fines generales de prevención y rehabilitación.

- Un 10 por 100 a asistencia social de los trabajadores al servicio de las empresas.

- Un 10 por 100 a la constitución de reservas voluntarias.

Es evidente que los ingresos por "canon compensatorio" de 59.618.490.- pesetas, más los rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención, más las cuotas patronales, más cualquier otro ingreso, han participado en la génesis del posible excedente y un mínimo de racionalidad exige que al menos la parte proporcional de las dotaciones a las reservas citadas, más la dotación al Fondo de Previsión y de Rehabilitación, y a la asistencia social, financiada por el "Canon compensatorio", esté exenta del Impuesto sobre Sociedades, es decir, que aun en la hipótesis, formulada sólo a efectos dialécticos, de que el "canon compensatorio" no se considerase como ingreso exento al amparo de lo dispuesto en el artículo 349 del Reglamento del I.S., tampoco sería correcto someterlo en su totalidad a gravamen, pues siempre debería entenderse exenta la parte con que ha participado en la formación del excedente destinado a los fines referidos.

En este sentido se manifestaba el Reglamento General de Colaboración de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, aprobado por Decreto 1563/1967, de 6 de Julio, al disponer en su artículo 4º, apartado 2: "En ningún caso se considerarán como beneficios los extornos que procedan .

Con mas razón, pues, el régimen de exención de las Mutuas Patronales de Accidentes de Trabajo, debe tener presente, como elemento clave, el posible "excedente" y su destino.

La Sala rechaza el único motivo casacional y por ello desestima el recurso de casación.

Desestimado el recurso de casación, procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación, a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución,

Desestimar el recurso de casación nº 6193/1998, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia, s/n, dictada con fecha dieciseís de abril de mil novecientos noventa y ocho, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 351/1992, seguido a instancia de la entidad MUTUA METALURGICA -Mutua Patronal de Accidentes de Trabajo, nº 4.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.