STS, 5 de Marzo de 2007

En fecha de 28 de septiembre de 1993, la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Gijón notificó a Unión Carbide Ibérica., S.A. (posteriormente absorbida por Praxair Ibérica, S.A. la liquidación del recurso cameral correspondiente al ejercicio de 1991, por importe de 10.796.581 ptas., liquidación practicada de conformidad con lo dispuesto en la Ley 3/1993, de 22 de marzo .

Contra la liquidación anterior, Praxair Ibérica, S.A. interpuso recurso de reposición ante la Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Gijón, la cual desestimó dicho recurso por Resolución de 14 de diciembre de 1993. Contra dicha Resolución Praxair Ibérica, S.A. promovió reclamación económicoadministrativa (nº 52/119/1994) ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, que la desestimó en su sesión de 28 de febrero de 1997.

Contra la anterior resolución del TEAR de Asturias, interpuso recurso contenciosoadministrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, cuya Sección Segunda dictó sentencia el 24 de marzo de 2003 con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: En atención a lo expuesto la Sección Segunda del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Letrado D. Manuel Machargo Fernández, en nombre y representación de la entidad mercantil PRAXAIR IBERICA, S.A. contra resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 28 de febrero de 1997, estando representada la Administración demandada por el Abogado del Estado, actuando como codemandada la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Gijón, representada por la Procuradora de los Tribunales Dña. Dolores Sánchez Menéndez; resolución que se confirma por ser ajustada a Derecho. Sin costas procesales" (sic).

Contra la citada sentencia la Praxair Ibérica, S.A. interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina ante la Sala sentenciadora, la cual, admitió el recurso en providencia de 5 de mayo de 2003, y dio traslado del mismo a las demás partes para que formalizasen sus escritos de oposición al recurso. No habiendo formalizado en plazo las partes recurridas los escritos de oposición al recurso, por Diligencia de Ordenación de 11 de julio de 2003, la Sala sentenciadora elevó los autos a esta Sala, que señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 27 de febrero de 2006, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal. Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de Sección

Para la sentencia recurrida la cuestión que aquí se suscita es la relativa a si Praxair Ibérica, S.A., tiene el deber de soportar el recurso permanente cameral correspondiente al ejercicio 1991, y el recurso de casación interpuesto contra la misma, pretende que se declare si, por aplicación de las normas transitorias de la Ley 3/1993 de Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, las Cámaras tenían derecho a percibir el recurso cameral relativo a los ejercicios anteriores a esa ley, o no, dada la declaración de inconstitucionalidad de la legislación anterior a la misma, que determinaba la adscripción obligatoria a las mencionadas Cámaras.

Considera dicha recurrente que la sentencia recurrida contradice los pronunciamientos de la Sentencia de 20 de marzo de 2001 del Tribunal Supremo y de la Sentencia de 16 de junio de 1994 del Tribunal Constitucional. La D.T. 3ª de la Ley 3/93 de 22 de marzo no es aplicable en este caso, ya que se trata del recurso cameral relativo a 1991 que se giró sobre la cuota de IS de dicho ejercicio, y siendo que el devengo del IS se produjo el 31 de diciembre de 1991, la exacción se devengó en dicha fecha, es decir, antes de la entrada en vigor de la Ley 3/93, que por ello, deviene inaplicable. La Sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de junio de 1994 declaró la inconstitucionalidad de las Bases 4ª y 5ª de la Ley de 29 de junio de 1911 y del art. 1 del Real Decreto Ley de 26 de junio de 1929, en cuanto a que establecían la adscripción forzosa a las Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación. Por todo ello el recurso cameral anterior a la entrada en vigor de la Ley 3/93 pero que se liquida después de dicha entrada en vigor, queda afectado por dicha declaración de inconstitucionalidad, no pudiendo ser exigido tal recurso, porque la normativa aplicable no es la Ley 3/93 sino la vigente a fecha de 31 de diciembre de 1991, que es la Ley de 1911 y el Decreto Ley de 1929, que al haber sido declarado inconstitucionales respecto a la adscripción obligatoria a las Cámaras de Comercio, no serían aplicables en dicha materia, y en definitiva ello determina la no exigibilidad del recurso cameral.

La recurrente en casación para la unificación de doctrina señala como sentencias de contraste: sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 20 de marzo de 2001 (recurso de casación en interés de ley 11469/1998 ; sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 5 de noviembre de 1998 (recurso 729/1996); sentencia de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional, de 17 de junio de 1999 (recurso 245/1996); sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 2 de noviembre de 1999 (recurso 765/1996); sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 2 de noviembre de 1999 (recurso 258/1996); sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 15 de febrero de 2000 (recurso 1/1997); sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 17 de febrero de 2000 (recurso 764/1996); sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 16 de marzo de 2000 (recurso 730/1996); sentencia de la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 31 de octubre de 2001 (recurso 715/1999); y sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 5 de diciembre de 2001 (recurso 788/1999).

El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

Sostiene la sentencia recurrida la procedencia del cobro del recurso cameral por parte de la Cámara de Comercio, Industria y Navegación, a través de la aplicación de la Ley 3/93 de 22 de marzo, y en concreto, de los arts. 6, 12 y 13 de la misma, descartando la aplicación del régimen legal vigente el 31 de diciembre de 1991, constituido por la Ley de 1911 y el Decreto Ley de 1929 .

1. Es de recordar que la Sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de junio de 1994 declara la inconstitucionalidad de la afiliación obligatoria a las Cámaras establecida por la Ley de Bases de 29 de junio de 1911 con la consiguiente inconstitucionalidad del recurso cameral obligatorio devengado durante la vigencia de dicha ley, todo ello por violación del derecho negativo a la libertad de asociación del art. 22 CE . La Ley 3/1993, de 22 de marzo, reformula el régimen jurídico y competencial de las Cámaras de Comercio, que, con una nueva definición de sus funciones públicas, es considerado acorde con la Constitución por Sentencia del Tribunal Constitucional de 12 de junio de 1996, con la consecuencia de la plena legitimidad, ahora sí, de la afiliación obligatoria y de la exigencia del recurso cameral devengado a partir de su entrada en vigor. Las claves para resolver el conflicto que aquí nos ocupa se encuentran en los arts. 13 y 14 y en las Disposiciones Transitorias Tercera y Cuarta . En virtud de estos preceptos, el recurso cameral se devenga a la vez que el impuesto base sobre el que se establece y se liquida una vez liquidado el impuesto base en el que se asienta. El período transitorio que se provoca por la entrada en vigor de la nueva ley comienza en el año 1993 y rige para el recurso cameral devengado a partir de ese período impositivo.

Pues bien, una de las normas clave para resolver el dilema aquí planteado es el art. 13.2 de la Ley 3/1993, precepto que, categóricamente, hace coincidir el devengo del recurso cameral con el devengo de los impuestos que le sirven de base para su exacción, cuando dice que "el devengo de las exacciones que constituyen el recurso cameral coincidirá con los de los impuestos a los que respectivamente se refieren".

El devengo, parece preciso recordarlo, es el momento en que, por haberse realizado el hecho imponible, nace la obligación tributaria. Aparte de singularizar la relación por el carácter de concreción temporal que el devengo implica, cumple la función de explicitar necesariamente la norma aplicable. Por tanto, habiendo entrado en vigor la Ley 3/1993, de 22 de marzo, a los 20 días de su publicación, no resulta de aplicación al IS devengado con anterioridad a dicha fecha ya que no estaba aún en vigor, y, o bien resultaba de aplicación la Ley de 1911 (y recuérdese que la adscripción obligatoria que dicha Ley contemplaba ha sido declarada inconstitucional por el TC), o bien se trataba de dar una retroactividad a la Ley 3/1993 que, independiente de su acomodo al art. 9.3 de la Constitución, no se hallaba, tampoco, prevista en la propia Ley. Es, pues, un hecho que no debe admitir duda que el devengo del recurso cameral al que se refiere este recurso tuvo lugar antes de la entrada en vigor de la Ley 3/1993. En el Impuesto de Sociedades el devengo se produce el último día del período impositivo y como el período impositivo coincide con el ejercicio económico, resulta de lo anterior que el devengo del I.S. y el correlativo devengo del recurso cameral permanente se produjo antes de la entrada en vigor de la Ley 3/1993. Por tanto, el derecho a la exacción nació para la Cámara de Comercio bajo la normativa declarada inconstitucional por la Sentencia del Tribunal Constitucional 179/1994 e inescindiblemente ligado a la afiliación forzosa de la entidad obligada al pago, también declarada inconstitucional. Por ello, no puede ahora obviarse que el devengo del recurso cameral quede afectado por la mencionada declaración de inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras y por tanto no resulte exigible el recurso cameral con el mismo carácter de obligatorio. Estamos en presencia de una cuota del recurso cameral liquidada sobre un impuesto devengado antes de la entrada en vigor de la Ley 3/1993

, por lo que esta cuota no puede ampararse en la Ley vigente sino en la afectada de inconstitucionalidad sobrevenida, no resultando por tanto exigible la cuota del recurso cameral.

Para evitar retrasos en la exacción del recurso cameral (teniendo en cuenta, especialmente, la previa declaración de inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras al amparo de la Ley de 1911 ), se dictó la Disposición Transitoria Tercera, que permite, desde la entrada en vigor de la Ley, su aplicación a las cuotas del recurso cameral de 1993.

Pero, sea cual fuere la interpretación que merezca dicha Disposición Transitoria, lo cierto es que no puede alcanzar al recurso cameral correspondiente a ejercicios anteriores a 1993, pues ello implicaría ir más allá de la retroactividad permitida por la propia Disposición Transitoria y extenderse a un momento en el que no cabía, ya, exigir la obligatoriedad de la adscripción a las Cámaras.

2. Mediante la pretendida retroactividad de la Disposición Transitoria Tercera se intenta mantener la legalidad de la liquidación de la cuota cameral girada después de la entrada en vigor de la Ley 3/1993, de 22 de marzo pero correspondiente a ejercicios anteriores a 1993 . Con tal criterio se ignora no ya el principio general de irretroactividad de las leyes sino la especial fuerza que el mismo adquiere en materia tributaria, al incidir intensamente en los principios de seguridad jurídica y capacidad contributiva; con el aditamento, a mayor abundamiento, de que, desde la sentencia 179/1994 del TC no es posible girar nuevas liquidaciones del recurso cameral basadas en la Ley de 1911 .

   El hecho de que el nuevo sistema de la Ley 3/1993 adelante el momento del devengo del recurso cameral uno o más ejercicios respecto del anterior inconstitucional sistema (en el que coincidía con el cobro del impuesto devengado en ejercicios anteriores --al contrario de lo que ocurre en el art. 13.2 de la Ley 3/993, en el que se hace coincidir con el devengo de los impuestos de referencia--) no tiene consecuencias relevantes que puedan hacer presumir una oculta intención del legislador de dar alcance retroactivo a la nueva reforma impositiva. No existen ejercicios libres de imposición generados por la transición del antiguo al nuevo sistema, que hagan suponer intenciones retroactivas a esos años. Lo que ocurrió es que el sistema antiguo fue reconocido como nulo "con posterioridad", haciendo incobrables aquellos ejercicios que, pese a encontrarnos ya en los años 1993 y 1994, todavía no se habían exaccionado; y, de ahí, el consiguiente interés de las Cámaras por dar alcance retroactivo al sistema recién implantado, haciendo brotar ex post facto (uno o dos años más tarde) un tipo de tributación antes inexistente.

   En definitiva, la sentencia 179/1994 del TC dejó sin poder recaudar aquellos recursos camerales por liquidar con base en la Ley de 1911 y el Decreto Ley de 1929 ó que, liquidados, no hubieren devenido firmes y consentidos para los afectados; sin que tal privación tuviera ya remedio porque la Ley 3/1993, dictada antes de la citada sentencia, no pudo tener en cuenta la inconstitucionalidad del anterior sistema, tanto en la medida en que pudiera ser imprevisible, como porque dar alcance retroactivo al nuevo sistema impositivo sería tan inconstitucional como la cobertura financiera anterior. Y, en cambio, lo que sí ha hecho la Ley 3/1993, en pro de las Cámaras, es dotarlas transitoriamente de recursos superiores a los definitivos (Disposición Transitoria Cuarta, en relación con el art. 12 ) y actualizar a los ejercicios más próximos las referencias a los más remotos de los impuestos que servían de pauta para el cálculo del recurso cameral (elevación implícita).

3. Sería erróneo tomar en consideración el momento de la "liquidación", es decir, el del "acto administrativo de la determinación específica y material" de la cantidad a pagar (que es a lo que hace referencia el art. 14.2 de la Ley 3/1993 ), cuando la Ley no se pronuncia expresamente, exteriorizando tal extremo, pues ello implicaría una retroactividad ilegal y una aplicación extensiva de la Ley que ella misma no permite, con notorio perjuicio para los electores.

   Si, a tenor del art. 13.2, la obligación de pagar el recurso cameral correspondiente a 1993 se produce, por mor del devengo de los impuestos base y del propio recurso cameral en 1991 y/ó 1992, dicha obligación nace al amparo de la Base Quinta de la Ley de 1911 y como tal Base ha sido declarada inconstitucional, no existe, en realidad, obligación de abonar, en este caso de autos, el recurso cameral correspondiente a 1991.

   La conclusión no puede ser otra que la de entender que la citada Disposición Transitoria Tercera no trata de ofrecer cobertura jurídica al recurso cameral 'devengado' en 1991 ó 1992, sino que tiene por objetivo establecer el derecho aplicable a la recaudación del recurso cameral 'liquidado' en 1993 y, por tanto, devengado en 1991 y 1992 (al tiempo que se devengaron el IS y el IAE que, en el caso presente, le sirvieron de base).

   Lo que pasó, como ya se ha anticipado, es que, al tiempo de promulgarse la Ley 3/1993, el legislador no podía conocer que la sentencia 179/1994 del TC iba a declarar la inconstitucionalidad de la adscripción obligatoria a las Cámaras y que, por tanto, iba a adoptarse la tesis de la inexigibilidad del recurso cameral establecido en la Ley de 1911. Y, de ahí, que se redactara la Ley pasando por encima del problema que un año más tarde iba a suscitarse. En consecuencia, no puede argumentarse, hoy, que la Ley 3/1993 establece un régimen transitorio tal que ampara y otorga suficiente y específica cobertura normativa para practicar las liquidaciones del recurso cameral correspondiente a 1993, puesto que la Disposición Transitoria Tercera no puede desvincularse de la mencionada sentencia 179/1994 del TC, debiendo reinterpretarse ahora aquella Disposición en el sentido de que su aplicación debe quedar reducida a aquellos supuestos de pago voluntario del recurso cameral, porque entenderla de modo contrario, llevaría al absurdo de considerar que la misma tiene una especie de efecto reconstitucionalizador del recurso cameral obligatorio establecido en la Ley de 1911 .

   Por todo lo razonado ha de concluirse afirmando que, a diferencia de lo que ocurre con las cuotas devengadas y liquidadas con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 3/1993, las liquidaciones practicadas, como ocurre con la aquí enjuiciada, tras la entrada en vigor de la Ley 3/1993 respecto a cuotas que, conforme a lo hasta aquí expuesto, hayan de entenderse devengadas conforme a la normativa derogada, se encuentran afectadas por la declaración de inconstitucionalidad de las bases 41 y 51 de la Ley de 19 de junio de 1911 y art. 1 del Real Decreto-Ley de 26 de julio de 1929, ya que el devengo no puede ampararse en la nueva ley, sino en las normas declaradas inconstitucionales en cuanto implican la adscripción forzosa a las Cámaras.

   Dicha doctrina no viene sino a reiterar una vez más la doctrina mantenida en numerosas ocasiones por este Tribunal, de la cual son claros e ilustrativos ejemplos, la sentencia de 20 de marzo de 2001, dictada en recurso de casación en interés de ley núm. 11469/1998, la sentencia de 1 de junio de 2005, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina núm. 7607/2000 y la sentencia de 17 de noviembre de 2005, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina núm. 7144/2000.

Procede, por tanto, la estimación del recurso, sin hacer imposición de costas ni en casación, ni en la instancia.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.