STS 1579/2022, 29 de Noviembre de 2022

PRIMERO.- Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. Este recurso de casación tiene por objeto la mencionada sentencia de apelación nº 2315/2018, de 18 de diciembre, dictada por la Sección Segunda de la Sala correspondiente nuestra jurisdicción, con sede en Granada, que revoca la dictada por el Juzgado nº 2 de Granada, en el recurso nº 243/2017 en que se acuerda, literalmente, lo siguiente:

   "[...] Se estima el recurso de apelación interpuesto por el Ayuntamiento de Granada contra la Sentencia n° 117/2018, de 14 de mayo de 2018, dictada por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo número 2 de Granada en el procedimiento ordinario número 243/2017 , Sentencia que se revoca por no ser ajustada a Derecho; y, en su lugar, se acuerda considerar ajustada a Derecho la actuación administrativa impugnada en la instancia, esto es, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal (1EAM) de Granada de fecha 5 de abril de 2017, en la que se desestima la reclamación económico administrativa n° 329/2013, y se considera ajustada a Derecho la resolución del Ayuntamiento de Granada de 22 de abril de 2013, dictada en el procedimiento sancionador n° 1409/2012, en la que se impuso una sanción por importe de 600.000 euros [...]".

   SEGUNDO.- Preparación y admisión del recurso de casación.

1. Notificada dicha sentencia a las partes, la procuradora doña María Ángeles Rodríguez Piazza, en nombre de EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES S.L.U, (anteriormente Endesa Distribución Eléctrica, S.L.U), presentó escrito de 6 de febrero de 2019, de preparación de recurso de casación.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la sentencia, se identifican como normas infringidas el artículo 203 de la de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en relación con el artículo 178 de la misma Ley; el artículo 1 del Protocolo Adicional del Convenio para la protección de los derechos y de las libertades fundamentales, hecho en Roma el 4 de noviembre de 1950 (CEDH); y los artículos 1, 25.1 y 31.1 de la Constitución Española (CE).

3. La Sala sentenciadora tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 22 de febrero de 2019, ordenando el emplazamiento a las partes para comparecer ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo. La mercantil EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES, S.L.U. (anteriormente Endesa Distribución Eléctrica, S.L.U), parte recurrente, ha comparecido el 8 de marzo de 2019 y el Ayuntamiento de Granada, recurrido, el 9 de abril de 2019, dentro ambas partes del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

   TERCERO.-Interposición y admisión del recurso de casación.

1. La sección primera de esta Sala, admitió el recurso de casación en auto de 18 de julio de 2019, en que aprecia la concurrencia del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, enunciada en estos literales términos:

   "[...] Determinar si la fijación de una sanción tributaria, la del artículo 203.6.b), que la LGT establece en un porcentaje de hasta el 2 por 100 de la cifra de negocios del sujeto infractor, sin que pueda ser inferior a una cantidad mínima ni superar un importe máximo delimitado en la propia Ley, permite al aplicador de la norma establecer una sanción pecuniaria dentro de estos límites máximo y mínimo, atendiendo al examen de la conducta y de la culpabilidad del expedientado, esto es, graduando proporcionalmente la sanción; o si, por el contrario, la norma no permite tales márgenes de apreciación, al disponer que, en todo caso, es la cifra de negocios el único elemento la que ha de tomarse en consideración exclusiva para cuantificar la sanción".

2. El Procurador don Manuel García Arana, en nombre de EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES, interpuso recurso de casación mediante escrito de 8 de octubre de 2019, en el que se mencionan como normas jurídicas infringidas las que han quedado citadas más arriba, solicitando que, en virtud de lo expuesto en su escrito, se case la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con sede en Granada y se considere conformes a Derecho los actos administrativos de liquidación y revisión impugnados en el recurso de instancia.

   CUARTO.- Oposición del recurso de casación.

   El Procurador Sr. de Murga y Florido, en nombre del Ayuntamiento de Granada, emplazado como recurrido, presentó escrito de oposición el 11 de diciembre de 2019, en el que solicita sentencia desestimatoria del presente recurso, por la que se confirme la sentencia impugnada, que le es favorable.

   QUINTO.- Cuestión de inconstitucionalidad planteada.

   Por providencia de la Sala de 23 de julio de 2020 se acordó oír a las partes y al Ministerio Fiscal, por plazo de diez días, sobre la procedencia de plantear al Tribunal Constitucional, al amparo de lo dispuesto en el artículo 163 de la Constitución y 35 de la Ley Orgánica 2/1979, del Tribunal Constitucional, cuestión de inconstitucionalidad en relación con el artículo 203.6.b) 1º de Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, "BOE" núm. 302, de 18 de diciembre de 2003.

   En escrito de 13 de agosto de 2020, EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES, S.L.U (anteriormente Endesa Distribución Eléctrica, S.L.U) formuló alegaciones en las que concluye solicitando: "[...] esa Sala acuerde, a la vista de las dudas de inconstitucionalidad suscitadas, plantear la correspondiente cuestión de inconstitucionalidad en relación con el artículo 203.6.b).1º LGT ".

   También, el Ayuntamiento de Granada presento el 17 de agosto escrito de alegaciones, en que interesa: "[...] acuerde..., estimar la improcedencia de plantear cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 203.6.b) 1º de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre ".

   En evacuación del mismo trámite, el Ministerio Fiscal presentó informe de 16 de septiembre de 2020, en que manifiesta: "[...] El Fiscal no se opone al planteamiento de la presente cuestión de inconstitucionalidad respecto de la norma cuestionada y citada en la Providencia de traslado a este Ministerio".

   Posteriormente, por providencia de 25 de febrero de 2021, acordamos: "[...] En esta Sala Tercera del Tribunal Supremo se siguen diversos recursos de casación, como el presente, sustancialmente coincidentes con el que se tramita bajo nº 1481/2019 , en el que, mediante auto de 25 de febrero de 2021, se ha decidido plantear cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional , en relación con el artículo 203.6.b) 1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , por las serias dudas que suscita a este Tribunal Supremo su adecuación al artículo 25 de la Constitución , en relación con el principio de proporcionalidad de la sanción de multa que prevé, manifestación del principio de legalidad penal, plenamente trasladable a las infracciones y sanciones administrativas. Por la expresada razón, procede declarar la suspensión del presente recurso de casación, a la espera de lo que el Tribunal Constitucional resuelva, en su caso, sobre la mencionada cuestión de inconstitucionalidad".

   Fue dictada sentencia del Tribunal Constitucional nº 74/2022, de 14 de junio de 2022, que responde a la cuestión de inconstitucionalidad 1643-2021, planteada por esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo en relación con el artículo 203.6 b) 1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria, en su redacción dada por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude.

   En el fallo de la mencionada sentencia se acuerda: "...[e]n atención a todo lo expuesto, el Tribunal Constitucional, por la autoridad que le confiere la Constitución de la Nación española, ha decidido desestimar la presente cuestión de inconstitucionalidad". La sentencia cuenta con un voto particular, formulado por dos magistrados, disconformes con ella.

   Esta Sala, mediante providencia de 20 de septiembre de 2022, acordó oír a las partes sobre la incidencia de la mencionada sentencia en la resolución del presente recurso de casación y, en particular, si de los razonamientos jurídicos que la expresada STC contiene se puede inferir la posibilidad de interpretar el precepto sancionador examinado en el sentido de que el aplicador de la citada norma sancionadora -y, por ello, los Tribunales de justicia- pueden modular su cuantía en presencia de las circunstancias concurrentes en el caso, tanto subjetivas como objetivas, dadas las abundantes menciones que ella fundamentación jurídica de la STC refleja sobre que "el precepto deja cierto margen al aplicador de la norma para adecuar la sanción a la específica conducta del sujeto infractor".

   El Ayuntamiento de Granada presenta el 27 de septiembre de 2022 escrito de alegaciones en el que afirma que: "[...] Confirmada la constitucionalidad del citado artículo, así como la ausencia de vulneración del Principio de Proporcionalidad, la Sentencia a dictar en el presente procedimiento debe desestimar el Recurso de Casación".

   La entidad E Distribución Redes Digitales, S.L.U., en escrito de 3 de octubre de 2022, formuló sus alegaciones, pretendiendo: "[...] se acuerde casar totalmente la resolución impugnada, y de conformidad con lo expuesto en el cuerpo de este escrito, anule la sanción origen de estos autos, confirmada por la Sentencia objeto de recurso, o, subsidiariamente, su imposición en la cuantía mínima legalmente prevista".

   Por providencia de 4 de octubre de 2022 se acordó unir los escritos de alegaciones de las partes, quedando los autos conclusos y pendientes de señalamiento para votación y fallo cuando por turno correspondiese.

   SEXTO.- Vista pública y deliberación.

   En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, esta Sección Segunda no consideró necesaria la celebración de vista pública, quedando fijada la deliberación, votación y fallo, finalmente, para el día 22 de noviembre de 2022, día en que efectivamente se deliberó, voto y falló, con el resultado que seguidamente se expresa.

PRIMERO.- Objeto del presente recurso de casación.

El objeto de este recurso de casación consiste en determinar, desde el punto de vista del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, si la fijación de una sanción tributaria, la del artículo 203.6.b), que la LGT establece en un porcentaje de hasta el 2 por 100 de la cifra de negocios del sujeto infractor, sin que pueda ser inferior a una cantidad mínima ni superar un importe máximo delimitado en la propia Ley, permite al aplicador de la norma establecer una sanción pecuniaria dentro de estos límites máximo y mínimo, atendiendo al examen de la conducta y de la culpabilidad del expedientado, esto es, graduando proporcionalmente la sanción; o si, por el contrario, la norma no permite tales márgenes de apreciación, al disponer que, en todo caso, es la cifra de negocios el único elemento la que ha de tomarse en consideración exclusiva para cuantificar la sanción.

Como ya hemos anticipado, la sentencia recurrida aquí, de 18 de diciembre de 2018, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, estimó el recurso de apelación nº 749/2018 formalizado por el Ayuntamiento de Granada contra la sentencia de 14 de mayo de 2018, dictada por el Juzgado nº 2 de dicha capital, recurso nº 243/2017.

La sentencia del juzgado había estimado el recurso entablado en la instancia por EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES, S.L.U, recurrida en apelación por el Ayuntamiento de Granada.

El acto administrativo impugnado en el proceso de instancia era la resolución del Tribunal Económico-Administrativo municipal -TEAM- de Granada de 5 de abril de 2017, que desestimó la reclamación de la reclamante, contra la resolución del órgano de gestión tributaria de 22 de abril de 2013, por la que se impuso a aquélla una sanción de multa de 600.000 euros, por incumplimiento de requerimientos de información formulados a la empresa en relación con la determinación de la tasa por la utilización privativa o aprovechamiento especial constituido en el vuelo, suelo o subsuelo de las vías públicas municipales a favor de empresas explotadoras de servicios de suministros correspondientes a los años 2008, 2009 y 2010.

Esto es, se impuso una sanción de 600.000 euros por no suministrar datos contables en un procedimiento inspector seguido por el Ayuntamiento de Granada para calcular la tasa por utilización privativa del suelo, subsuelo o vuelo de la vía pública a favor de las empresas explotadoras de servicios de suministro, tipificada en el art. 203.6.b) 1º de la LGT, mismo precepto que dio lugar a las dudas de inconstitucionalidad plasmadas en el auto arriba mencionado.

SEGUNDO.- Hechos relevantes, no contradichos, sobre la conducta sancionada y sus circunstancias, según se recogen en el auto de admisión.

Los hechos que dieron lugar a la sentencia de instancia, según consta en el expediente administrativo, fueron, en esencia, los siguientes, ordenados cronológicamente, según los refleja el auto de admisión y ahora sintetizamos:

-El 19 de mayo de 2010 se iniciaron las actuaciones de un procedimiento de inspección en relación con la tasa por la utilización privativa o aprovechamiento especial constituido en el vuelo, suelo o subsuelo de las vías públicas municipales a favor de empresas explotadoras de servicios de suministros, ejercicios 2006, 2007, 2008, 2009 y primer trimestre del ejercicio 2010. Endesa debía personarse ante el Ayuntamiento de Granada el 16 de junio siguiente aportando determinada documentación. Ante la incomparecencia de la mercantil en la fecha indicada, la entidad local remitió una segunda comunicación, quedando Endesa convocada el 15 de julio de 2010, en que la entidad presentó escrito solicitando, ante el volumen de la documentación que debía presentar y la dificultad que suponía reunir todas las facturas requeridas e incluirlas en formato Excel, una ampliación del plazo fijado para comparecer.

- Mediante escritos presentados en ciertas oficinas de correos de Madrid y Barcelona los días 20 de julio de 2010, 3 de agosto de 2010, 6 de septiembre de 2010, 3 de noviembre de 2010 y 16 de febrero de 2011, Endesa fue remitiendo al Ayuntamiento de Granada documentación diversa, pero sin completar el envío de la información requerida más de ocho meses atrás.

- El 29 de abril de 2011, el órgano de inspección del Ayuntamiento de Granada solicitó a Endesa que aportara su contabilidad principal y auxiliar de los ejercicios objeto de revisión.

- El 19 de mayo de 2011 compareció el representante de la mercantil aportando parte de la documentación solicitada el 29 de abril anterior.

- El 7 de junio de 2011 y el 8 de agosto de 2011, Endesa aportó información contable diversa mediante escritos presentados en una oficina de correos de Barcelona.

- El 3 de mayo de 2012, el Ayuntamiento de Granada notificó a Endesa la reanudación de las actuaciones inspectoras, su ampliación al año 2011 y la necesidad de que aportara la documentación pendiente de presentación, ya requerida anteriormente, y la referida a 2011. A tales efectos, Endesa quedaba emplazada para el 15 de mayo de 2012.

- El 7 de mayo siguiente, Endesa solicitó un nuevo aplazamiento de la fecha fijada para comparecer. No obstante, llegado el día señalado, se personó en las dependencias del Ayuntamiento de Granada el representante de la sociedad. Tras finalizar dicha comparecencia, se concertó la siguiente visita para el 14 de junio de 2012.

-El 1 de junio de 2012, Endesa remitió por escrito la facturación relativa a los meses de septiembre y diciembre de 2009 en formato CD y Excel.

-El 11 de junio de 2012, Endesa solicitó, una vez más, el cambio de cita, quedando la nueva fijada para el 28 de junio siguiente.

-El 28 de junio de 2011 se produjo la comparecencia prevista, aportando el representante de Endesa parte de la documentación solicitada en anteriores diligencias.

-El 19 de octubre de 2012, Endesa aportó cierta documentación sobre facturación y contabilidad del ejercicio 2011.

-El 14 de diciembre de 2012, el Ayuntamiento de Granada notificó las propuestas de liquidación correspondientes a los ejercicios 2008, 2009 y primer trimestre de 2010, así como el inicio de los correspondientes procedimientos sancionadores. Junto a todos ellos, notificó también el inicio de otro procedimiento sancionador distinto, al entender la Administración local que Endesa había incurrido en la infracción regulada en el artículo 203 LGT, por realizar actuaciones tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria en relación con el cumplimiento de sus obligaciones, procedimiento este que concluyó con la notificación del acuerdo de imposición de sanción el 22 de abril de 2013. El importe de la sanción ascendió a 600.000 euros, máximo fijado por el artículo 203 LGT, al ser esta cantidad inferior a la que resultaba de multiplicar la cifra de negocios de Endesa correspondiente al ejercicio 2009 -último ejercicio cuyo plazo de declaración había finalizado al tiempo de cometerse la infracción- por el 2% previsto legalmente.

-Notificado el acuerdo sancionador, el 22 de abril de 2013, Endesa presentó reclamación, desestimada por resolución de 5 de abril de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Municipal del Ayuntamiento de Granada.

-Recurrida la anterior resolución por Endesa ante el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de Granada, dicho órgano judicial estimó el recurso presentado en sentencia de 14 de mayo de 2018.

-No conforme, el Ayuntamiento de Granada formuló recurso de apelación número 749/2018, estimado por la Sala a quo.

TERCERO.- Consideraciones jurídicas que desarrolla la Sala para sustentar argumentalmente su fallo.

Para resolver la casación, con base en el auto de admisión y, en conexión directa con él, en el resultado de la cuestión de inconstitucionalidad dirigida por la Sala al Tribunal Constitucional y decidida en sentido desestimatorio de la cuestión y, por ende, confirmatorio de la conformidad a la Constitución del precepto del que dudábamos, es preciso dejar constancia de ciertas circunstancias de necesaria influencia en la decisión que debemos adoptar.

1) Una primera, de orden procesal, es que la empresa sancionada vio estimado su recurso ante el Juzgado nº 2, a la que repetidamente nos hemos referido. Ello significa que, como la sentencia de apelación estimó íntegramente el recurso promovido por el Ayuntamiento de Granada, recuperando de ese modo la sanción anulada primeramente, en su cuantía originaria de 600.000 euros.

2) La sentencia del Juzgado nº 2 de Granada, que revisó en primera instancia la sanción de multa, se funda en la siguiente argumentación:

"[...] TERCERO.- Respecto de la aportación de la documentación, debemos considerar las concretas y especiales circunstancias del caso, como son aquí el funcionamiento del mercado eléctrico, y el especial volumen de documentación y facturación que se maneja en el sector y la su especial complejidad que se desprenden claramente de los datos aportados por la actora, que constituyen hechos notorios, y que a todas luces son relevantes para la resolución del procedimiento sancionador.

en relación con el Ayuntamiento de Granada, la cifra de habitantes censados es de unos 240.000 habitantes, que suponen unas 150.000 viviendas según datos del Instituto Nacional de Estadística, a las que habría que sumar el dato de todas las naves, fábricas e industrias sitas en el término municipal, lo que supone un volumen mensual de entre unas 150.000-175.000 facturas. En datos más globales, Endesa distribuye electricidad en más de 2.500 municipios (prácticamente la totalidad de Cataluña, Andalucía y Aragón, amen de zonas concretas y más reducidas de otras Comunidades Autónomas) y comercializa electricidad en casi la totalidad del territorio Español, es decir en más de 8.000 municipios. En todos estos municipios se abona la tasa del art. 24.1.c) LRHL, municipio en cuya mayoría se tiene la potestad tributaria de inspección, lo que supone atender alrededor de 300 inspecciones municipales sor ejercicio en relación solo con esta tasa".

Pero además de estas cifras tan elevadas debió considerar también la Administración a la hora de sancionar que el método que utiliza esta mercantil para emitir su facturación no se realiza exclusivamente en función de la identificación del correspondiente NIF o CIF tal y como se solicita por la Inspección, sino que la facturación se extrae en relación con los denominados CUPS o puntos de suministro que son los que determinan los consumos en un determinado y concreto término municipal, lo que determina la tributación por la tasa. Dice la Administración en el expediente sancionador que hubiera sido tan fácil como aportar los libros de IVA filtrados, para no incurrir en la comisión de la infracción consistente en la dilación, obstrucción o excusa, sin embargo, debió considerar que el Libro de facturas emitidas viene regulado en el art. 63.3 del R.D.1624/1992, de 29 de diciembre, por el que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, donde se indica la información que debe contener;

" 3. En el libro registro de facturas expedidas se inscribirán, una por una, las facturas o documentos sustitutivos expedidos y se consignarán el número y, en su caso, serie, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior, el nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del destinatario, la base imponible de las operaciones, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto y, en su caso, el tipo impositivo y la cuota tributaria".

También el libro de facturas recibidas viene regulado en el art. 64.4 del R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre , por el que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, donde se indica la información que debe contener;

"4 . En el libro registro de facturas recibidas se anotarán, una por una, las facturas recibidas y, en su caso, los documentos de aduanas y los demás indicados anteriormente. Se consignarán su número de recepción, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior y así conste en el citado documento, el nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del obligado a su expedición, la base imponible, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , y, en su caso, el tipo impositivo y la cuota tributaria.

Efectivamente, no se mencionan otros datos de las facturas, por lo que al no figurar los puntos de suministro es una información que no resulta de utilidad, y cuyo coste de obtención, ya que estaríamos hablando de millones de facturas, es muy elevado. Aporta la actora como idea global, que en Endesa se supera aproximadamente los 170 millones de facturas emitidas en el periodo objeto de comprobación. Así, por ejemplo, las facturas de consumos de El Corte Inglés se emiten a nivel de punto de suministro pero serían un único dato informado a nivel de NIF el libro de facturas emitidas.

Por tanto, además de un volumen elevadísimo de facturación a nivel anual, del A y documentación aportada junto con la demanda, resulta también que su extracción, y distribución es de complejo análisis, dato conocido por el órgano inspector y además de la compleja metodología para la facturación, respecto de las dilaciones si analizamos las fechas vemos que el plazo de aportación de documentación es-k----1,1,.20 días entre una. comunicación y otra, "Siendo .este plazo dilatado en mayores períodos únicamente por la imposibilidad de obtener la información y sin recibir comunicaciones por parte del órgano inspector. Según el desarrollo de las actuaciones de la inspección, descrito en el acuerdo de imposición de sanción, se comprueba que efectivamente, como alega la actora, las dilaciones de mayor tiempo desde el inicio de las actuaciones el 19 de mayo de 2010 hasta la entrega de propuestas de liquidación el 14 de diciembre de 2012 son imputables a la Administración, que por ejemplo desde una de las aportaciones de documentación en fecha 8 de julio de 2011 hasta la siguiente comunicación recibida de fecha 3 de mayo de 2012 transcurren más de 9 meses en los que la inspección no realiza actuación alguna, lo que supone en términos globales que una inspección que ha tenido aproximadamente una duración de dos años en realidad ha estado parada por motivos ajenos a esta parte durante casi nueve meses. En este sentido no podemos calificarlo de dilaciones, los plazos en los que se y mas aún, teniendo en cuenta las numerosas inspecciones y obligaciones tributarias a las que se encuentra sometida la actora y mucho menos con el término comparativo del caso, que es una inactividad de casi nueve meses por parte de la inspección.

Además de lo anterior, vemos que la imposición de sanciones se realiza en base al método de estimación indirecta, pues dice que " debido al elevado volumen de negocio de esta mercantil, se encuentran obligados a realizar comprobaciones aleatorias porque sería prácticamente imposible comprobar todas las facturas una a una, que las discrepancias y ausencias corresponden a ejercicios diferentes y por lo tanto no se pueden interpretar como un error de carácter momentáneo y circunstancial ".

Está diciendo claramente que el volumen de negocio de la actora, impide que queda ser comprobada su situación tributarias porque no se pueden comprobar todas las facturas una a una. . Efectivamente, resulta injusto que se atribuya a esta entidad la comisión de una sanción por resistencia, obstrucción.. .por no haber facilitado la correspondiente información cuando la propia Inspección impone una sanción en estimación indirecta sobre la base de la incapacidad de análisis de toda la documentación aportada.

Por tanto se constata que la inspección ha tenido acceso a todo tipo de documentación siendo por tanto del todo inadmisible que se excuse en ello para no determinar la base imponible de la sanción.

El mayor trabajo, esfuerzo o dedicación exigido para poder determinar la base

imponible por el método de la estimación directa no constituye un motivo

válido ni suficiente para justificar que la Administración tributaria acudiese a la estimación indirecta. Mayor trabajo no equivale a imposibilidad; solo cuando concurra esta última circunstancia se justifica la utilización de este excepcional método de determinación de la base imponible. Y la Administración tributaria no ha acreditado que concurra la imposibilidad o la insalvable dificultad susceptibles de justificar la determinación de la base imponible en estimación directa. Un elevado volumen de negocio no imposibilita la correcta comprobación de los datos, Además la información se aportó en soportes informáticos para facilitar su correcta comprobación [...]".

3) En contra de la expresada argumentación, la Sala de Granada se sustenta, para revocar la sentencia apelada, en lo siguiente:

"[...] SÉPTIMO.- La sanción se impone en virtud del artículo 203.6.b).1, y así consta en el expediente administrativo, donde se indica que la sanción se impone por el siguiente párrafo que indica que:

"b) Cuando el incumplimiento lo realicen personas o entidades que desarrollen actividades económicas, se sancionará de la siguiente forma:

1. Si la infracción se refiere a la aportación o al examen de libros de contabilidad, registros fiscales, ficheros, programas, sistemas operativos y de control o consista en el incumplimiento del deber de facilitar la entrada o permanencia en fincas y locales o el reconocimiento de elementos o instalaciones, consistirá en multa pecuniaria proporcional del 2 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros." (la deficiente técnica legislativa que dificulta la cita de la norma aconseja la copia del concreto párrafo por el que se sanciona).

   La parte apelada, con cita de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, considera que no consta en el expediente la cuantificación de "las magnitudes monetarias" a que se referían los requerimientos, ya que lo único que consta es la cifra del negocio de la empresa en el ejercicio de 2008, que fue de 2.356,941,000 euros.

   Considera Endesa, en su petición realizada de forma subsidiaria, que es necesario para la sanción impuesta que se cuantifique el importe económico de los requerimientos realizados. Esto es, se entiende que no se trata de que se conozca el volumen de negocio de la empresa, sino el importe económico de los requerimientos realizados.

   Examinado el expediente administrativo, no consta, en efecto, cuál es el importe de los requerimientos efectuados.

   Sin embargo, si se analiza la norma expuesta, el artículo 203 de la LGT , y específicamente el artículo 203.6.b).1°, que es el motivo por el que se sanciona, no se exige la cuantificación de "las magnitudes monetarias" por las que se sanciona, sino únicamente "la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción".

   No es necesario, para la sanción impuesta, que se cuantifiquen las magnitudes monetarias que fueron objeto de requerimiento, lo que se exige en otros apartados del artículo 203 de la LGT , pero no en el concreto apartado por el que se sanciona, que solo exige conocer la cifra de negocios del último ejercicio.

   La Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2012 que cita la parte apelada se refiere a otro supuesto de hecho distinto al que es objeto del proceso seguido en la instancia, como pone de manifiesto el hecho notorio de que se cita el apartado 5.c) del mismo artículo 203, de tal forma que esa Sentencia del Alto Tribunal no resulta de aplicación a esta litis.

   Igualmente, las demás Sentencias que cita la parte apelada, y de las que indebidamente adjunta copia a su escrito de oposición al recurso de apelación (bastaba la cita de las mismas), se refieren al apartado 5.c), que no es el invocado y aplicado por el Ayuntamiento de Granada en su sanción.

   Y es que, se reitera, no resulta de aplicación el citado artículo 203.5.c), que sí exige la cuantificación de los requerimientos realizados. [...]".

   4) El apartado 6 del artículo 203 LGT fue introducido por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude. Se refiere a la infracción de resistencia, excusa, obstrucción, etc. en el seno de actuaciones inspectoras, atribuyéndoles efectos sancionadores más severas por esa sola circunstancia.

   El apartado 6 del artículo 203 dice así:

   "...6. En el caso de que el obligado tributario que cometa las infracciones a que se refieren las letras a), b), c) y d) del apartado 1 esté siendo objeto de un procedimiento de inspección, se le sancionará de la siguiente forma:

   1. Cuando el incumplimiento lo realicen personas o entidades que no desarrollen actividades económicas, se sancionará de la siguiente forma:

1. Multa pecuniaria fija de 1.000 euros, si no comparece o no se facilita la actuación administrativa o la información exigida en el plazo concedido en el primer requerimiento notificado al efecto.

2. Multa pecuniaria fija de 5.000 euros, si no comparece o no se facilita la actuación administrativa o la información exigida en el plazo concedido en el segundo requerimiento notificado al efecto.

3. Si no comparece o no se facilita la actuación administrativa o la información exigida en el plazo concedido en el tercer requerimiento notificado al efecto, la sanción consistirá:

   - Si el incumplimiento se refiere a magnitudes monetarias conocidas, en multa pecuniaria proporcional de la mitad del importe de las operaciones requeridas y no contestadas, con un mínimo de 10.000 euros y un máximo de 100.000 euros.

   - Si el incumplimiento no se refiere a magnitudes monetarias o no se conoce el importe de las operaciones requeridas, en multa pecuniaria proporcional del 0,5 por ciento del importe total de la base imponible del impuesto personal que grava la renta del sujeto infractor que corresponda al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 10.000 euros y un máximo de 100.000 euros.

   2. Cuando el incumplimiento lo realicen personas o entidades que desarrollen actividades económicas, se sancionará de la siguiente forma:

1. Si la infracción se refiere a la aportación o al examen de libros de contabilidad, registros fiscales, ficheros, programas, sistemas operativos y de control o consista en el incumplimiento del deber de facilitar la entrada o permanencia en fincas y locales o el reconocimiento de elementos o instalaciones, consistirá en multa pecuniaria proporcional del 2 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.

2. Si la infracción se refiere a la falta de aportación de datos, informes, antecedentes, documentos, facturas u otros justificantes concretos:

   1. Multa pecuniaria fija de 3.000 euros, si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el primer requerimiento notificado al efecto.

   2. Multa pecuniaria fija de 15.000 euros, si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el segundo requerimiento notificado al efecto.

   3. Si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el tercer requerimiento notificado al efecto, la sanción consistirá:

      - Si el incumplimiento se refiere a magnitudes monetarias conocidas, en multa pecuniaria proporcional de la mitad del importe de las operaciones requeridas y no contestadas, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.

      - Si el incumplimiento no se refiere a magnitudes monetarias o no se conociera el importe de las operaciones requeridas, la sanción será del 1 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.

      En cualquiera de los casos contemplados en este apartado, si el obligado tributario diese total cumplimiento al requerimiento administrativo antes de la finalización del procedimiento sancionador o, si es anterior, de la finalización del trámite de audiencia del procedimiento de inspección, el importe de la sanción será de la mitad de las cuantías anteriormente señaladas".

      5) En interpretación de la Administración y de la Sala de apelación radicada en Granada, el artículo 203.6.b) LGT, en los términos vistos, no exige más acreditación que la cifra de negocios (de toda la empresa), para cuantificar la sanción, al margen de la relevancia de los datos no entregados -que no se evalúan, aunque el Ayuntamiento reconoce que la entrega fue parcial y tardía- en la regularización y de un examen de la culpabilidad sobre la influencia de tales datos o magnitudes económicas en la comisión de la infracción.

      Bastaría pues, y así se muestra la resolución sancionadora, con determinar el 2 por 100 del volumen de negocio de la empresa y, si supera 600.000 euros, imponer la sanción al margen de toda otra consideración.

      6) En este asunto, nadie discute la aplicación al caso del 203.6.b) 1º LGT -al margen, sobre todo, de que la aplicabilidad de la norma y la dependencia de su validez sobre el fallo son requisitos inexcusables del planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad y, por ello, puntos de partida incuestionables-. Pero, abstraído el debate de esa limitación y en los términos en que podrían haberse suscitado las pretensiones de instancia y casacionales, bien podría contemplarse, lo que se afirma a efectos hipotéticos, la aplicación alternativa del artículo 203.6.b) 2º, a cuyo tenor:

      "2.º Si la infracción se refiere a la falta de aportación de datos, informes, antecedentes, documentos, facturas u otros justificantes concretos:

   1. Multa pecuniaria fija de 3.000 euros, si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el primer requerimiento notificado al efecto.

   2. Multa pecuniaria fija de 15.000 euros, si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el segundo requerimiento notificado al efecto.

   3. Si no comparece o no se facilita la información exigida en el plazo concedido en el tercer requerimiento notificado al efecto, la sanción consistirá:

      - Si el incumplimiento se refiere a magnitudes monetarias conocidas, en multa pecuniaria proporcional de la mitad del importe de las operaciones requeridas y no contestadas, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.

      - Si el incumplimiento no se refiere a magnitudes monetarias o no se conociera el importe de las operaciones requeridas, la sanción será del 1 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros".

      De hecho, no se ha llegado a precisar qué documentación concreta se le pidió y le fue negada al Ayuntamiento -o entregada tardíamente- ni qué transcendencia ha tenido para la regularización a E Distribución Redes Digitales, S.L.U. A falta de concreción de la índole de la documentación pedida y de si el incumplimiento se refiere a magnitudes económicas conocidas, podría haber sido de aplicación -hemos de repetir que en un plano puramente dialéctico- lo establecido en el art. 302.6.b) 2ºc), que permite ajustar la sanción a la magnitud económica:

      "- Si el incumplimiento se refiere a magnitudes monetarias conocidas, en multa pecuniaria proporcional de la mitad del importe de las operaciones requeridas y no contestadas, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.

      - Si el incumplimiento no se refiere a magnitudes monetarias o no se conociera el importe de las operaciones requeridas, la sanción será del 1 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros".

      7) El problema, a la hora de modular el importe de la sanción de multa impuesta reside, en esencia, en que el pleito se ha centrado sólo en el precepto aplicado, porque dado que E Distribución Redes Digitales, S.L.U manifiesta en su escrito de oposición al recurso de apelación de manera subsidiaria que como no puede determinarse la magnitud económica de las operaciones objeto de los requerimientos y se desconocen los datos necesarios para la imposición de la sanción en su cuantía máxima, debería imponerse la sanción mínima por importe de 20.000 euros en base a la Jurisprudencia del Tribunal Supremo.

      Es muy significativo lo que dice al respecto la sociedad recurrente en el escrito de interposición de su recurso de casación:

      "[...] La vulneración que denunciamos del principio de proporcionalidad resulta evidente si comparamos la cuota tributaria derivada de las liquidaciones practicadas a mi representada por el Ayuntamiento de Granada por los años 2008, 2009 y 2010 por un importe total de 221.168,27 euros -una magnitud económica que sin duda sirve para evidenciar la gravedad de la infracción cometida- con la cuantía total de 600.000 correspondiente a la sanción impuesta bajo el artículo 203.6.b).1º LGT . Así, el importe de la referida sanción equivale a un porcentaje superior al 270% sobre la cuota liquidada, a lo cual habría que añadir que a mi representada le fueron impuestas adicionalmente otras sanciones por dejar de ingresar el importe relativo a la Tasa (equivalentes al 50% de la cuota liquidada), si bien estas no constituyen el objeto del presente recurso.

      A mayor abundamiento, el hecho de que para el cálculo de la cuota de la Tasa se tenga en cuenta el importe total de los ingresos brutos obtenidos anualmente en el municipio de Granada por mi representada (artículos 5 y 7 de la Ordenanza Fiscal Reguladora de la Tasa), mientras que el importe de la sanción que es objeto de este escrito resulte de aplicar un porcentaje a una magnitud muy superior (el importe de la cifra de negocios total de mi representada, obtenido en todo el territorio nacional) y totalmente desconectada del incumplimiento imputado, ilustra de nuevo la desproporción que denunciamos. Resulta de nuevo evidente que no puede servir de parámetro de referencia, de forma exclusiva y automática, el contemplado en el artículo 203.6.b.1° LGT (la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción), que no guarda ninguna relación -ni directa ni indirecta- con el daño causado, sino que debe modularse y corregirse, en necesaria aplicación del principio de proporcionalidad, para adecuar la sanción a imponer al perjuicio realmente producido.

      Pero es más, esta parte considera que una interpretación respetuosa con el principio de proporcionalidad requiere igualmente una valoración de la concreta gravedad de la conducta tipificada en el precepto, esto es, de la resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria. El hecho de tomar como base de la sanción la cifra de negocios de toda la actividad de la compañía no supone una mayor antijuridicidad ni tiene en cuenta el grado de culpabilidad del sujeto infractor.

      En definitiva, mi representada considera que para que se respete el principio de proporcionalidad en el ámbito sancionador ha de atenderse al principio de individualización de las penas, que igualmente está subsumido en el principio de proporcionalidad recogido en el artículo 25.1 CE y en el propio artículo 178 LGT . Ese principio de individualización de las penas requiere un análisis de la culpabilidad del sujeto infractor y de la propia conducta, esto es, de las circunstancias concurrentes pues, en caso contrario, estaríamos ante un supuesto de responsabilidad objetiva proscrito por nuestro Ordenamiento jurídico. Aplicando lo anterior al artículo 203.6.b.1° LGT , podemos citar al menos dos circunstancias que nos hacen concluir que la ausencia de graduación supone una vulneración del principio de proporcionalidad, como principio derivado del valor de justicia que engloba el de individualización de las penas citado:

      (I) no tiene en cuenta el daño producido pues impone una sanción consistente en el 2% del importe total de la cifra de negocios con independencia de cuál ha sido la concreta cuantía dejada de ingresar derivada de la infracción, vulnerándose igualmente, como señalaremos más adelante, el principio de capacidad económica proclamado en el artículo 31.1 CE ; no tiene en cuenta la conducta concreta del sujeto infractor ni su culpabilidad, la buena o mala fe en su conducta ni el grado de negligencia en que haya podido incurrir. No puede merecer el mismo castigo quien ha actuado de forma levemente negligente, gravemente negligente o de forma dolosa [...]".

      Tras la deliberación de los asuntos y antes de votarlos, se acordó conferir audiencia a las partes y al Ministerio Fiscal con vistas al posible planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad, en la que se puso el acento, conforme a lo pedido en el recurso, sobre la desproporción del precepto sancionador, incorporado a la norma con rango de ley examinada.

      8) En suma, a la vista de que el tipo aplicado no permite, a nuestro juicio, margen de apreciación, decidimos plantear cuestión al Tribunal Constitucional sobre proporcionalidad, culpabilidad e interdicción de la arbitrariedad.

      Señala la providencia de audiencia lo siguiente:

      "[...] El trámite de audiencia a las partes y al Ministerio Fiscal, según interesa esta Sala para formar adecuado criterio en orden al reenvío constitucional, aconseja informarles sobre las serias dudas que suscita a este Tribunal Supremo la adecuación del precepto indicado al artículo 25 de la Constitución, en relación con el principio de legalidad penal -trasladable a las sanciones administrativas-.

      1) A este respecto, el precepto aplicado al caso establece una única posibilidad de sanción, directamente proporcional a la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de la comisión de la infracción, cifrada en un 2 por 100 de tal porcentaje. Ello significa que, pese a los términos expresados en el auto de admisión a propósito de la posibilidad de extraer del precepto alguna posibilidad de interpretación conforme con la Constitución -que se basaba en la eventualidad de que las cantidades mínima y máxima fijadas como sanción en el precepto aplicado, consideramos que la forma de tipificación del precepto lo impide.

      2) Por otra parte, las circunstancias del proceso limitan la cuestión casacional, sin margen posible, a un problema de estricta fijación de la sanción y, sentado esto, queda así establecido el juicio de relevancia, pues a la empresa recurrida en casación, ENDESA ENERGÍA S.A.U., en atención a la circunstancia de que consistió, al no haberla recurrido, la sentencia de 18 de diciembre de 2018, dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 2 de los de Granada, que estima dicho acuerdo. Su posición de recurrido aquí deriva de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Granada, que estima el recurso de apelación del Ayuntamiento de Granada, nº 5002018 y vuelve a la suma originaria de 600.000 euros.

      3) La naturaleza de las pretensiones y motivos esgrimidos por la empresa en el proceso de primera instancia, y en aplicación directa del artículo 203.6.b) 1º de la LGT, insistimos, sitúa el debate casacional en una cuestión de graduación -o su imposibilidad- referida a la cuantía de la sanción que el precepto prevé y las circunstancias que la determinan.

      4) El trámite de audiencia se extiende, sin perjuicio de las cuestiones que, con libertad dialéctica, puedan aducir las partes y el Ministerio Fiscal, a la duda jurídica que albergamos sobre la proporcionalidad de la sanción de 600.000 euros (en relación no sólo con la naturaleza de la infracción, sino también con el bien jurídico protegido inmediatamente, su compatibilidad con la que consiste en haber dejado de ingresar la deuda tributaria que fue regularizada en la inspección en que se produjo la sanción; su comparación con las otras sanciones que el mismo artículo 203 LGT prevé para incumplimientos semejantes; su extraordinaria agravación por el mero hecho de que la conducta se produzca cuando el obligado tributario "... esté siendo objeto de un procedimiento de inspección...".

      5) El trámite conferido ahora, también puede versar sobre la infracción del principio de culpabilidad, no tanto, lógicamente, la atribuible a la aplicación de la norma, sino al hecho de que ésta, al prever una única sanción o, como mucho, una sanción variable cuyo único elemento de determinación es la cifra de negocio, no permite valorar la conducta del sancionado a fin de aquilatar la culpabilidad en que habría incurrido. Esto es, la tipificación de la infracción sí descansa en el principio subjetivo -que incumbe al intérprete determinar- pero una vez establecida esa conexión lógica, la consecuencia sancionadora no permite distinguir o atemperar la gravedad de tal conducta.

      6) Por las mismas razones, cabría la posibilidad, sin que sea dado prejuzgar los términos en que, en su caso, se formulará el auto de planteamiento, si esta Sala lo juzga pertinente, de que las partes se pronuncien sobre que el indicado precepto, atendidos sus términos, vulnere el principio de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos".

      Evacuado el trámite por las partes y el Ministerio Fiscal, se dictó providencia de 25 de febrero de 2021, declarando procedente la suspensión del presente recurso de casación a la espera de lo que el Tribunal Constitucional resuelva, sobre la cuestión de inconstitucionalidad planteada en el recurso de casación nº 1481/2019 sustancialmente idéntico a este mediante auto, concretado de este modo:

      "[...] NOVENO.- En atención a lo expuesto, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 35 y 36 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, procede plantear cuestión de inconstitucionalidad del artículo 203.6.b) 1º de Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT- (BOE núm. 302, de 18 de diciembre de 2003), en la versión dada al precepto en el artículo 1.12 de Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (BOE núm. 261, de 30 de octubre de 2012), habida cuenta de su eventual oposición al principio de proporcionalidad que, sin nombrarlo expressis verbis, queda vinculado, para las sanciones administrativas, en relación con el de culpabilidad, en el artículo 25 CE y, en su caso, por vulneración del principio de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos del artículo 9.3 de la Constitución.

      En virtud de lo expuesto,

1) Plantear al Tribunal Constitucional cuestión de inconstitucionalidad en relación con el artículo 203.6.b) 1º de Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT-, cuyo texto literal ha quedado reflejado más arriba, debido a su eventual oposición a los artículos 25.1, en relación con los artículos 1.1 y 9.3, de la Constitución Española.

2) Suspender, en tanto se resuelve dicha cuestión, el plazo para dictar sentencia en este recurso de casación".

9) El Tribunal Constitucional, en sentencia 74/2022, de 14 de junio de 2022, en la cuestión de inconstitucionalidad 1643-2021 ha decidido desestimarla, no por unanimidad, pues hay un voto particular suscrito por dos magistrados.

En las alegaciones concedidas a las partes a raíz de la recepción de la sentencia del TC, el Ayuntamiento de Granada se limita a resaltar, con suma brevedad que, siendo conforme a la Constitución el precepto sancionador, aplicable al caso, procede desestimar la casación y confirmar la sentencia de la Sala de Granada y la sanción en su día impuesta, de 600.000 euros.

10) La parte recurrente, en su escrito, pretende interpretar la sentencia del Tribunal Constitucional de modo que, en su razonamiento para justificar el porqué de la gravedad extrema de la sanción y de su carácter de fija -sin posibilidad de modulación-, contiene exigencias de interpretación que, a su juicio, no se han cumplido. Por referencia a la STC, se afirma, en síntesis:

"[...] En relación con la cuestión que ahora nos ocupa, el TC reconoce que el artículo 203.6.b).1º LGT ofrece cierto margen de apreciación al aplicador de la norma para valorar la concurrencia de los elementos subjetivo y objetivo del tipo infractor. De la lectura de la Sentencia se deduce que dicho margen de apreciación es exiguo y limitado, pero el TC hace distintas referencias a su relevancia, citándolo en muchos de sus apartados, entre los que podemos mencionar su FJ 3.B, letras b) y c), FJ 4, letras c) y e) y el FJ 5, letra b). En particular, resulta ilustrativa la conclusión alcanzada en el FJ 4.e), que reproducimos a continuación (énfasis añadido):

"El art. 203.6 b) 1 LGT tiene suficientemente en cuenta, en su propia configuración legal, las circunstancias que el legislador -de un modo que no cabe tachar de irrazonable ni arbitrario- ha considerado relevantes para la cuantificación de la sanción, entre las que se encuentran la gravedad de la conducta infractora, el tipo de sujeto infractor, el contexto procedimental en que se verifica la infracción, su modalidad de comisión y su trascendencia para la correcta comprobación de las obligaciones tributarias. Más aún, el precepto deja cierto margen al aplicador de la norma para adecuar la sanción ala específica conducta del sujeto infractor, según se ha razonado ya. Y, como resulta incontrovertido,corresponde al aplicador de la norma valorar la concurrencia de los elementos subjetivo y objetivo deltipo infractor,lo cual puede determinar la aplicabilidad de un tipo infractor u otro, o bien la ausencia deresponsabilidad, en su caso. Las controversias que al respecto se susciten no incumben al juicio deconstitucionalidad de la ley, sino que atañen a su aplicación en el caso concreto".

Como es sabido, el análisis del TC en una cuestión de inconstitucionalidad debe limitarse a controlar la constitucionalidad del precepto sometido a su consideración, en sus términos abstractos, tal y como reconoce, entre otras, en su STC 92/2013, de 22 de abril , FJ 3. Por ello, las referencias que en la STC 74/2022 puedan hacerse al caso aquí debatido resultan inoperantes, siendo únicamente competencia del Alto Tribunal al que ahora nos dirigimos el enjuiciamiento del pleito concreto y la valoración de las circunstancias concurrentes, dentro de su margen de apreciación.

Volviendo al asunto de autos, la imposición de la sanción que nos ocupa debe hacerse tras el análisis de las circunstancias del caso, teniendo en cuenta, según señala el TC, "la concurrencia de los elementos subjetivo y objetivo del tipo infractor, lo cual puede determinar la aplicabilidad de un tipo infractor u otro, o bien la ausencia de responsabilidad, en su caso". Dichas circunstancias, como también señala el Tribunal, únicamente "atañen a su aplicador en el caso concreto". Y dicho aplicador no es solo la Administración que impone la sanción, sino, como señala esa Sala del Tribunal Supremo en la Providencia ahora notificada, los propios Tribunales de Justicia.

Teniendo en cuenta lo anterior, a continuación nos centraremos en los elementos objetivo y subjetivo que debieron ser tenidos en cuenta en el caso objeto de enjuiciamiento y que han de conducir a la estimación de este recurso [...]".

6. En cuanto a la información requerida por el Ayuntamiento de Granada, y que originó la sanción que nos ocupa, ésta se concreta en la página 15 del Acuerdo de imposición de sanción, al referirse a la no aportación de:

   "- un libro registro

   - facturas (por la propia naturaleza de la declaración de la tasa)

   - asientos de contabilidad principal y auxiliar (de los que no se aportan los correspondientes a los peajes satisfechos).

   - programas y archivos informáticos (habida cuenta de que la mercantil es una Gran Empresa y lleva su Libro Registro de Facturas Emitidas de este modo".

   Como puede comprobarse, lo que solicita el Ayuntamiento (y que constituye el origen de la sanción que nos ocupa) son documentos concretos y asientos contables, pero en ningún caso la contabilidad en su conjunto, circunstancia sobre la que se volverá más adelante, por su trascendencia en este caso.

   Es importante resaltar también que, para el cálculo de la cuota de la Tasa, se aplica un 1,5% sobre el importe total de los ingresos brutos obtenidos anualmente de la facturación en el término municipal de Granada por mi representada (artículos 5 y 7 de la Ordenanza Fiscal Reguladora de la Tasa ), lo que ya de por sí hace innecesario acudir a un procedimiento de inspección, cuyo único objeto es conocer cuáles son esos ingresos brutos. A nuestro juicio, resulta rechazable acudir a este tipo de procedimiento, el más gravoso e intrusivo para el contribuyente, siendo patentemente innecesario en función del tributo objeto de comprobación. Por ello, consideramos que no puede concurrir la infracción tipificada en el artículo 203.6.b).1º LGT , cuestión sobre la que incidiremos más adelante.

7. Mi representada interpuso recurso contencioso-administrativo ante el Juzgado frente a la sanción impuesta sobre la base del artículo 203.6.b).1º LGT , alegando, entre otras cuestiones, la ausencia de resistencia u obstrucción y la vulneración de los principios sancionadores (en particular, el de proporcionalidad), así como la ausencia de culpabilidad.

   Por su parte, en la contestación a la demanda, el Abogado del Ayuntamiento reconoció que lo que existieron fueron meras dilaciones en la aportación de documentación.

8. El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 2 de Granada estimó nuestro recurso contencioso-administrativo por considerar que ni el acuerdo sancionador ni el expediente administrativo reflejaban la magnitud económica de las operaciones que fueron objeto de requerimiento por parte del Ayuntamiento de Granada a lo largo del procedimiento inspector, desconociéndose los datos necesarios que llevaron a la imposición de la sanción en su cuantía máxima, entendiendo que procedía aplicar el principio de proporcionalidad. Una vez concluido lo anterior, el Juzgado transcribe la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2012 (recurso de casación 6112/2010 ), que se pronuncia en relación con otro apartado del artículo 203 LGT (apartado 5.c).

   A la vista de lo resuelto por el Juzgado, al no constar las magnitudes económicas relevantes, mi representada se aquietó en fases posteriores por entender que la infracción impuesta (y sanción asociada) era la descrita en otro tipo infractor, distinto del aplicado por el Ayuntamiento de Granada. En efecto, el único tipo infractor que permite la imposición de una sanción mínima por importe de 20.000 euros (y no de otra cuantía diferente), cuando además no se conozca el importe de las operaciones requeridas, es el regulado en el art. 203.b).2º, letra c) LGT . Si no se entendiera así, no cabe duda de que el Juzgado estaría considerando la aplicación del tipo infractor contenido en el art. 203.5 LGT , también distinto del fijado por la Administración actuante, que determina la aplicación de la sanción mínima contenida en los párrafos precedentes de ese mismo apartado, que sería de 10.000 euros (y no de 20.000), cuando igualmente no se conozca el importe de las operaciones. Sea como fuere, lo cierto es que el Juzgado entendió en su Sentencia que el tipo infractor inicialmente aplicado no resultaba procedente, conclusión compartida por mi representada [...]".

   En suma, se pretende abrir un debate sobre la naturaleza real del procedimiento inspector del realmente seguido, así como sobre el carácter de la información pedida y no suministrada de forma puntual e íntegra, bajo la tesis de que el Tribunal Constitucional supedita la aplicación del precepto a tales exigencias. Pero lo que dice el TC es esto:

   "[...] d) En segundo lugar, y con independencia de lo anterior, cumple señalar que, a diferencia de lo que sucedía en el supuesto abordado por la STC 136/1999, no estamos aquí ante una sanción asociada a una conducta infractora tipificada de manera abierta, susceptible de manifestarse de muy diversa manera y con variados y disímiles grados de reproche. Sucede justamente lo contrario: el art. 203.6 b) 1 LGT asocia la sanción, taxativamente definida, a un tipo infractor definido de manera restrictiva y cerrada, en tanto que en su descripción se incorporan varios elementos atinentes a la entidad de la conducta infractora y a la lesión del bien jurídico protegido que delimitan de manera estricta los supuestos en que procede la imposición de la correspondiente sanción. Circunstancias que además justifican, a juicio del legislador, la gravedad tanto de la conducta infractora como de su consecuencia punitiva.

   Así, y al igual que sucede con el resto de tipos infractores comprendidos en el art. 203 LGT, la infracción del apartado 6 b) 1 solo puede darse cuando concurra dolo o culpa, con cualquier grado de negligencia ( art. 183.1 LGT) y es en todo caso de carácter grave ( art. 203.2 LGT). Ahora bien, en el específico supuesto del apartado cuestionado la definición de la infracción incorpora, además, otros tres elementos que la cualifican y que la diferencian de las previstas en otros apartados del art. 203 LGT. Primero, que el sujeto infractor esté siendo objeto de un procedimiento de inspección tributaria, que, de los diversos procedimientos de comprobación que regula la Ley general tributaria, es el que lleva aparejadas mayores exigencias de colaboración para los obligados tributarios. Segundo, que el incumplimiento lo realicen personas o entidades que desarrollen actividades económicas, cuyo ejercicio conlleva más obligaciones formales, tendentes a permitir la comprobación del correcto cumplimiento de la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos ( art. 31.1 CE). Y, tercero, que el incumplimiento se refiera a alguna de las tres modalidades de obstrucción enumeradas en el propio apartado cuestionado, relativas "a la aportación o al examen de libros de contabilidad, registros fiscales, ficheros, programas, sistemas operativos y de control" (modalidad que es la relevante para el proceso a quo), el "deber de facilitar la entrada o permanencia en fincas y locales" (habitualmente para acceder a la contabilidad y sus soportes), o "el reconocimiento de elementos o instalaciones" (normalmente en el ámbito de los impuestos especiales y tributos aduaneros). Ha de señalarse que este tercer elemento calificador del tipo infractor restringe su ámbito de aplicación, a la vez que refuerza su gravedad, de dos maneras simultáneas: al establecer un numerus clausus de modalidades de comisión de la infracción y al incluir solamente los supuestos en que la información no facilitada se refiera a la contabilidad del sujeto infractor entendida en sentido amplio, de modo que quedan fuera de este concreto tipo infractor las conductas obstructoras relativas a informaciones o datos contables concretos, que se incluyen en otros apartados del art. 203 LGT y a las que se asocia una sanción inferior".

   11) Sin embargo, E Distribución Redes Digitales, al transcribir los pasajes que considera favorecedores de su pretensión, omite este ilustrativo párrafo de la STC 74/2022:

   "[...] el precepto deja cierto margen al aplicador de la norma para adecuar la sanción a la específica conducta del sujeto infractor, según se ha razonado ya. Y, como resulta incontrovertido, corresponde al aplicador de la norma valorar la concurrencia de los elementos subjetivo y objetivo del tipo infractor, lo cual puede determinar la aplicabilidad de un tipo infractor u otro, o bien la ausencia de responsabilidad...

   ...Cuestión distinta es que, en su aplicación a casos concretos, tal margen pueda devenir indisponible para el aplicador de la norma debido a la conducta del propio sujeto infractor o por razones procesales. Así puede ocurrir, por ejemplo, si el infractor no procede al cumplimiento tardío que hubiera permitido reducir la sanción a la mitad, o si se conforma con la resolución que declara la existencia de responsabilidad y se limita a recurrir la cuantía de la multa, pues ello impide que ante los órganos judiciales reste ya discusión jurídica acerca de la concurrencia de los elementos objetivos (procedencia de la actuación inspectora y de la exigencia de la contabilidad, incumplimiento de la obligación de colaboración) y subjetivos (culpabilidad) que determinan la aplicabilidad del precepto cuestionado [...]".

   12) Esta aseveración es especialmente relevante, hasta lo decisivo. De este modo, no se puede examinar en casación la subsunción en el tipo de la conducta infractora o la concurrencia de culpabilidad, salvo que tales motivos hubieran sido aducidos debidamente en el escrito de preparación, incorporados al auto de admisión (en su caso) y planteados también en el de interposición.

   CUARTO.- Consideraciones finales.

   La Sala considera que la circunstancia de haber planteado cuestión de inconstitucionalidad limita notablemente el ámbito de enjuiciamiento de la pretensión casacional deducida, en especial en lo referido a los aspectos que constan en el escrito alegatorio de la recurrente acerca de la sentencia que declara la conformidad a la Constitución de la norma sancionadora.

   1. Obviamente, no cabría considerar inconstitucional el precepto ni atribuirle una desproporción entre la infracción y la sanción sobre la que ya ha habido un pronunciamiento en que no podemos entrar.

   2. Tampoco sería posible, a nuestro juicio, interpretar que cabe apreciar un margen sancionador diferente al previsto en la norma y objeto de comentario, relativo al apartado 6, in fine , por la STC, que declara que "...en cualquiera de los casos contemplados en este apartado, si el obligado tributario diese total cumplimiento al requerimiento administrativo antes de la finalización del procedimiento sancionador o, si es anterior, de la finalización del trámite de audiencia del procedimiento de inspección, el importe de la sanción será de la mitad de las cuantías anteriormente señaladas".

   3. De igual manera sería inadmisible la aplicación de un tipo sancionador más benigno, dentro del art. 203 LGT , distinto del artículo 203.6.b) 2º, dadas las abundantes relaciones de especialidad entre los diferentes tipos incluidos en la amplísima gama del artículo, pues el concreto subapartado interpretado por el TC lo declaramos aplicable al caso y cuya validez (o no) afectaba al fallo.

   4. E Distribución Redes Digitales, S.L.U, pese a contar con sentencia favorable del juzgado, interesó, como apelada, bien que de forma subsidiaria, la imposición de la sanción en su grado mínimo, por importe de 20.000 pesetas.

   5. Además, el escrito de Edistribución Redes Digitales, S.L.U en el trámite de alegaciones puede considerarse que alberga una auténtica cuestión nueva, no abordada en la sentencia impugnada -que, de tal modo, no podría ser reprochada por razón de eventuales infracciones cometidas sobre las que no se pudo pronunciar- ni, de algún otro modo, han sido planteadas por la recurrente, pues el escrito de interposición, así como el previo de preparación, se han fundado de modo prácticamente exclusivo en la falta de proporcionalidad de la norma; desde luego, ninguna alegación sobre que no es en rigor un procedimiento inspector; sobre la naturaleza de la información requerida; o sobre el grado de cumplimiento de ésta.

   En definitiva, las exigencias procesales y constitucionales nos conducen, en este concreto asunto, a la desestimación del recurso de casación y a la confirmación de la sentencia de apelación y, con ello, de la sanción de multa que en ella queda respaldada.

   Este Tribunal Supremo es plenamente consciente, no obstante lo anterior, de la extrema gravedad de su importe y de que, acaso, con la adecuada y tempestiva impugnación de una eventual sanción de multa que se impusiere con fundamento en idéntico precepto, podrían ser examinadas, en un proceso contencioso-administrativo y, desde luego, en un recurso de casación, ciertos aspectos del tipo sancionador que remiten a conceptos en alguna medida indeterminados; de la subsunción de los hechos apreciados en la norma punitiva -como los atinentes al grado de cumplimiento de los requerimientos de información cuya inobservancia se castiga, su influencia en el resultado de la regularización llevada a cabo, el efectivo entorpecimiento de las actuaciones o la naturaleza de los documentos o elementos de convicción reclamados, sin perjuicio de la posibilidad de analizar -con el amparo de una pretensión impugnatoria suficientemente identificable- el elemento subjetivo de la culpabilidad de inexcusable concurrencia en todo ejercicio de la potestad sancionadora.

   Tales amplias posibilidades impugnatorias no son susceptibles de evaluación en el caso que se debate, atendida la circunstancia de E Distribución Redes Digitales, S.L.U, del planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad sobre el art. 203.6.b) 2 LGT y su resultado desestimatorio, lo que a su vez nos lleva a la aplicación necesaria de un precepto que no es desproporcionado, porque así lo asevera el Tribunal Constitucional; y que no permite establecer al aplicador una sanción por importe distinto al resultante del 2 por 100 de la cifra de negocios.

   QUINTO.- Jurisprudencia que se establece.

   Atendidos los anteriores fundamentos y el texto de la cuestión sobre la que nos interpela el auto de admisión, la doctrina que se fija es la siguiente:

   1) En las particulares circunstancias impugnatorias de este proceso, a través de sus sucesivas instancias y fases, la sanción tributaria tipificada en el artículo 203.6.b)1º, que la LGT establece en un porcentaje de hasta el 2 por 100 de la cifra de negocios del sujeto infractor, sin que pueda ser inferior a una cantidad mínima ni superar un importe máximo delimitado en la propia Ley, no permite al aplicador de la norma -ni la Administración ni los Tribunales de Justicia- establecer una sanción pecuniaria intermedia dentro de estos límites máximo y mínimo, que atienda al examen de la conducta y de la culpabilidad del expedientado, esto es, graduando proporcionalmente la sanción

   Por el contrario, la norma no permite tales márgenes de apreciación, al disponer que, en todo caso, es la cifra de negocios el único elemento la que ha de tomarse en consideración exclusiva para cuantificar la sanción.

   2) Ello sin perjuicio de la posibilidad de reducir la sanción en los términos del art. 203.6. 6º LGT, que exige unas circunstancias de cumplimiento tardío de los requerimientos que no concurren en el presente caso.

   3) Tal doctrina, ceñida por necesidad al caso enjuiciado, lo es sin perjuicio de que quedan imprejuzgados los posibles aspectos interpretativos acerca del tipo sancionador y de la culpabilidad, que pudieran suscitar dudas sobre el artículo 203.6.b) 1º LGT, en la medida en que no colisionen con lo declarado en esta sentencia y en la STC 74/2022, de 14 de junio.

   SEXTO.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.

   F A L L O

   Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido :

   1. ) Fijar los criterios interpretativos sentados en el fundamento quinto.

   2. ) No ha lugar al recurso de casación deducido por la entidad mercantil EDISTRIBUCIÓN REDES DIGITALES, S.L.U. (anteriormente denominada Endesa Distribución Eléctrica, S.L.U), contra la sentencia de 18 de diciembre de 2018, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con sede en Granada, recaída en el recurso de apelación nº 749/2018.

   3. ) No hacer imposición de las costas procesales de esta casación.

   Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

   Así se acuerda y firma.