STS 1032/2021, 14 de Julio de 2021

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia dictada el 16 de enero de 2020 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que desestimó el recurso 102/2017, promovido contra la resolución dictada el 21 de diciembre de 2016 por la Junta de Finanzas de Cataluña, que desestimó la reclamación económico-administrativa, interpuesta contra la resolución dictada el 14 de junio de 2016 por el Delegado Territorial de Barcelona de la Agencia Tributaria Catalana que, a su vez, desestimó la solicitud de rectificación de errores y devolución de ingresos indebidos, relativa a la autoliquidación practicada por el concepto de Impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial, ejercicio 2015, (Exp. núm. 20160000282572), por un importe de 60.630,02 euros.

2. Los hechos sobre los que ha versado el litigio, en lo que hace a las cuestiones que suscita el recurso que nos ocupa, son los siguientes:

1. El 18 de febrero de 2016 EMIRATES SUCURSAL EN ESPAÑA presentó autoliquidación por el concepto de impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial, por un importe de 60.630,02 euros, cantidad que ingresó en esa misma fecha en la cuenta de la Agencia Tributaria de Cataluña.

   El 17 de marzo de 2016, la interesada presenta solicitud de rectificación de la autoliquidación del impuesto y de devolución de ingresos indebidos, correspondiente al ejercicio 2015.

2. El 14 de junio de 2016, el Delegado Territorial de Barcelona de la Agencia Tributaria Catalana dictó resolución por la que desestimó la solicitud de devolución de ingresos indebidos de la autoliquidación del Impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial, ejercicio 2015, (Exp. núm. 20160000282572). Dicha resolución se notificó el 27 de junio de 2016.

   Contra la anterior resolución EMIRATES SUCURSAL EN ESPAÑA interpuso reclamación económico-administrativa 1407/2016 ante Junta de Finanzas, alegando que el tributo establecido por la Ley del Parlamento de Cataluña 12/2014, vulnera principios constitucionales y preceptos del ordenamiento jurídico estatal y europeo.

3. El 21 de diciembre de 2016 la Junta de Finanzas dictó resolución por la que desestimó la reclamación. Dicha resolución razonó que: "5. La función de los Tribunales Económico Administrativos está limitada a revisar los actos administrativos en aplicación de las normas legales y reglamentarias mientras no hubieren sido declaradas inconstitucionales o nulas de pleno derecho. En cualquier caso, son los tribunales jurisdiccionales los que pueden presentar cuestión de inconstitucionalidad y el interesado puede presentar recurso de amparo ante el Tribunal Constitucional si considera vulnerados sus derechos fundamentales ( artículos 161 y 163 de la Constitución española y artículos 35 y 36 de la Ley 2/1979 orgánica del Tribunal Constitucional).

   6. Concluyendo, esta Junta de Finanzas está obligada a aplicar la ley y el reglamento aprobados, sin que pueda pronunciarse sobre las cuestiones de vulneración del derecho comunitario e inconstitucionalidad planteadas por la reclamante, por no ser esta la vía procesal procedente para conocer de las mismas".

La sentencia de instancia.

Emirates Sucursal en España interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el número 144/2017 ante la Sección 2ª Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña.

La ratio decidendi de la sentencia sobre este particular se contiene en el Fundamento de Derecho Tercero con el siguiente tenor literal:

"[...]se solicita una rectificación (de hecho, se pretende la anulación) de una autoliquidación, lo que ni responde al concepto de mera rectificación, considerado equivalente la "modificación" o "corrección" de algo previamente elaborado (en este sentido se expresa el diccionario de la RAE), ni tampoco es aceptable a la vista de la normativa aplicable. Así el artículo 120.3 LGT comienza su párrafo segundo disponiendo que o cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo...", lo que comporta que es por tanto, la normativa del tributo la que ha de justificar la devolución a partir de la rectificación practicada. Lo mismo se desprende del Real Decreto 106512007, de 27 de julio, cuando por ejemplo el artículo 126.5 exige que "la solicitud deberá acompañarse de la documentación en que se basa la solicitud de rectificación". En términos parecidos el artículo 127.2 del mismo Reglamento. También el artículo 128 del Real Decreto 106512007, menciona que la Administración "acordará o no la rectificación de la autoliquidación", lo que presupone la subsistencia en todo caso de esta última, e incluso en el caso de que se acuerde la rectificación, nos dice que "la Resolución acordada por la Administración tributaria incluirá una liquidación provisional, cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda tributaria efectuada por el obligado tributario".

En el presente caso, la actora ha actuado en contra de sus actos propios presentando la autoliquidación y solicitando la devolución de ingresos indebidos sin amparo normativo a tenor de lo anteriormente expuesto, recurriendo a una vía no adecuada para cuestionar la constitucionalidad y conformidad con el ordenamiento jurídico del tributo autoliquidado.

Todo ello comporta que el presente recurso haya de ser desestimado".

Preparación y admisión del recurso de casación.

La procuradora doña Marta Durbán Piera, en representación de EMIRATES SUCURSAL EN ESPAÑA, preparó recurso de casación, mediante escrito de 2 de marzo de 2020, contra la sentencia dictada el 16 de enero de 2020.

En dicho escrito, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, afirma que ésta vulnera los siguientes preceptos:

- El artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"] implícitamente.

- El artículo 3.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"]; los artículos 1.1, 14, 31.1 y 149.1.20 de la Constitución española ["CE"]; y los artículos. 26, 49 a 55, 107 y ss. y 119 de la versión consolidada del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (Diario Oficial de la Unión Europea C83/47, de 30 de marzo de 2010) ["TFUE"].

- La jurisprudencia del Tribunal Supremo dimanante de la sentencia de fecha 31 de enero de 2017 [RC/1616/2016; ECLI:ES:TS:2017:221] y 11 de junio de 2015 [RCA 96/2012; ECLI:ES:TS:2015:2711].

La Sala de los Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 3 de junio de 2020, ordenando emplazar a las partes para su comparecencia ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo. La Sección de admisión de esta Sala admitió el recurso en otro auto de 3 de diciembre de 2020, en el que aprecia que concurren las circunstancias de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia prevista en el artículo 88.2.g de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), precisando que la cuestión que presenta ese interés es la siguiente:

"Determinar si la rectificación de una autoliquidación -y la consiguiente devolución de ingresos indebidos- es cauce adecuado para cuestionar la autoliquidación practicada por un contribuyente -que ha procedido a ingresar en plazo las cuantías por él calculadas en cumplimiento de sus obligaciones tributarias, a fin de no ser sancionado por dejar autoliquidar e ingresar en plazo-, cuando entienda indebido el ingreso tributario derivado de tal autoliquidación al considerarlo contrario a la Constitución o al Derecho de la Unión Europea.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación:

3.1. Los artículos 120.3 y 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

3.2 Los artículos 126 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

3.3 Los artículos 13, 14.1 a) y 15.1 e) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa".

Interposición del recurso de casación.

La representación procesal de Emirates Sucursal en España, interpuso el recurso de casación mediante escrito de 28 de enero de 2021 que observa los requisitos legales y en el que, con base en las infracciones ya señaladas en el escrito de preparación del recurso, solicita de esta Sala, que dicte "Sentencia por la que, casando y anulando la Sentencia recurrida ya referenciada, se estime plenamente nuestro recurso en los siguientes términos:

- Declare la nulidad de la resolución dictada por la Junta de Finanzas de la Generalidad de Cataluña en la reclamación económico-administrativa con referencia 1369/16 que confirma la resolución desestimatoria dictada por la Agencia Tributaria de Cataluña en el expediente con referencia núm. 20160000282798.

- Acuerde la rectificación solicitada de la autoliquidación del Impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial correspondiente al ejercicio 2015 presentada por EMIRATES REPRESENTACIÓN EN ESPAÑA por ser contraria a sus intereses legítimos toda vez que se ha realizado en cumplimiento de las disposiciones contenidas en la Ley 12/2014 que regula el citado impuesto siendo dicha Ley contraria al Derecho internacional, Derecho de la Unión Europea, así como al derecho estatal y autonómico en los términos expuestos en el presente recurso.

- Acuerde la devolución de los ingresos indebidamente realizados, que ascienden a la cantidad de de 60.630,02 €, junto con sus intereses legales.

- Todo ello con expresa condena en costas a la demandada".

Dado traslado del escrito de interposición a la parte recurrida, con fecha 22 de marzo de 2021, el Abogado de la Generalidad de Cataluña presentó escrito de oposición al presente recurso en el que solicita que esta Sala "dicte sentencia declarando la desestimación del presente recurso de casación RCA 3590/2020 y confirme plenamente la Sentencia de instancia 109 (sección nº 5), de 16 de enero de 2020.

Sentencia de instancia que confirmó la resolución de 21 de diciembre de 2016 de la Junta de Finanzas, que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 1407/2016, interpuesta por la actora contra la resolución desestimatoria de la solicitud de devolución de ingresos indebidos de la autoliquidación del Impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial, Ejercicio 2015 (Exp. Núm. 20160000282572), por un importe de 60.630,02 €".

Señalamiento para deliberación, votación y fallo.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en la oportuna providencia, señalándose al efecto el día 6 de julio de 2021 para la votación y fallo del recurso, fecha en que efectivamente comenzó la deliberación del mismo, con el resultado que a continuación se expresa.

Objeto del presente recurso de casación

La sentencia objeto del presente recurso de casación desestima el recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución de 21 de diciembre de 2016, de la Junta de Finanzas de Cataluña, desestimatoria a su vez de la reclamación económico administrativa interpuesta contra la denegación de su solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada y devolución de ingresos indebidos, en relación al impuesto sobre la emisión de óxidos de nitrógeno a la atmósfera producida por la aviación comercial, ejercicio 2015, por importe de 60.630,02 euros.

Sobre el conflicto suscitado y alcance y límite del pronunciamiento que corresponde hacer a este Tribunal Supremo.

La problemática suscitada en el presente recurso es similar a la resuelta en la sentencia núm. 1008/2021, de 12 de julio, en el RCA 4066/2020, que también se pronuncia sobre una sentencia de la Sección segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia, de manera que, siendo la sentencia recurrida de un tenor similar, y siendo las alegaciones de las partes muy semejantes a las expresadas ante el Tribunal de instancia en ambos recursos, procede dar respuesta a la presente cuestión, reproduciendo nuestra indicada sentencia.

Decimos en dicha sentencia que: "la solicitud de rectificación de la autoliquidación en que la Ley catalana 12/2014, de 10 de octubre, que crea el referido impuesto, era contraria a los principios y normas de la Unión Europa y a la Constitución española. La resolución de la Junta de Finanzas desestima la reclamación contra lo resuelto por el Delegado Territorial de Barcelona de la ATC, al considerar que viene obligada a aplicar la ley y el reglamento, sin que le competa pronunciarse sobre las vulneraciones del derecho comunitario y la inconstitucionalidad de la Ley 12/2014 denunciadas por la obligada tributaria (sobre esta Ley se ha pronunciado el Tribunal Constitucional en sentencia de 74/2016, de 14 de abril, declarando la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad de los arts. 1.1 c); y 21 a 30, del impuesto sobre la producción de energía eléctrica de origen nuclear)".

Precisábamos que "la razón de decidir de la Sala de instancia, en lo que en este recurso interesa, se concreta en la improcedencia del cauce procedimental elegido por la recurrente, art. 120 y ss de la LGT, en relación con los arts. 126 a 129 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, pues de estos se desprende que "no puede pretenderse mediante una solicitud de rectificación de una autoliquidación previamente presentada es dejar sin efecto la misma por considerar que la normativa reguladora del tributo es inconstitucional o contraria al derecho comunitario o al ordenamiento jurídico en general, por exceder dicho planteamiento del ámbito y finalidad de la rectificación de la autoliquidación".

El auto de admisión acota el debate y, en consecuencia, la cuestión de interés casacional objetivo a la adecuación o no del cauce elegido cuando entienda indebido el ingreso tributario al considerarlo contrario a la Constitución o al Derecho de la Unión Europea; deja al margen la cuestión de fondo, esto es, si la Ley 12/2014 es o no conforme con las normas de la UE o con la Constitución.

La parte recurrente no sólo aspira a que se declare la corrección del cauce procedimental elegido para rectificación de la autoliquidación, sino fundamentalmente que se acceda a la correspondiente devolución de ingresos indebidos por entender que la Ley 12/2014 es contraria al Derecho de la Unión Europea y a la Constitución, o, en su caso, se plantee cuestión prejudicial ante el TJUE o cuestión de inconstitucionalidad ante el TC.

Las normas aplicables en el conflicto suscitado, las referidas a las cuestiones procedimentales son normas estatales, art. 120 y ss de la LGT y su desarrollo reglamentario; mientras que las cuestiones de fondo, la virtualidad de la aplicación del gravamen creado por la Ley 12/2014, se rige por una Ley autonómica -la mención que se hace al art. 3 de la LGT es meramente instrumental y carente de contenido-, poniendo en entredicho la parte recurrente su compatibilidad con el ordenamiento jurídico europeo y con la Constitución.

En ese sentido, el art. 86.3 de la LJCA, mantiene la norma tradicional de excluir del recurso de casación estatal las controversias referidas a la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico autonómico, al respecto cabe poner de ejemplo el auto de este Tribunal de 26 de junio de 2017, rec. cas. 295/2017, sin que en el presente caso se haga referencia y cuestione preceptos que reproduzcan normativa estatal de carácter básico, ni se ha hecho valer la posible vulneración de una jurisprudencia recaída sobre un precepto de derecho estatal de contenido idéntico a uno autonómico. Con todo, como se ha puesto de manifiesto, el debate procesal en la instancia, y esta fue la razón de decidir sin entrar en otras consideraciones, ha girado en torno a la interpretación y aplicación del art. 120 de la LGT y el cauce elegido para la solicitud de ingresos indebidos. Todo ello sin perjuicio de que en los casos en los que se pueda ver concernidos ambos ordenamientos, quepa interponer tanto el recurso de casación estatal, como el autonómico, recordemos los términos del auto de este Tribunal de 17 de julio de 2017, re. cas. 1271/2017.

En definitiva, queda circunscrito este recurso de casación a la interpretación y aplicación de las normas estatales cuestionadas, sin que quepa entrar, ni resolver, en los términos interesados por la recurrente, sobre la incompatibilidad de la Ley 12/2014 con el ordenamiento de la UE y con la Constitución a los efectos de acceder o no a la devolución de los ingresos interesada, limitándonos, pues, a analizar y enjuiciar si el cauce procedimental era el adecuado".

En el fundamento de derecho segundo de nuestra sentencia de referencia, relativo a las autoliquidaciones y su finalidad, dijimos:

"La Sala de instancia considera que ni la LGT ni las normas reglamentarias que la desarrollan permiten que a través de la solicitud de rectificación de una autoliquidación, se pretenda anularla y dejarla sin efecto porque la normativa reguladora del tributo es inconstitucional o contraria al ordenamiento comunitario; por el contrario es la normativa del tributo la que justifica, en su caso, la devolución, sin que proceda a través de la rectificación solicitada conseguir la nulidad de la autoliquidación, pues las normas reguladoras parten de la subsistencia de la autoliquidación.

Sin embargo, dicho razonar no se corresponde ni con la naturaleza ni con la finalidad de las autoliquidaciones. Las autoliquidaciones constituyen una especie dentro del género de las declaraciones, poseen, pues, un carácter especial dentro de las declaraciones, y a través de las mismas los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para liquidar el tributo y otros de carácter informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria a ingresar o, en su caso, la cantidad que resulta a devolver o a compensar, art. 120.1 de la LGT. Sistemáticamente conforman uno de los supuestos de inicio del procedimiento de gestión.

Las autoliquidaciones se han convertido en mecanismo imprescindible para hacer posible la viabilidad y eficacia del sistema tributario, conforman lo que ha venido a conocerse como gestión en masa, de suerte que el verdadero gestor pasa a ser el ciudadano y la Administración viene a asumir un papel de mero controlador. En el sistema tributario la gestión tradicional y más natural, conforme al normal desenvolvimiento de las relaciones de la Hacienda con los contribuyentes, es la gestión plenamente pública, pero a través de esta se haría prácticamente inviable el mandato constitucional que muy gráficamente se plasma en el "Hacienda somos todos", art. 31.1 de la CE, "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica, mediante una sistema tributario justo" , de ahí que las autoliquidaciones, la gestión en masa, posean una importancia esencial en el correcto desenvolvimiento del sistema tributario moderno; son actos de colaboración que constituyen, en los supuestos legalmente contemplados y exigibles, un deber que pesa sobre los contribuyentes, no sólo de contenido formal, sino con trascendencia material, cuyo incumplimiento puede dar lugar a responsabilidades de carácter sancionador.

Aún la habitualidad de las autoliquidaciones y su normalización en la gestión del sistema tributario y en la propia aplicación de los tributos, no deja de traslucir cierta anomalía, en tanto que lo que debería de ser actuaciones propias de las Administraciones públicas, deben ser asumidas obligatoriamente por los administrados, son deberes legalmente impuestos; con ello, en cierta forma, sufre la estructura básica de la relación Administración ciudadano, con riesgo de que se reduzcan las garantías y derechos que, en particular, el sistema tributario reconoce a los contribuyentes. Resulta evidente que si la gestión fuera, como es lo natural en principio, exclusivamente pública la actividad recaudatoria, a través de los procedimientos de gestión, se plasmaría en actos, normalmente liquidaciones, susceptibles de impugnación a través de los cauces dispuestos al efecto y por cualquier vulneración del orden jurídico, incluido, claro está, que la norma que sirve de cobertura al gravamen girado sea contraria a la Constitución o al Derecho Comunitario.

El cambio de sistema, el paso de un sistema de gestión tributaria pública, a la gestión semiprivada -por el enorme peso que ha adquirido en el sistema tributario moderno las autoliquidaciones- en masa mediante las autoliquidaciones, que aporta mayor eficacia y viabilidad al sistema, en modo alguno puede significar una merma de lo que constituye el estatuto de los contribuyentes, conformado con un amplio elenco de derechos y garantías. Como regla general, que debe ayudar cualquier interpretación normativa, es que las autoliquidaciones como medio necesario para procurar la mejor gestión tributaria, inserta en un procedimiento de gestión, no pueden hacer perder al contribuyente derechos y garantías legalmente reconocidos.

El problema, radica en que las autoliquidaciones no son actos administrativos, mientras que la estructura básica de la actuación administrativa se hace pivotar sobre los actos administrativos, sobre los que se despliega todo el sistema impugnatorio de recursos para su control y procurar, en su caso, la satisfacción de los intereses legítimos de los administrados. Pues bien, como puso de manifiesto la jurisprudencia, véase al respecto por ejemplo la sentencia de 20 de octubre de 2000, rec. cas. 1837/1995, "Pero es no menos cierto que, como pone de relieve "in extenso" la reciente Sentencia de esta Sala de 29 de Septiembre de 2000 --recurso de casación 7035/94 --, recaída en recurso también en su día deducido por la Sociedad de referencia, en este precepto, esto es, en el art. 121 mencionado del RPREA de 1981, se había introducido un procedimiento de gestión, previo al de revisión económico-administrativa, para hacer posible la existencia de un acto administrativo o ficción del mismo --porque las autoliquidaciones, evidentemente, no lo son -- que, a su vez, posibilitara su revisión", el mecanismo de rectificación dispuesto al efecto persigue la producción del acto administrativo, presunto o expreso, posibilitando su control mediante el sistema de recursos dispuestos al efecto, y resulta evidente que la impugnación del acto así producido, que no posee más especialidad, en lo que ahora interesa, que la forma de producirse, podrá articularse haciendo valer cuantos motivos de impugnación en general permite el ordenamiento jurídico, entre los que se cuenta, claro está, considerar que la norma que da cobertura al gravamen impuesto es contraria a la Constitución o al Derecho comunitario -aunque con las diferencias propias de los distintos supuestos fácticos concurrentes, si nos puede servir de referencia la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2021, rec. cas. 3816/2019-; por tanto, se idea un procedimiento cuya finalidad es posibilitar, en su caso, la devolución de lo que se considera ingresado indebidamente, y al efecto se faculta al contribuyente para solicitar la rectificación de su autoliquidación dando lugar a la producción del acto y con ello posibilitando la satisfacción de los intereses del contribuyente, art. 227.2. b) de la LGT.

El esquema que mantiene los arts. 120 y ss de la LGT actual y su desarrollo reglamentario, unificando los procedimientos, es similar al que se contemplaba en el Real Decreto 1163/1990, que regulaba el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, distinguiéndose los supuestos en los que la autoliquidación hubiera dado lugar o no a un ingreso indebido. Con el procedimiento que comentamos, solicitada la rectificación, el contribuyente puede pretender, entre otras, la devolución de aquellas cantidades que no le corresponden ingresar, art. 15.1.c) del Real Decreto 520/2005, entre las que cabe apuntar sin dificulta ni tensión los ingresos realizados en aplicación de una norma que entiende vulnera la Constitución o el Derecho europeo, puesto que resulta evidente que no existe limitación alguna causal y es factible que la cuestión gire en torno a la interpretación y/o aplicación de una norma. En el caso de que se haya cursado la rectificación, la Administración tiene obligación de resolver la solicitud de rectificación de una autoliquidación, sin perjuicio de que pueda producirse el acto presunto desestimatorio, que abre la puerta de la impugnación, por cualquier causa fáctica o jurídica, sin que el que se alegue como único motivo de impugnación la inconstitucionalidad o la incompatibilidad con el Derecho europeo de la norma que crea el impuesto, suponga alteración alguna del procedimiento y vía para, en definitiva, procurar el control jurisdiccional, que de otro modo no sería factible, ello sin perjuicio de las consideraciones que al respecto se hizo por este Tribunal en la sentencia de 21 de mayo de 2018, rec. cas. 113/2017".

Por su parte, en el fundamento de derecho tercero de nuestra reiterada sentencia, dijimos, en relación con el criterio de interés casacional fijado, lo siguiente:

"la cuestión con interés casacional planteada en el auto de admisión es positiva, esto es, la rectificación de una autoliquidación -y la consiguiente devolución de ingresos indebidos- sí es cauce adecuado para cuestionar la autoliquidación practicada por un contribuyente -que ha procedido a ingresar en plazo las cuantías por él calculadas en cumplimiento de sus obligaciones tributarias, a fin de no ser sancionado por dejar autoliquidar e ingresar en plazo- cuando entienda indebido el ingreso tributario derivado de tal autoliquidación al considerarlo contrario a la Constitución o al Derecho de la Unión Europea.

El recurso de casación debe, por tanto, ser estimado, al ser la tesis contenida en la sentencia impugnada contraria a la correcta interpretación de los arts. 120 y ss. de la LGT y 126 a 129 del Real Decreto 1065/2007. Debiéndose limitar nuestro pronunciamiento a este punto por las razones recogidas anteriormente y ello, en el buen entendimiento, para evitar quiebras en el derecho a la tutela judicial efectiva, que es la Sala de instancia, juez natural para las cuestiones de fondo planteadas, la que debe pronunciarse sobre las mismas".

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, no procede declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.

A tenor del artículo 139.1 LJCA, respecto de las costas de la instancia, las dudas razonables sobre la interpretación de las normas aplicables, determina que cada parte abone las causadas a su instancia y las comunes por mitad.