STS, 30 de Abril de 2015

Con fecha 10 de febrero de 2005 los Servicios de Inspección de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Madrid, incoaron a la entidad ZAPATA S.A. Acta de disconformidad (modelo A02), con carácter definitiva y con número 70960541, por el concepto Impuesto sobre Sociedades y por los períodos citados.

En el Acta incoada se hacía constar, en síntesis, lo siguiente:

1. Las actuaciones inspectoras se iniciaron el 30 de junio de 2004. A los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones, establecido en el artículo 29 de la 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, no se han de computar 49 días debido a dilaciones en el procedimiento por causas imputables al contribuyente, con el detalle con el que figura en las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones.

2. El obligado tributario -ZAPATA S.A.-- se constituyó con fecha de 26 de octubre de 1965, con la aportación no dineraria de diversas fincas sitas en los siguientes términos municipales de Madrid (Vallecas), Getafe y Leganés.

   Desde el día 1 de enero de 1992, la sociedad se encontraba dada de alta en el Epígrafe número 833.1 del IAE correspondiente a la "Promoción Inmobiliaria de Terrenos".

3. Como consecuencia de las actuaciones inspectoras se pusieron de manifiesto los siguientes hechos:

   1. En el ejercicio 1999 no se pusieron de manifiesto hechos que dieran lugar a su regularización tributaria.

   2. En el ejercicio 2000 , según consta en escritura pública con fecha de 24 de marzo de 2000, el obligado tributario realizó una permuta con la entidad CONSTRUCCIONES SAN AGUSTÍN S.L. de unos terrenos sitos en Vallecas .

   3. En el ejercicio 2001, según consta en escritura pública de fecha de 23 de marzo de 2001, el obligado tributario transmitió a la entidad CENTROS COMERCIALES CARREFOUR .S.A una finca rústica, hoy urbana e incluida en el Plan Parcial del Sector UZP 1.03 "Ensanche de Vallecas", aprobado con fecha de 28 de enero de 1999, que se encuentra sita en Vallecas, y denominada "Cañada del Santísimo".

      Dicha finca figuraba contabilizada como "Inmovilizado material", obteniéndose como consecuencia de su enajenación un beneficio extraordinario de 996.371,76 euros, que se acogió al régimen de diferimiento de la tributación del artículo 21 de la LIS . El sujeto pasivo practicó el correspondiente ajuste negativo al resultado contable, así como otro ajuste negativo en concepto de corrección por depreciación monetaria ( artículo 15.11 de la LIS ) por importe de 30.827,33 euros.

      Asimismo, el obligado tributario vendió a la entidad PROJECT 2005 S.L., según consta en escritura pública con fecha de 6 de abril de 2001, una finca rústica sita en el término municipal de Getafe denominada "Los Llanos", que figuraba contabilizada como "Inmovilizado"; el beneficio obtenido ascendió a 325.707,46 euros, que se acogió al régimen de diferimiento del artículo 21 de la LIS , realizándose el correspondiente ajuste negativo, así como otro ajuste negativo en concepto de corrección por depreciación monetaria ( artículo 15.11 de la LIS ) por importe de 13.255,49 euros.

      La Inspección de los Tributos considera que, en ambos casos, no procede practicar los citados ajustes, dado que las fincas trasmitidas tienen la consideración de "existencias", y no de inmovilizados, como exigen los artículos 21 y 15.11 de la LIS .

   4. En el ejercicio 2002 el obligado tributario decidió aplicar el régimen de deducción por reinversión, previsto en el párrafo 2º de la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 24/2001 , por la parte de la reinversión efectuada en el ejercicio 2001 en la operación denominada "San Agustín". Por ello, realizó un ajuste positivo al resultado contable de 1.734.419,04 euros, que se corresponde con el 78,32% del ajuste negativo realizado en el ejercicio 2000 en virtud de lo dispuesto en el artículo 21 de la LIS (que recordemos ascendió a 2.214.528,91 euros); como consecuencia de ello, se practicó una deducción en la cuota de 294.851,24 euros, que es el resultado de aplicar el porcentaje del 17% al ajuste positivo realizado (1.734.419,04 euros).

      Teniendo en cuenta que la Inspección de los Tributos no admitió aplicar en el ejercicio 2000 el régimen de diferimiento de la tributación del artículo 21 de la LIS , tampoco procede aplicar en el ejercicio 2002 la citada deducción en la cuota, disminuyéndose igualmente la base imponible declarada en el ajuste positivo practicado por el obligado tributario (1.734.419,04 euros).

Emitido por el Actuario el preceptivo Informe ampliatorio , fundamentando la propuesta de liquidación contenida en el acta, y de conformidad con el artículo 56 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, (en adelante, RGIT), se concedió al obligado tributario un plazo de quince días para formular las alegaciones que estimara oportunas; el obligado tributario presentó escrito de alegaciones en el que, en síntesis, manifestaba que su objeto social era, desde su constitución, la explotación, y aprovechamiento agrícola, forestal y pecuario de terrenos, predios o fincas; y considerando que dichas fincas en cuestión, figuran contabilizadas como inmovilizado material desde la constitución de la entidad, resulta indiscutible concluir que dichos inmuebles han sido objeto de explotación agrícola, debiendo calificarse como inmovilizados y no como existencias. Entiende que el cambio de su objeto social, no puede modificar la calificación de sus fincas, que durante numerosos años han estado afectas a la actividad agrícola.

Con fecha de 15 de abril de 2005, el Inspector Jefe dictó Acuerdo de liquidación tributaria confirmando íntegramente la propuesta inspectora contenida en el acta, salvo en lo relativo a los intereses de demora que se recalculan. La liquidación definitiva es, en síntesis, la siguiente:

CUOTA ACTA 973.616,93 EUROS

INTERESES DEMORA 199.915,66 EUROS

DEUDA TRIBUTARIA 1.173.532,59 EUROS

Dicho Acuerdo se notificó al interesado el 26 de abril de 2005.

Disconforme con el Acuerdo de liquidación, el interesado interpuso, con fecha de 24 de mayo de 2005, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, referenciada con el número 28/10248/2005, al amparo de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ).

Puesto de manifiesto el expediente administrativo, el interesado presentó, con fecha de 24 de noviembre de 2005, escrito de alegaciones .

Con fecha de 22 de septiembre de 2008 el Tribunal Regional de Madrid dictó Resolución de la reclamación interpuesta; su FALLO es el siguiente:

"...acuerda desestimar la presente reclamación, confirmando el acto administrativo impugnado por ser conforme a Derecho".

La Resolución del Tribunal Regional de Madrid se notificó al obligado tributario con fecha de 28 de octubre de 2008.

Disconforme con la Resolución anterior, la entidad interesada interpuso, con fecha de 28 de noviembre de 2008, recurso de alzada ante este Tribunal Económico Administrativo Central, referenciado con el número 00/8238/2008, al amparo de lo dispuesto en el artículo 241 de la LGT , presentado las alegaciones que estimó oportunas.

En resolución de 24 de noviembre de 2009 (R.G. 8238/08) el TEAC acordó desestimar el recurso de alzada, confirmando la resolución del TEAR de Madrid.

La entidad ZAPATA S.A. promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de noviembre de 2009, que fue turnado a la Sección Segunda y resuelto en sentencia de 5 de diciembre de 2012 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la Entidad ZAPATA S.A contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de noviembre de 2009, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la resolución impugnada y el acuerdo de liquidación del que trae causa en cuanto a las fincas enjuiciadas, por su disconformidad a Derecho, resultando procedentes los ajustes negativos realizados por la entidad en los ejercicios 2000 y 2001 --salvo respecto de la finca Los Llanos-- y el ajuste positivo realizado en el ejercicio 2002, todo ello con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. Sin imposición de costas".

1. Contra la referida sentencia la Administración General del Estado, y en su representación y defensa el Abogado del Estado, preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación, que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala.

2. Por providencia de 24 de abril de 2013 se acordó conceder a las partes un plazo de diez días para que formularan alegaciones sobre la posible causa de inadmisión del recurso.

   Es de señalar que en el caso que nos ocupa, la Sala de instancia, a propuesta del recurrente, fijó la cuantía del recurso en la cantidad de 1.173.532,59 € euros. Ahora bien, consta en el expediente administrativo unido a las actuaciones de instancia, concretamente en el acuerdo de liquidación de fecha 15 de abril de 2005, que dicha cantidad es el importe total de las liquidaciones (cuotas e intereses de demora) del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1999 a 2002, ambos inclusive, y únicamente, la cuota liquidada en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000, supera el límite legal para acceder al recurso de casación, asciende, concretamente, a la cantidad de 807.156,72 €.

   En consecuencia, de conformidad con el artículo 93.2.a), en relación con los artículos 86.2.b ) y 41.3 de la Ley de la Jurisdicción , el auto de 18 de julio de 2013 de la Sección Primera acordó "declarar la admisión del recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la Sentencia de 5 de diciembre de 2012 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda), en el recurso nº 50/2010 , en lo que respecta a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000, y la inadmisión del recurso en relación con las liquidaciones por el mismo Impuesto de los ejercicios 1999, 2001 y 2002 respecto de las cuales la sentencia recurrida se declara firme".

3. Remitidas las actuaciones a la Sección Segunda para la sustanciación del recurso y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 29 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Por el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, se ha interpuesto recurso de casación contra la sentencia de 5 de diciembre de 2012 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda), en el recurso nº 50/2010 , relativo al Impuesto sobre Sociedades.

La sentencia impugnada estima el recurso interpuesto por ZAPATA S.A. contra la resolución del TEAC de 24 de noviembre de 2009, que, a su vez, desestimó el recurso de alzada deducido contra la resolución del TEAR de Madrid de 22 de septiembre de 2008, que confirmó el acuerdo de liquidación de fecha 15 de abril de 2005, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999 a 2002, por importe total de 1.173.532,59 €.

La sentencia de la Audiencia Nacional recoge los hechos relevantes en las páginas 11 a 13 de la misma y su razón de decidir exclusivamente en el punto 10 del Fundamento Quinto, páginas 13 y 14. Según dicho punto las fincas transmitidas venían formando parte del patrimonio de la sociedad desde su constitución y figuraban contabilizadas en el inmovilizado material, habiendo sido objeto de explotación agrícola en virtud del contrato de aparcería concertado el día 30 de septiembre de 1988 con D. Abelardo . La sentencia señala que este contrato privado de aparcería debe ser tenido como cierto conforme al artículo. 1227 del Código Civil , al haber fallecido uno de los firmantes y por el carácter indubitado de sus firmas, según las conclusiones alcanzadas por perito calígrafo en el procedimiento contencioso-administrativo. La Audiencia Nacional concluye que las fincas que figuran en el contrato de aparcería de 30 de septiembre de 1988, que después fueron transmitidas bien mediante permuta bien mediante compraventa, estaban siendo objeto de explotación agrícola hasta fechas anteriores a su transmisión por encontrarse cedidas en aparcería al Sr. Abelardo . Lo que se refuerza atendiendo a la prueba testifical practicada el 13 de septiembre de 2010, en la que declaró como testigo D. Abelardo , agricultor, manifestando que cultivaba fincas de la entidad ZAPATA S.A. que firmó un contrato de aparcería, y que como tal solicitó ayudas de la Comunidad Europea de agricultores, PAC, desde 1993. Asimismo reconoció dejarlas de cultivar en determinado momento.

La Audiencia Nacional concluye que se acreditó adecuadamente que las fincas controvertidas fueron objeto de explotación agrícola hasta fechas anteriores a su transmisión, por la aparcería desde 1988, por lo que es pertinente el régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios.

El Abogado del Estado formula un único motivo de casación al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa por considerar que la sentencia recurrida infringe el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en relación con el artículo 184 del Real Decreto legislativo que aprobó el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y con el Plan General de Contabilidad de 1990, parte tercera, grupo segundo, y la Orden de 28 de diciembre de 1994 sobre normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, así como las normas relativas a la correcta valoración de la prueba, en función del artículo 24 de la Constitución y con la doctrina jurisprudencial sentada, entre otras, en la sentencia de 23 de marzo de 2004 .

La cuestión se centra en la calificación que se de a las fincas, bien como elementos de inmovilizado material, bien como existencias. Todo ello a los efectos de diferimiento por reinversión en función del artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 43/1995, de 27 de diciembre. Este precepto estuvo vigente hasta el día 1 de enero del año 2002, en virtud de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre.

De manera que, en definitiva, si nos encontramos ante inmovilizado es de aplicación la reinversión de beneficios extraordinarios, mientras que si se trata de existencias no lo es.

La cuestión es eminentemente fáctica, a pesar de lo cual el Abogado del Estado entiende que el recurso de casación es pertinente. A esos efectos se remite a lo ya establecido por esta Sala en sentencias de 23 de marzo de 2004 , ( casa. 6337/2001 ) y de 8 de octubre de 2008 , ( casa. 6220/2004 ), a tenor de las cuales si bien en principio no cabe plantear cuestiones de hecho en la casación, sí puede ser objeto de casación un tema probatorio o relacionado con la prueba entre otros en los siguientes casos:

a.- Cuando se alega infracción de las reglas de la sana crítica o cuando la apreciación de la prueba se ha realizado de modo arbitrario o no razonable, lo que puede hacerse por el cauce de infracción del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia.

b.- Cabe igualmente recurso de casación cuando se realizan valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico al socaire de la valoración de la prueba.

En el presente caso se alega infracción de las reglas de la sana crítica respecto a la valoración de la prueba, con infracción por tanto del principio de tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 de la Constitución .

Dice el Abogado de la Administración recurrente que con la demanda se aportó como documento nº 1 el contrato de aparcería formalizado el día 30 de septiembre de 1988 por el representante de la recurrente y D. Abelardo . Tal contrato ha sido tenido como válido y eficaz y como firmado en tal fecha, en función de las pruebas practicadas. Y esta es una conclusión que es preciso admitir, siendo acertada la sentencia por tanto en este punto, en función de la prueba del perito calígrafo y demás alegaciones de la de en su día recurrente. Igualmente hay un contrato de extinción de aparcería concluido el día 16 de marzo de 2000, aportado como documento nº 3.

Ahora bien, es preciso tener en cuenta que precisamente en el contrato de aparcería formalizado el día 30 de septiembre de 1988, después de referenciar las fincas y dentro de las estipulaciones, se contiene un apartado VI que dice lo siguiente: "ambas partes declaran de manera expresa que los terrenos objeto de este contrato constituyen reserva urbana de Madrid capital y que los mismos pueden verse afectados por Planes de Ordenación Urbana de la misma, por cuyo motivo las parcelas afectadas por aquellas quedarán automáticamente excluidas del presente contrato de aparcería, sin indemnización de clase alguna al cultivador aparcero, salvo lo relativo a cultivos hechos o cosechas pendientes de alzar".

Es decir, según el propio contrato, los terrenos objeto de la aparcería quedan excluidos de la explotación cuando se encuentren afectados por Planes de Ordenación Urbana.

Pues bien, esta es precisamente la cuestión en sentir del Abogado del Estado: Los terrenos permutados o vendidos se encontraban afectos a tales planes y por tanto habían quedado excluidos del contrato de aparcería. Basta acudir a la escritura que obra en el expediente administrativo de 24 de marzo de 2000 ante el Notario D. José Manuel Rodríguez Escudero, al núm. 1360 de su protocolo, de permuta entre Construcciones San Agustín S.L. y Zapata S.A. En el expositivo IV, párrafo 2° se dice lo siguiente: "Igualmente Zapata SA manifiesta que las fincas cedidas por dicha entidad en permuta se encuentran incluidas en la unidad de actuación del PGOUM denominada UZP:04 "Los Berrocales", estando sujetas al convenio urbanístico firmado con el Excmo. Ayuntamiento de Madrid con fecha 26 de noviembre de 1996".

Así pues, desde el año 1996 se había firmado ya un convenio por Zapata S.A., habiéndose por tanto cumplido la condición que se señalaba en el contrato de aparcería de 30 de septiembre de 1998 y habiendo quedado excluidas las fincas de dicho contrato o explotación agrícola.

Lo mismo cabe decir respecto de las fincas vendidas.

La sociedad se constituyó en 1965, siendo su objeto social la explotación agrícola de terrenos en los términos de Madrid, Getafe y Leganés. Y dada la situación de los terrenos en Vallecas, se vieron éstos afectados por Planes Urbanísticos en los años 1990, pasando de rústicos a urbanizables, lo que motivó que la entidad se diera de alta en el Impuesto de Actividades Económicas en el epígrafe correspondiente a promoción inmobiliaria de terrenos el día 1 de enero de 1992 y que en 1997 cambiara su objeto social a la promoción inmobiliaria y de arrendamiento de inmuebles. Según la escritura de 4 de agosto de 1997, el objeto de la sociedad era la transformación de suelo rústico en urbano, su posterior urbanización y promoción y la compraventa, permuta o arrendamiento de los suelos o de los inmuebles construidos; si bien ciertamente se mantuvo también el aprovechamiento industrial o agrícola.

Como consecuencia de ello es cierto lo que dijo la Inspección de los Tributos, en el sentido de que la actividad agrícola pasó a ser mínima y residual, siendo la promoción inmobiliaria el objeto básico de la sociedad. Y los terrenos denominados históricos, que inicialmente eran explotaciones agrícolas, pasaron a estar afectos en su mayoría a la actividad inmobiliaria. Es decir, pasaron de ser inmovilizado a ser existencias.

Conclusión que se ratifica precisamente por lo antes dicho respecto al contenido del contrato de aparcería, que expresamente ya preveía esta posibilidad.

Dadas las manifestaciones del propio representante de la entidad ante la Inspección de los Tributos en la Diligencia de 25 de noviembre de 2004, así como el resto de los antecedentes, hay que concluir a juicio del Abogado del Estado, que el simple hecho de tratarse de un terreno contabilizado históricamente en el inmovilizado material no implica su afectación a una explotación agrícola, estando afectado a una actividad urbanística como existencias desde la firma de los correspondientes convenios urbanísticos con la corporación municipal.

Se reitera, por tanto, que en la permuta realizada mediante escritura de 24 de marzo de 2000 las fincas cedidas por Zapata S.A. se encontraban ya incluidas en el Plan General de Ordenación Urbana de Madrid denominado DIRECCION000 , estando sujetas al convenio urbanístico firmado con el Ayuntamiento de Madrid el 26 de noviembre de 1996.

Se trata por tanto de fincas que estaban con actuaciones urbanísticas desde el año 1996, lo que excluía cualquier actividad agraria, incluso de aparcería, en función del contrato aportado y ratificado, independientemente de que en las escrituras puedan figurar como terrenos rústicos, pues habían sido aportadas a una Junta de Compensación y estaban sujetas a convenios urbanísticos, lo que supone un cambio a suelo urbanizable y sujeción a un planeamiento urbanístico. De forma que su enajenación o permuta entre entidades cuyo objeto social es la promoción inmobiliaria supone la afectación de tales terrenos a dicha actividad, es decir, su naturaleza de existencias y no de inmovilizado.

Por tanto en la medida en que la promoción inmobiliaria y la venta de parcelas era la actividad principal y habitual de Zapata S.A. cuando se llevó a cabo la inspección, hay que concluir que los inmuebles en cuestión si bien inicialmente estaban destinados a aparcería, a partir de los años mencionados tenían como fin la actividad inmobiliaria y la afectación a tal actividad, por lo que deben considerarse como existencias y no como inmovilizado, no procediendo en consecuencia el beneficio fiscal del artículo 21 de la Ley 43/1995 para la reinversión de beneficios extraordinarios ni la Disposición Transitoria Tercera de la Ley 24/2001 .

Todo lo cual le lleva a concluir al Abogado del Estado recurrente que la resolución del TEAC fue ajustada a Derecho cuando concluyó que la regularización practicada por la Inspección de los Tributos y la resolución del Tribunal Regional de Madrid eran ajustadas también a Derecho, pues los inmuebles transmitidos no tenían la consideración de inmovilizado sino de existencias en los ejercicios objeto de liquidación.

1. La cuestión controvertida en esta litis gira en torno a la calificación que ha de darse a los terrenos sitos en Vallecas, que la entidad recurrente tenía contabilizados como inmovilizado material y que se encontraban incluidos en la "Unidad de actuación del PGOUM" denominada "UZP2.04" Los Berrocales (Distrito de Vicálvaro); los terrenos fueron objeto de una permuta con la entidad "Construcciones San Agustín" en virtud de escritura pública de fecha 24 de marzo de 2000. La entidad recurrida obtuvo un beneficio extraordinario de 2.312.010,37 euros, que se acogió al régimen de diferimiento de la tributación regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades (IS).

La calificación que se de a la finca objeto de permuta en el ejercicio 2000 -único cuya liquidación del Impuesto sobre Sociedades ha sido admitido en grado de casación-- bien como elemento del inmovilizado material, tal como sostiene la sentencia recurrida, bien como existencias, tal y como sostiene la Administración recurrente, resulta decisiva pues de ella depende la conformidad o no a Derecho de los beneficios fiscales aplicados por la sociedad, régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios y corrección monetaria, en su declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2000.

El carácter acotado del objeto de discusión exige una puntualización previa:

El inmovilizado material de una sociedad está compuesto por aquellos activos materiales que se afectan de manera duradera y con vocación de permanencia en las actividades de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en dichas actividades mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos en las sociedades. En contraposición con el concepto anterior está el concepto de "existencias". Las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos, de forma que la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna.

En consecuencia, para poder considerar que los elementos transmitidos tienen la calificación de inmovilizado es necesario que los mismos sean utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, no siendo suficiente la intención inicial de la empresa para que los mismos adquieran de manera indefinida la consideración de inmovilizado. La calificación de los inmuebles, en cuestión, como inmovilizado, depende de su destino económico, debiendo éste ser la afectación a la actividad de la empresa.

En el caso de autos, la recurrente sostiene la improcedencia de la liquidación practicada por el Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta que el terreno transmitido formaba parte del inmovilizado material de la empresa, sin constituir por lo tanto existencias, como considera la Inspección. De esta calificación deriva la procedencia de la actuación de la recurrente en cuanto que se acogió en el importe de la plusvalía obtenida en la transmisión de tal bien inmueble al beneficio fiscal de diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

2. Hasta el 31 de diciembre de 1995, era posible no incorporar a la base imponible las plusvalías obtenidas por la venta de activos de las empresas si se adquirían otros bajo ciertas condiciones y cumpliendo determinados requisitos ( art. 15 de la Ley 61/1978 ).

   Sin embargo, desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995 , de 27 de diciembre, el artículo 21 de la misma sustituyó el régimen de reinversión, como fórmula de exonerar de tributación por las plusvalías obtenidas, por el régimen de diferimiento de las mismas, siempre que naturalmente se tratara de enajenación de inmovilizado.

   El artículo 21 de referencia, precepto vigente hasta el 31 de diciembre de 2001, decía:

   "1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

   La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice".

   A su vez, el beneficio fiscal en el supuesto de reinversión de beneficios extraordinarios se complementa, en el supuesto de que la empresa sea de reducida dimensión, ya que si concurre esta circunstancia no se produce directamente un diferimiento en la tributación, sino una exención, cuantitativamente limitada, al señalar el artículo 127 de la Ley 43/1995 y los artículos 40 a 45 del Reglamento que la desarrollan, que: "en el periodo impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo 127 de esta Ley , no se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, siempre que el importe de las citadas rentas no supere 50 millones de pesetas y se reinvierta el importe total de las citadas rentas en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1 de la Ley...".

   El artículo 21 de la Ley 43/1995 establecía un régimen de no integración en la base imponible de rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión de determinados elementos patrimoniales, siempre y cuando las referidas rentas hubieran sido objeto de reeinversión en las condiciones establecidas en el precepto.

   El disfrute de la tributación diferida exige el cumplimiento, de forma concurrente, de diversos requisitos, entre ellos, el relativo al objeto de la transmisión que debe ser un elemento del inmovilizado, El requisito fundamental no es otro que la necesidad de que las rentas a las que se refiere el precepto sean las derivadas u obtenidas de "la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial", de tal forma que el beneficio fiscal está condicionado a que el elemento objeto de transmisión forme parte del activo fijo material de la empresa.

   Pero es que, además, si alguna duda planteaba la literalidad de los mencionados artículos anteriormente transcritos de la LIS, Ley 43/1995, sobre la necesidad de afectación de los bienes a la actividad de la sociedad para gozar de los beneficios fiscales que dichos preceptos establecen, esas dudas quedan definitivamente resueltas con la lectura de la Exposición de Motivos de la Ley, que, al explicar las novedades de la reforma y en relación con la base imponible, señala:

   "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo. Este sistema se aplicará no sólo a los elementos del inmovilizado material sino también a los del inmovilizado inmaterial así como a los del inmovilizado financiero bajo determinadas circunstancias".

   Como conclusión, en los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, tanto si estamos en presencia de una exención por reinversión como si atendemos al sistema de diferimiento que en este proceso está en juego, lo que se exige es que, bajo uno u otro sistema legal, se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.

   En cuanto a la afectación de los bienes a la actividad de la sociedad para gozar del beneficio fiscal que el artículo 21 de la LIS 43/1995 establece, es de recordar que ya la sentencia de 18 de noviembre de 2009 (casa. nº 668/2004 ) se refería a una enajenación de servicios, a la que, para gozar del beneficio fiscal, se le exigía que los terrenos estuvieran afectos y fueran necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la sociedad. Y en la sentencia de 2 de julio de 2008 (cas. nº 6925/2003 ) se señalaba que es evidente que para gozar de la exención se exige que exista una auténtica actividad empresarial, así como que los elementos materiales del activo fijo, de cuya transmisión se trata, estén afectos a la explotación económica de la sociedad. En la misma línea la sentencia de 12 de febrero de 2013 (casa. 2435/2010 ).

   Por todo ello podemos concluir que el beneficio fiscal previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 requiere que la enajenación de elementos materiales del activo fijo se produzca durante el ejercicio de una actividad empresarial.

3. La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales. De ellos nos hemos ocupado en la sentencia de 20 de octubre de 2011 (casa. 3544/2009 ).

   En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que: "El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad". Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su "afectación" a la "actividad social" con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el "inmovilizado material", de forma que, ni el tiempo de tenencia de dichos elementos cambia la naturaleza del bien o lo transforma en inmovilizado, ni su conversión en dichos elementos. Por otra parte, la expresión legal no debe sólo centrarse en la palabra "duradera", por virtud de la cual la mera permanencia o mantenimiento del bien favorecería su inclusión en aquella categoría de inmovilizado, sino también en los términos "servir" y "en la actividad de la sociedad", los cuales remiten a la idea de que el inmovilizado viene a integrarse con los bienes que se dedican a la satisfacción de los fines empresariales, a través de la actividad que en cada caso le sea propia.

   El Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, "Definiciones y relaciones contables", al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra "sociedad" por "empresa".

   Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

   En último término, la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias , considera empresas promotoras inmobiliarias a las que "actúan sobre los bienes inmuebles, transformándolos para mejorar sus características y capacidades físicas y ofrecerlos en el mercado para la satisfacción de las necesidades de alojamiento y sustentación de actividades de la sociedad", principio que es aplicable también a las actividades inmobiliarias "a pesar de que no constituyan la actividad más importante en la empresa".

   Asimismo se establece en la referida Orden que "independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre inmovilizado y existencias (activo fijo o circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente".

   Además, el Plan contempla también la posibilidad, a través de la cuenta 609, de "Transferencia de inmovilizado a existencias", de que aquellos bienes "adquiridos inicialmente como inmovilizado, finalmente se adscriban como existencias" cuando la empresa decida destinarlos a su venta sin haber sido objeto de explotación.

   Conforme a lo expuesto, la inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien en la empresa que, además, puede ser objeto de modificación en el periodo de su permanencia en la empresa.

   Este marco normativo, según ha sido interpretado por el Tribunal Supremo, avala la decisión de la Sala de instancia, debiendo recordarse, según hemos señalado en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casa. 3179/2009 , FJ 2º), que resulta irrelevante cuál fuera el destino inicial que la empresa recurrente pretendiera dar al inmueble, pues el dato determinante era si fue adscrito efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial, algo que, en este caso, sucedió.

4. Los datos obrantes en el expediente, puestos en relación con las normas legales anteriormente transcritas, permiten aplicar los beneficios fiscales discutidos en relación con los terrenos sitos en Vallecas y que fueron objeto de permuta en el ejercicio 2000 con la entidad Construcciones San Agustín, pues el destino de los terrenos transmitidos no era, en principio, el de su venta sino el de permanencia en el inmovilizado material de la entidad.

   Por eso, sin duda, la sentencia recurrida ya estimó que los terrenos de referencia debían de calificarse de inmovilizado material y no de existencias, pues así resulta tanto de la actividad realizada por la empresa como de la prueba aportada por el recurrente en la instancia de que dichos terrenos formaban parte del inmovilizado material de la sociedad.

   Es cierto que el nombre bajo el que se contabilice un bien no determina la naturaleza de la operación, sino que es más bien la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable correcto.

   De otra parte, es de reiterar que la calificación de un elemento como inmovilizado dependerá no de su propia naturaleza sino de su destino económico, debiendo haber estado afecto de forma duradera a la actividad de la entidad, tanto mediante su uso propio como mediante su explotación en arrendamiento o aparcería.

   No se trata de que las fincas "fueron explotadas", sino que la realidad es que las fincas se han estado explotando agrícolamente hasta el momento anterior a su venta o transmisión. Recuérdese que en el momento de la constitución de la sociedad -la sociedad se constituye con el único objeto de explotación y aprovechamiento agrícola, forestal y pecuario de terrenos, recogiendo la escritura de constitución que la sociedad se constituye por la necesidad de ordenar el cultivo y adaptarse a nuevas estructuras agrícolas- todas las fincas eran explotadas agrícolamente, pero cuando la entidad amplia el objeto social las fincas siguen siendo explotadas agrícolamente, ya en régimen de arrendamiento.

   Debe insistirse en que en cuanto a las fincas permutadas a Construcciones San Agustín S.L. en virtud de escritura de 24 de marzo de 2000, estas fincas sitas en el distrito de Vicálvaro fueron aportadas a la constitución de la sociedad Zapata S.A., figuran en su inmovilizado desde la constitución, por lo que "resulta indiscutible que las citadas fincas han estado afectas a la actividad de aprovechamiento agrícola y que las mismas han sido objeto de explotación agrícola", pero es que además estaban dadas en aparcería para su aprovechamiento agrícola en virtud de contrato suscrito el 30 de septiembre de 1988 concertado con D. Abelardo , documento aportado ante el TEAC y cuyo original se ha aportado con la demanda, aportando asimismo el original del contrato de extinción de 16 de marzo de 2000. Desde la constitución de la sociedad (1965), ésta ha obtenido ingresos por la explotación agrícola de los terrenos y desde la firma del contrato de aparcería (1988) ha obtenido ingresos por arrendamiento de fincas rústicas.

   Por tanto, los terrenos permutados a Construcciones San Agustín SL han estado explotados agrícolamente, bien directamente por la sociedad (desde la constitución de la sociedad hasta la firma del contrato de aparcería), bien en régimen de aparcería, por lo que tienen que tener la consideración de inmovilizado material y deben calificarse de elementos patrimoniales susceptibles de acogerse al régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios y posteriormente generar rentas que constituyen la base de la deducción por reinversión.

   Si la función de los terrenos mientras se han explotado como explotación agrícola ha sido la de servir de forma duradera a la actividad de la empresa y, después, al cambiar su afectación a la actividad de aparcería han continuado sirviendo de forma duradera a la empresa, no pueden considerarse de ningún modo como existencias, tal y como los define la normativa tributaria. Se trataba de elementos de inmovilizado. En consecuencia, siendo parte integrante del inmovilizado material de la empresa, su transmisión da derecho a la aplicación del incentivo del diferimiento por reinversión.

   No conviene olvidar en esta materia que, como decíamos en la sentencia de 14 de abril de 2010 , "resulta difícil, cuando no imposible, dar una doctrina general aplicable al supuesto presente, que en forma abstracta, y desde un punto de vista estrictamente jurídico, permita decidir cuando un determinado bien entra en la categoría de inmovilizado o tiene la consideración de existencia. Será necesario descender al examen de otros factores como pueden ser la naturaleza del bien, el tiempo de permanencia en la empresa antes de su venta, precio de su transmisión, etc. para poder llegar a una solución correcta. Es una cuestión fáctica de valoración de hechos que quedará extra muros del recurso de casación para la unificación de la doctrina, salvo que se aprecie una errónea o irracional apreciación de circunstancias concurrentes".

1. La sentencia recurrida deja expresa constancia de los siguientes hechos relevantes, que resultan de los datos que constan en el expediente:

1. ) La sociedad Zapata S.A. se constituyó mediante escritura pública de fecha 26 de octubre de 1965, con la aportación no dineraria de diversas fincas sitas en los términos municipales de Madrid (Vallecas), Getafe y Leganés. Su finalidad, tal y como se hizo constar en la escritura de constitución, es que "dado su naturaleza agrícola, especial diseminación y la necesidad de ordenar su cultivo con arreglo a las nuevas estructuras agrícolas, considera conveniente vincularlos en esta forma societaria para un mejor cultivo y aprovechamiento de los mismos. De esta forma, considera también poder llevarse a cabo los debidos ciclos de cultivo, la mecanización que dichos predios requieren y la concentración agrícola en la medida posible" --folio 124 del expediente--.

   Entre las fincas aportadas se incluye la que es objeto de controversia en el presente recurso (Los Berrocales).

2. ) Conforme a los Estatutos sociales, el objeto social de la entidad venía constituido por lo siguiente:

   "Artículo 4.- Objeto.- Constituye el objeto de la sociedad, la explotación y aprovechamiento agrícola forestal y pecuario de terrenos, predios o fincas en territorio nacional. La realización de toda clase de transformaciones agrícolas o forestales. Las adquisiciones y tenencia en forma de arriendo, o en cualquier otra explotación; mejora y gravamen de fincas rústicas. Asimismo constituirá el fin social, la mera tenencia o disfrute de estas explotaciones. También constituirá el fin social cualesquiera otras actividades de lícito comercio o industrial, que sean aprobadas por la Junta General de Accionistas" --folio 268--.

3. ) En fecha 30 de septiembre de 1988 la entidad hoy recurrente, Zapata S.A., representada por D. Diego , suscribe contrato de aparecería con D. Abelardo --documento nº 1 de la demanda-- en el que se incluye, entre otras fincas, las siguientes:

   -- DIRECCION000 : Finca relacionada con el nº NUM000 en el contrato.

   -- DIRECCION001 : Finca relacionada con el nº NUM001 en el contrato.

   -- DIRECCION002 : Finca relacionada con el nº NUM002 en el contrato.

   -- DIRECCION003 : Finca relacionada con el nº NUM003 .

   -- DIRECCION004 : Finca relacionada con el nº NUM004 .

   -- DIRECCION005 : Finca relacionada con el nº NUM005 en el contrato.

4. ) Desde el día 1 de enero de 1992, la sociedad se encontraba dada de alta en el Epígrafe número 833.1 del IAE, correspondiente a "Promoción Inmobiliaria de Terrenos", habiendo procedido, en escritura pública de fecha de 4 de agosto de 1997, a la modificación del objeto social, que pasó a ser el siguiente:

   "Artículo 4.- Objeto.- Constituye el objeto de la sociedad , la transformación de suelos rústicos en urbanos, su posterior urbanización y promoción, así como la compraventa, permuta o arrendamiento, bien sea de los referidos suelos o bien de los inmuebles que sobre los mismos se desarrollen . También constituye el objeto social, la obtención de aprovechamiento industrial, agrícola o de cualquier otro tipo sobre los terrenos propiedad de la sociedad, así como la compraventa, permuta o arrendamiento de dichos suelos o de los activos que sobre los mismos se desarrollen".

5. ) En fecha 13 de mayo de 1998 la Inspección incoó al obligado tributario un acta de conformidad, modelo A01, núm. 70058533, correspondiente al concepto de Gravamen Único de Actualización del Real Decreto Ley 7/1996, en la que se hace constar lo siguiente:

   "El objeto social de la entidad según escritura de constitución es la explotación y aprovechamiento agrícola, forestal y pecuario de terrenos (...) Pese a tratarse de elementos patrimoniales actualizables, que forman parte del inmovilizado material de la sociedad según se deduce del examen de la documentación presentada (...) Los elementos patrimoniales fueron adquiridos mediante aportación de uno de los socios en la constitución de la sociedad (26 de octubre de 1965) y valorados en conjunto como explotación agrícola (...)".

6. ) En fecha 16 de marzo de 2000 --folio 52 y ss. del expediente del TEAC-- la entidad Zapata S.A., representada por D. Teodulfo , y D. Abelardo , en su condición de aparcero, formalizan contrato de extinción parcial de otro de aparcería, acordándose la extinción del contrato de aparcería en su momento suscrito respecto a las DIRECCION000 , DIRECCION001 , DIRECCION002 , DIRECCION003 , DIRECCION004 y DIRECCION005 -- Documento num. 3 aportado con la demanda--.

7. ) En escritura pública de 24 de marzo de 2000, la sociedad Zapata S.A. realizó una 'permuta con la entidad CONSTRUCCIONES SAN AGUSTÍN S.L. de unos terrenos sitos en Vallecas, que tenía contabilizados como "Inmovilizado material", y que se encontraban incluidos en la "Unidad de Actuación del PGOUM denominada "UZP2.04 Los Berrocales", estando sujetos al Convenio Urbanístico firmado con el Ayuntamiento de Madrid con fecha de 26 noviembre de 1996. Las fincas permutadas son las siguientes: DIRECCION000 , DIRECCION001 , DIRECCION002 , DIRECCION003 , DIRECCION004 y DIRECCION005 .

   El obligado tributario obtuvo un beneficio extraordinario de 2.312.010,37 euros, que se acogió al régimen de diferimiento de la tributación regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , por importe de 2.214.528,91 euros (ajuste negativo practicado al resultado contable), así como un ajuste negativo en concepto de corrección por depreciación monetaria ( art. 15011 de la LIS ) por importe de 93.058,63 euros.

   2. Después de valorar el material probatorio obrante en autos, la Sala de instancia llega a la convicción de que en la sentencia recurrida, "...las fincas transmitidas, objeto de controversia, que venían formando parte del patrimonio de la sociedad desde su constitución y figuraban contabilizadas en el inmovilizado material, fueron objeto de explotación agrícola en virtud del contrato de aparecería concertado el 30 de septiembre de 1988 con D. Abelardo . La idoneidad del referido contrato privado de aparcería, a los fines ahora enjuiciados, no puede ser discutida toda vez que, de un lado, su fecha hace prueba, conforme al artículo 1227 del Código Civil , al haber fallecido uno de los firmantes, y de otro, el carácter indubitado de las firmas resulta de las conclusiones alcanzadas por el perito calígrafo en el presente procedimiento, en las que colige que las firmas estampadas en el citado documento -núm. 1 de la demanda- "sí han sido hechas respectivamente del propio puño y letra de D. Abelardo y D. Carlos Daniel " y que las referidas firmas "sí han sido estampadas en la fecha que figura en el documento".

      Consecuentemente, se colige que las fincas que figuran en el contrato de aparcería de 30 de septiembre de 1988, que posteriormente fueron transmitidas bien mediante permuta, bien mediante compraventa, estaban siendo objeto de explotación agrícola hasta fechas anteriores a su transmisión, por encontrarse cedidas en aparcería al Sr. Abelardo . Esta conclusión se refuerza atendiendo a la prueba testifical practicada en fecha 13 de septiembre de 2010, en la que declaró como testigo D. Abelardo , de profesión agricultor, en la que manifestó que cultivaba y continuaba cultivando en la actualidad fincas de la entidad Zapata S.A. desde hace más de 20 años, entre las que se encontraban las que son objeto de controversia en el presente procedimiento; que firmó un contrato de aparcería sobre las referidas fincas; que en su calidad de aparcero solicitó ayudas a la Comunidad Europea de Agricultores (PAC) desde el año 1993 y reconoció que, entre las ayudas percibidas, estaban las recibidas por las tierras propiedad de la entidad Zapata S.A. que cultivaba, haciendo la correspondiente liquidación anual a la citada sociedad. Asimismo, reconoció el testigo dejar de cultivar, en determinado momento, alguna de las tierras propiedad de Zapata que cultivaba en Vicálvaro, por comunicarle la sociedad que iba a proceder a su venta, firmando al efecto el correspondiente documento de rescisión parcial de la aparcería".

      En suma, después de la valoración de la prueba la Sala de instancia llega a la solución de entender que la sociedad ZAPATA "...ha acreditado adecuadamente que las fincas controvertidas fueron objeto de explotación agrícola hasta fechas anteriores a su transmisión, pues estaban cedidas en aparcería desde el 30 de septiembre de 1988 a D. Abelardo , por lo que siendo objeto de explotación, como mínimo, durante los 12 años anteriores a dicha transmisión, la calificación que les corresponde no es otra que la de inmovilizado material susceptible de acogerse al régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios, sin que el hecho de que con posterioridad a su constitución la sociedad ampliara su objeto social, incluyendo en el mismo la urbanización y promoción de suelos, manteniendo la actividad de aprovechamiento agrícola, desvirtúe la calificación que ha de darse a las referidas fincas, toda vez que, se reitera, estuvieron afectas hasta su transmisión a la actividad agrícola.

      Conforme a cuanto antecede, la conclusión que se alcanza no es otra que la de que las fincas transmitidas en los ejercicios comprobados... deben ser calificadas como inmovilizado material y, por tanto, susceptibles de acogerse al régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios y de corrección monetaria, así como posteriormente generar rentas que constituyen la base de la deducción por reinversión, debiendo declararse procedentes los ajustes negativos realizados por la entidad en el ejercicio 2000 " (único como se ha dicho, que ha sido admitido a revisión en grado de casación).

   3. Esta Sala entiende que, en el caso de esta recurso, aun cuando se acusa infracción de normas aplicables, en realidad lo único que se pretende es revisar cuestiones relativas a la valoración de la prueba o questio facti, que no questio iure.

      Aún cuando el cauce procedimental pudiera ser correcto, la Administración del Estado recurrente lo único que intenta es revisar la valoración que la sentencia de instancia hace con respecto a las pruebas desarrolladas.

      Dicho de otro modo, la recurrente solicita de esta Sala que valore de una forma radicalmente distinta a la que lo hace la Audiencia el material probatorio obrante en autos, olvidándose que tales extremos pertenecen únicamente al juzgador a quo.

      El recurso no respeta la base fáctica de la sentencia, esto es, pretende sustituir la valoración fáctica de la sentencia por la suya propia haciendo supuesto de la cuestión. Y no se olvide que el recurso de casación se configura bajo la directriz del respeto a la base fáctica de la resolución que se recurre, puesto que está pensado para revisar única y exclusivamente el Derecho aplicable.

      La exclusión de la prueba como motivo de casación obedece a la propia finalidad de este recurso concebido para depurar las infracciones normativas en que pueda haber incurrido la Sala de instancia en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el indicado tribunal.

      El recurso de casación no es el camino adecuado para revisar la apreciación de la prueba realizada por los jueces de instancia, pues es doctrina reiterada de este Tribunal Supremo, como resulta de la sentencia de 24 de septiembre de 2008 ( 2114/2006 ) y de otras muchas en el mismo sentido, que la formación de la convicción sobre los hechos para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo en la LJCA, lo cual se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el Tribunal de instancia.

      La Administración del Estado admite que el contrato que se aportó como Documento n° 1 a la demanda (contrato de aparcería formalizado el 30 de septiembre de 1988 entre Zapata S.A. y D. Abelardo ) es válido y eficaz, admitiendo que es acertada la sentencia en este punto, en función de la prueba del perito calígrafo.

      Es a continuación cuando la Administración del Estado llega a unas conclusiones erróneas tendentes a acreditar que la valoración de la prueba ha sido arbitraria, irracional o con infracción de las normas reguladoras de la prueba.

      Es cierto que el contrato referido (contrato de aparcería de 30 de septiembre de 1988), en su apartado VI dispone que los terrenos objeto del contrato constituyen reserva urbana de Madrid capital y que los mismos pueden verse afectados por Planes de Ordenación Urbana de la misma, por cuyo motivo las parcelas afectadas por aquellas quedarán automáticamente excluidas del contrato de aparcería, sin indemnización de clase alguna al cultivador aparcero, salvo lo relativo a cultivos hechos o cosechas pendientes de alzar. Esto es, que los terrenos objeto de aparcería quedarán excluidos de la explotación cuando se encuentren afectados por Planes de Ordenación Urbana.

      Es después cuando la Administración del Estado, amparándose en la escritura de 24 de marzo de 2000, obrante en el expediente, llega a una conclusión errónea: afirma que como el contrato de aparcería es de 30 de septiembre de 1998 (afirmación equivocada porque el contrato de aparcería es de 1988) y como en el año 1996 se había firmado un Convenio por Zapata, las fincas están excluidas del contrato de aparcería y de la explotación agrícola. Según la Administración, si el Convenio se firma en 1996 y la aparcería en 1998, las fincas en cuestión nunca estuvieron en aparcería ya que el Convenio se firma antes que el contrato de aparcería.

      Esta conclusión es equivocada por los siguientes motivos:

      -- El contrato de aparcería es de 30 de septiembre de 1988 (no como la Administración del Estado afirma en la página 7 de su escrito de 30 de septiembre de 1998).

      -- El 26 de noviembre de 1996 Zapata firma convenio urbanístico pero sobre DIRECCION000 (no incluyendo todas las fincas).

      -- Que la firma del Convenio no implica que las fincas dejen de explotarse unos días antes de su transmisión/permuta (dejan de explotarse el 16 de marzo de 2000 y se transmiten/permutan el 24 del mismo mes).

      -- Que el contrato de aparcería se extinguió el 16 de marzo de 2000 y la formalización de la escritura pública de permuta se produce el 24 de marzo de 2000.

      -- Por lo tanto; como mínimo desde el 30 de septiembre de 1988 (año del contrato de aparcería) (o como mínimo desde la fecha de fallecimiento de D. Carlos Daniel ) hasta la permuta de las fincas (año 2000) las mismas han estado en explotación agrícola. Como dice la sentencia de instancia, las fincas fueron objeto de explotación como mínimo durante los 12 años anteriores a la transmisión/permuta.

      La Administración, equivocando las fechas, parece querer llegar a otra conclusión: si el convenio se firma en 1996 y la aparcería en 1998, las fincas en cuestión nunca estuvieron en aparcería y por ende no se pueden catalogar de inmovilizado material.

      Por todo lo expuesto, debemos concluir que la calificación de los terrenos como inmovilizado material susceptible de acogerse al régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios es totalmente acorde con el conjunto de hechos probados y con la legislación al respecto.

Al no acogerse el motivo de casación alegado, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado y ello debe hacerse con imposición de las costas al recurrente ( art. 139.2 LJCA ) al haberse desestimado totalmente el recurso, si bien el alcance cuantitativo de la condena en costas no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 7.000 euros atendida la facultad de moderación que el artículo 139.3 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN