STS, 18 de Junio de 2014

La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 8 de octubre de 2012, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: " Que desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de ANTENA 3 DE TELEVISION, S . A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 24 de febrero de 2011, a que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin efectuar expresa condena en costas. ".

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Manuel Lanchares Perlado, en nombre y representación de ANTENA 3 DE TELEVISIÓN, S.A., se interpone Recurso de Casación por los siguientes motivos: Primero.- Se alega que la entidad no tiene ni puede tener la condición de sujeto pasivo puesto que la actividad que se pretende someter a tributación está organizada por terceras entidades siendo, en todo caso, éstas los obligados tributarios. Segundo.- Por vulneración del principio de reserva de ley ( artículo 8 de la LGT o Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) en la medida que este precepto exige la regulación, en todo caso, por ley del hecho imponible, devengo, base imponible, tipo de gravamen y demás elementos estructurales de la obligación tributaria, y en el presente caso la falta de previsión legal ha sido suplida por un extensivo y analógico criterio interpretativo de la Administración. Tercero.- Por vulneración del principio de interdicción de la analogía ( artículo 14 de la LGT ) habida cuenta que la normativa reguladora de la Tasa de Juego no está prevista para someter a tributación los hechos que motivan este procedimiento (la participación de usuarios a través de llamadas telefónicas y mensajes de SMS) y el órgano administrativo fuerza una interpretación analógica "para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible", lo cual está expresamente prohibido por el artículo 14 de la LGT . Cuarto.- Considera la recurrente que someter las actividades u operaciones discutidas a la Tasa de Juego provocaría que la exención del juego prevista en el IVA fuera inaplicable e impracticable.

Termina suplicando de la Sala se case la sentencia impugnada, declarándose la improcedencia de la actuación administrativa referida a la Tasa de Juego (ejercicio 2005 a 2009).

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 4 de junio de 2014, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

ANTECEDENTES

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Manuel Lanchares Perlado, atuando en nombre y representación de ANTENA 3 DE TELEVISIÓN, S.A., la sentencia de 8 de octubre de 2012, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso Administrativo número 222/2011 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de febrero de 2011, que desestima la reclamación interpuesta contra dos liquidaciones de la Tasa de Juegos de suerte, envite o azar, rifas y tómbolas derivadas del Acta de disconformidad A-02, número 71700186, devengada en el periodo 10/2005 a 7/2009, por importe de 8.756.269,93 € a ingresar, y del Acta de disconformidad nº 71700265, por el periodo 2/2006 a 7/2009, por importe de -1.120.511,90 € a devolver.

La sentencia de instancia desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

- La entidad no tiene ni puede tener la condición de sujeto pasivo puesto que la actividad que se pretende a tributación está organizada por terceras entidades -las plataformas de tarificación adicional- siendo, en todo caso, éstas los obligados tributarios.

- Existe una vulneración del principio de reserva de ley ( artículo 8 de la LGT o Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) en la medida en que este precepto exige la regulación en todo caso por ley del hecho imponible, devengo, base imponible, tipo de gravamen y demás elementos estructurales de la obligación tributaria y en el presente caso la falta de previsión legal ha sido suplida por un extensivo y analógico criterio interpretativo de la Administración.

- Existe igualmente una vulneración del principio de interdicción de la analogía ( artículo 14 de la LGT ) habida cuenta que la normativa reguladora de la Tasa de Juego no está prevista para someter a tributación los hechos que motivan este procedimiento (la participación de usuarios a través de llamadas telefónicas y mensajes SMS) y el Órgano administrativo fuerza una interpretación analógica «para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible lo cual está expresamente prohibido por el artículo 14 de la LGT .

- No se puede someter las actividades u operaciones discutidas a la Tasa del Juego porque ello provocaría que la exención del juego prevista en el IVA fuera inaplicable e impracticable.

DECISIÓN DE LA SALA

Problema idéntico al ahora planteado, entre las mismas partes y con iguales motivos de casación, ha sido resuelto por esta Sala en la sentencia de 13 de diciembre de 2012 recaída en el Recurso de Casación número 4579/2010 .

En virtud del principio de unidad de doctrina debemos reiterar ahora la doctrina que entonces afirmamos, pues la única diferencia que media entre ambos procesos es la derivada de que los ejercicios afectados en uno y otro proceso son distintos, sin que tal circunstancia tenga relevancia en aspecto alguno o efecto de la decisión del litigio.

Decíamos en la meritada sentencia:

"F. J. Tercero.- Sobre la mencionada cuestión de si concurre en ANTENA 3 TELEVISIÓN la calidad de sujeto pasivo de la tasa, la sentencia recurrida, tras citar el artículo 37 del Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre , por el que se aprueba el texto refundido de las Tasas Fiscales, según el cual "Son sujetos pasivos de las tasas los organizadores de rifas y tómbolas y las Empresas cuyas actividades incluyan la celebración de apuestas o desarrollen combinaciones aleatorias con fines publicitaria (...)" precisa que la condición de sujeto pasivo deriva claramente de los contratos celebrados por Antena 3, con las plataformas telefónicas, pues es ella la que contrata en su propio nombre y por su cuenta los servicios y SMS necesarios para la organización de los sorteos.

A la vista de esta declaración, es de notar que dicha calificación como hemos señalado en nuestra sentencia de 8 de marzo de 2012, recurso de casación núm. 4955/2008 , FD5 se haya reservada a la soberanía del Tribunal de instancia, en la que este Tribunal no debe intervenir, salvo que al desarrollarla incurra en arbitrariedad, ofreciendo un resultado ilógico, contradictorio o contrario a algún precepto legal [así lo ha venido sosteniendo la Sala Primera de este Tribunal Supremo, entre otras, en las sentencias de 7 de julio de 2006 (casación 4131/99, FJ 2 º); y 26 de junio de 2008 (casación 2227/01, FJ 2º), y también esta Sala Tercera , entre otras, en las sentencias de 29 de marzo de 2010 (casación 11318/04, FJ 22 º), y 19 de mayo de 2011 (casación 2825/08 , FJ 6º)], ninguna de cuyas circunstancias concurre en la calificación de los contratos realizada por el TEAC y avalada por la Sala de instancia. Por otro lado hay que reseñar que la parte no la pone en cuestión ni la combate en el recurso, pues se limita a afirmar, que ello es " tan cierto o falso como lo contrario ", sin aducir elemento contractual decisorio alguno que permita inferir que el organizador de la rifa no es ella sino las plataformas telefónicas.

El escrito de interposición tampoco explica por qué la relación del partícipe se mantiene directamente por Antena 3 de Televisión S.A., quien contrata aquellos servicios ni la razón, y este hecho es un dato relevante, de que sea dicha sociedad, tal como reseña la sentencia, la que practique las liquidaciones y efectúe los ingresos correspondientes en concepto de ingreso a cuenta del IRPF de las personas premiadas en las rifas. Todo ello al margen, como recuerda el TEAC, de que el sorteo se realice dentro de un programa cuyos derechos de autor se reserva la propia cadena, es publicitado por el propio presentador del programa y la responsabilidad del cumplimiento de las condiciones anunciadas también es asumida por la cadena televisiva.

Frente a dichas argumentaciones, la parte se limita a verter simples manifestaciones genéricas, lo que no resulta suficiente para estimar este aspecto del motivo.

F. J. Cuarto.- Un segundo punto cuestionado en el recurso es el de la eventual vulneración del principio de reserva de ley, por entender la recurrente que la sentencia aplica una normativa que no está concluida para acoger en su ámbito los supuestos litigiosos que pretenden someterse a la tasa.

Respecto a este debate, hay que reconocer que la sentencia recurrida es en principio puramente descriptiva de la legislación aplicable:

Por lo que respecta a la denunciada infracción de la reserva de Ley y vulneración del principio de interdicción de la analogía, no cabe olvidar que el artículo 222.1 de la Ley 41/1964, de Reforma del Sistema Tributario dispone que "En virtud del Monopolio del Estado sobre la Lotería Nacional, las autorizaciones por el Ministerio de Hacienda de las rifas y tómbolas, la celebración de apuestas y las combinaciones aleatorias con fines publicitarios serán objeto de una Tasa que se exigirá con arreglo a la presente Ley".

Mediante el Decreto 3059/1966, de 19 de diciembre, se aprobó el Texto Refundido Regulador de las Tasas fiscales, estableciendo su art. 36 , como se ha dicho anteriormente, que "se exigirán estas tasas por autorización, celebración u organización de ... y combinaciones aleatorias con fines publicitarios". Dichas tasas se devengaran, según prevé el art. 41, "en las rifas, tómbolas y combinaciones aleatorias al concederse la autorización que sea necesaria para cada una de ellas". El tipo de gravamen aplicable viene dado por el 10% que recae sobre el valor de los premios ofrecidos, como dispone el art. 38.3 del citado Decreto .

Las modalidades de la Tasa Fiscal sobre rifas, apuestas y combinaciones aleatorias continúan rigiéndose, a tenor del art. 12 del Real Decreto 682/77, de 11 de marzo , y del art. 13.1 del Real Decreto 228/81, de 5 de febrero , por las normas de su Texto Refundido regulador, aprobado por Real Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre. Responden, por tanto, a la legalidad preconstitucional expuesta, aun vigente, tal y como establece la Disposición Transitoria Primera de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos al señalar que "las tasas, incluidas las de origen parafiscal y las denominadas exenciones parafiscales vigentes, continuarán exigiéndose, según las normas aplicables a la entrada en vigor de esta Ley, hasta que operen las precisiones contenidas en los arts. 10 y 26 de la misma", sin que la tasa contemplada haya sido objeto de una nueva regulación conforme a tales previsiones

.

Ahora bien, como expone el Abogado del Estado, el criterio que sigue la parte para considerar vulnerado aquel principio es el de poner en cuestión que pueda hablarse de rifa cuando estemos en presencia de juegos tecnológicos, posibilidad perfectamente admisible no solo a la vista de la definición que se hace del término rifa en el Diccionario de la Lengua Española, Vigésima edición, " Juego que consiste en sortear una cosa entre varios", definición a la que se alude tanto por el TEAC como por la sentencia, sino porque la Ley de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, Ley 53/2002, de 30 de diciembre, reiterando la legislación precedente , ha admitido la posibilidad de utilizar cualquier medio manual, técnico, telemático o interactivo, a efectos de realizar la misma, al modificar en su Artículo 12 Uno, el artículo 36 del Texto Refundido de Tasas Fiscales , aprobado por Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre:

Artículo 36: Hecho imponible.- Se exigirán estas tasas por la autorización, celebración u organización de rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.

Su exacción corresponderá al Estado cuando, cualquiera que sea el medio manual, técnico, telemático o interactivo a través del cual se realicen las actividades gravadas, el ámbito territorial de participación sea nacional o superior al de una Comunidad Autónoma. Por el contrario, será exigible por cada concreta Comunidad Autónoma cuando el ámbito territorial de participación no exceda del suyo propio

.

Por último, la alegación de que la Administración ha calificado en otras ocasiones, las autorizaciones que ha concedido como combinaciones aleatorias, es solo eso, una alegación, carente de toda prueba.

F. J. Quinto.- En cuanto al principio de interdicción de la analogía, la recurrente afirma que en la medida en que la premisa argumental de la que se ha derivado la exigencia a esta sociedad de la Tasa de Juego se encuentra en aquella necesidad de "tal actividad" que "no está regulada" a lo que sí lo está, ha resultado imprescindible combatir tal recurso a la analogía como metodología para llenar o completar lagunas normativas.

Porque lo cierto es que, tras el reconocimiento explícito de que el supuesto que se plantea no está regulado en la norma pero puede asimilarse a otros supuestos parecidos "en la práctica", la Sentencia de instancia -al igual que hizo el Órgano de inspección- realiza una suerte de integración analógica aplicando criterios de analogía para determinar cada uno de los elementos estructurales del tributo.

Aceptado que la recurrente sea sujeto pasivo de la tasa en cuanto a la actualidad sobre la que la misma le fue girada, la sentencia recurrida pondera que el hecho de que la rifa se haya realizado por un medio de participación distinto a la compra de boletos o billetes, sirviéndose de medios tecnológicos de uso común en el momento actual, no significa que no exista un precio cierto, sino que, como muy bien se razona en el acuerdo liquidatorio y en la resolución del TEAC impugnada el precio o contraprestación por la participación es la sobretasa o tarifación adicional. El importe de esa tarifación adicional integra la base imponible de la tasa, y en el caso examinado está justificada en el expediente administrativo en relación con cada periodo impositivo liquidado, constando en el expediente los contratos a los que antes se ha hecho referencia, e igualmente están especificados cumplidamente los elementos tomados en cuenta para realizar la liquidación.

Sentado lo anterior, no se aprecia la aplicación analógica de las normas relativas al hecho imponible, sujeto pasivo y la base imponible, proscrita por el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , invocado por la parte. Es mas, es de reseñar que el recurso hace especial referencia a la "base imponible o a su cuantificación", base imponible que en ningún caso puede suponer una extensión analógica si para su determinación, se tuvo en cuenta la contraprestación obtenida por el sujeto pasivo, consistente en la tarificación adicional de las llamadas y mensajes de los participantes.

A este efecto recordar que en el apartado 4 del art. 38 del Decreto núm. 3059/1966, de 1 diciembre [redacción por el artículo 24 de la Ley 24/2001 ] se contemplan los supuestos de participación a través de medios técnicos, telemáticos o interactivos, disponiendo que, en función de la determinación de la base en función de dicha modalidad de participación, "estos medios deberán contener el procedimiento o los elementos de control necesarios que garanticen su completa exactitud" .

Finalmente, en cuanto al hecho imponible, hacemos nuestros los razonamientos expuestos en la sentencia recurrida, en la que se sostiene que

(...) el Decreto 3059/1966, de 1 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de las Tasas Fiscales, dice en su artículo 36 :

"Hecho imponible

Se exigirán estas tasas por la autorización, celebración u organización de rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.

Su exacción corresponderá al Estado cuando, cualquiera que sea el medio manual, técnico, telemático o interactivo a través del cual se realicen las actividades gravadas, el ámbito territorial de participación sea nacional o superior al de una Comunidad Autónoma. Por el contrario, será exigible por cada concreta Comunidad Autónoma cuando el ámbito territorial de participación no exceda del suyo propio."

Resulta clarificadora, por otra parte, la redacción del art. 38.1 al disponer:

"1. Rifas y tómbolas.

a) Las rifas y tómbolas tributarán con carácter general al tipo del 15 por 100 del importe total de los boletos, billetes o medios de participación ofrecidos o, en defecto de soportes físicos, del importe total de los ingresos obtenidos."

Y el párrafo segundo de su apartado 4 "En los supuestos de participación a través de medios técnicos, telemáticos o interactivos y la base debiera determinarse en función de la misma,..." Es evidente que el concepto de rifa no se limita al juego o sorteo realizado por medio de boletos, billetes o cualquier otro medio o soporte físico, haciéndose extensivo a los juegos realizados por otros medios de participación, como son los tecnológicos.

Así pues, hemos de concluir que los sorteos incluidos en la programación de Antena 3 Televisión, S.A., en los que el premio consistía en la entrega de bienes o dinero, realizándose la participación en los mismos mediante llamadas telefónicas o envío de mensajes SMS, gravados con una tarifa superior a la básica, encuentra encaje en el concepto de rifa. Siendo más adecuada esta figura que la de las combinaciones aleatorias, que invoca la actora, por venir estos sorteos desprovistos de la clara finalidad publicitaria que caracteriza a las combinaciones aleatorias

.

F. J. Sexto.- Por último, en cuanto a la eventual impractabilidad de la aplicación de la exención del IVA, la parte razona en estos términos: un argumento, por lo demás, que no ha sido ni siquiera minimamente contestado -ha sido directamente ignorado- en la Sentencia de la Audiencia Nacional que ahora se recurre. Decíamos en el anterior escrito de demanda a la Audiencia Nacional que la Ley 37/1 992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su articulo 20.Uno.19 °, declara exentas del Impuesto, literalmente, "las actividades que constituyan los hechos imponible de la tasa sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias o de la tasa que grava los juegos de suerte, envite o azar ». Esta exención supone que no se puede repercutir el IVA al usuario en los juegos de azar en general, comportamiento que no ofrece ningún problema en las figuras clásicas de dicha clase de juegos: las papeletas de cualquier tipo de rifa, tómbola o sorteo, las fichas de los casinos o los "cartones" de los bingos, etc., se cobran a los adquirentes sin repercusión del IVA, precisamente por la exención antedicha, pensada para su coexistencia con la Tasa de Juego en su regulación clásica, para evitar una doble imposición indirecta sobre las actividades afectadas. Pero entonces debemos hacernos una pregunta, ¿cómo podría materializarse la exención en las iniciativas que a Administración pretende someter, instrumentadas todas ellas a través de llamadas telefónicas y fundamentalmente de mensajes SMS, para que el usuario consumidor final no pague el IVA? Cualquier respuesta o salida alternativa que hoy se dé a esta cuestión carecerá de sustento.

Dos objeciones a esta argumentación: una primera, procesal, que si la sentencia no ha contestado a aquella argumentación, la cuestión planteada es inadmisible en esta fase casacional al no haberse reconducido a la denuncia de la incongruencia omisiva por el cauce de la letra c) del artículo 88.1 de la LJC.

Y otra material, que la Administración, para liquidar la tasa, tuvo en cuenta el importe de las facturas, excluido IVA.".

COSTAS

Todo lo razonado comporta la desestimación del Recurso de Casación con expresa imposición de las costas causadas a la entidad recurrente que no podrán exceder de 8.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.