STS, 23 de Septiembre de 2008

Con fecha 26 de noviembre de 1996 la Inspección de Tributos de la Delegación de Lugo de la AEAT levantó diferentes actas de inspección a la empresa "LIEXCO S.L." correspondientes al IVA Régimen general, ejercicios 1991-1994, e Impuesto de Sociedades, ejercicios 1991-1994. Las citadas actas de inspección, que fueron firmadas de conformidad, expresaron que los hechos consignados eran constitutivos de infracción tributaria grave en virtud de lo dispuesto en el art. 79 LGT.

Vencido el plazo de ingreso y realizadas determinadas actuaciones ejecutivas, la empresa "LIEXCO S.L." fue declarada fallida, iniciándose el correspondiente expediente de derivación de responsabilidad contra los administradores solidarios de la empresa, los aquí recurrentes, a quienes se notificó ese inicio los días 3 de julio y 16 de noviembre de 1998.

Con fecha 4 de diciembre de 1998 se dictó el acuerdo de derivación de responsabilidad, por importe de 14.864.298 ptas., que fue impugnado ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia.

Contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia, desestimatorio por silencio de la reclamación económico-administrativa (nº 27/5/99) formulada el 4 de enero de 1999 contra el acuerdo de derivación de responsabilidad dictado por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación en Lugo de la AEAT, Dª Elena y D. Jose Daniel promovieron recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Se impugnó, asimismo, en sede jurisdiccional el acuerdo del TEAR de Galicia adoptado en sesión celebrada el día 30 de noviembre de 1999 inadmitiendo a trámite la solicitud de suspensión formulada por D. Jose Daniel con motivo de la reclamación económica interpuesta contra el acuerdo de derivación de responsabilidad de la Dependencia de Recaudación.

Con fecha 29 de enero de 2004 la Sala de la Jurisdicción de Galicia dictó sentencia cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "Que estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Enrique Vilariño de Llano, en representación de D. Jose Daniel y Dª. Elena, contra acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, que desestima por silencio reclamación económico- administrativa formulada contra acuerdo de derivación de responsabilidad dictado por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Lugo de la AEAT, por el que se declaran a D. Jose Daniel y a Dª Elena responsables subsidiarios del pago de deudas tributarias pendientes contraídas por la entidad "LIEXCO S.L." por los conceptos de IVA-Régimen general, ejercicios 1991-1994, Impuesto de Sociedades, ejercicios 1991-1994, y Recargos Autoliquidaciones Ley 18/1991 y el cuarto trimestre del ejercicio 1996 del IVA, y contra acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, adoptado en sesión de fecha 30 de noviembre de 1999, de inadmisión a trámite de solicitud de suspensión de aquel acuerdo de derivación de responsabilidad y anulamos aquel primer acuerdo, por contrario a Derecho, en cuanto extiende a los recurrentes la obligación de pago de las sanciones pecuniarias impuestas a la entidad "LIEXCO, S.L.", confirmándolo en lo demás; no hacemos especial imposición de costas".

Contra la citada sentencia Dª Elena y D. Jose Daniel interpusieron recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que admitió el recurso, dio traslado al Abogado del Estado para que pudiera formalizar su oposición. Una vez que se tuvo por caducado el derecho del Abogado del Estado a formular oposición al recurso interpuesto, se elevaron los autos y el expediente administrativo a esta Sala para resolver el recurso, señalándose, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 18 de septiembre de 2008, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, quien expresa el parecer de la Sección.

Las cuestiones que la sentencia analiza, en lo que aquí interesa, son las siguientes:

1. La derivación de responsabilidad subsidiaria no se entiende al pago de sanciones.

   Siendo evidente que los responsables subsidiarios responden del pago de la totalidad de la deuda tributaria, tal afirmación debe matizarse, por cuanto el art. 37.3 LGT excepciona a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor inicial y al recargo de apremio, de forma que, en principio, y pese a que tales conceptos forman parte de la deuda tributaria, como así establece el art. 58 LGT, no se extiende a ellos la obligación de pago del responsable, según prevé el citado art. 37.3 LGT, lo que no es sino corolario del principio constitucional de la personalidad de la pena o sanción.

   Siendo esa la regla general, no dejan de existir excepciones a la misma, como es el caso, contemplado en el párrafo primero del art. 40.1 LGT, de que el responsable hubiere participado en la comisión de la infracción tributaria del deudor inicial, caso en el que procede incluir la sanción impuesta al deudor inicial dentro del ámbito de la obligación de pago de tal responsable, pues se respeta en ese supuesto la exigencia del principio de personalidad de la pena.

   No obstante, y como quiera que la responsabilidad objetiva no está permitida en nuestro ordenamiento y no cabe imponer sanciones con base en el mero resultado, ha de precisarse en el acuerdo de derivación de responsabilidad, para que ésta alcance a las sanciones, qué participación se atribuye al responsable y en qué infracción. Lo cierto, sin embargo, es que en el acuerdo de derivación que constituye el acto originario impugnado nada se precisa respecto de cuáles hubieren sido los concretos incumplimientos por parte de los administradores de la entidad "LIEXCO S.L." de sus obligaciones como tales, limitándose aquel acuerdo a señalar que "Por otro lado, se han producido conductas infractoras, tipificadas como tal en expedientes sancionadores, conducta pasiva, de omisión e incumplimiento de obligaciones legales o estatutarias de un administrador que no ha desempeñado con diligencia la gestión social" (sic), ni se concreta siquiera cuál fuere la infracción cuya comisión se atribuye a la entidad "LIEXCO, S.L." y en la que supuestamente habrían participado los administradores, pues no se define la conducta que se atribuye a dicha entidad ni se hace concreto encuadre o subsunción de la misma en alguno de los tipos predeterminados legalmente, dado que si bien se alude en el apartado de Hechos del acuerdo de derivación de responsabilidad a que "Del examen de las actas de inspección antes mencionadas se desprende que las conductas de LIEXCO, S.L. en relación con los tributos y ejercicios inspeccionados fueron tipificados por el inspector-actuario como infracciones tributarias de omisión o graves en virtud de lo dispuesto en el art. 79 de la Ley General Tributaria, redacción Ley 10/1985", son varios los supuestos-tipo de infracción previstos en tal precepto legal, y no se contiene mayor precisión al respecto en las actas de la inspección.

   Por tal razón, de no concretarse la infracción tributaria que supuestamente hubiere cometido la entidad "LIEXCO S.L." y en cuya comisión, también supuestamente, hubieren participado los administradores recurrentes, no cabe extender la responsabilidad de éstos a las sanciones, por lo que el acuerdo de derivación de responsabilidad ha de tenerse, en dicho aspecto, como contrario a Derecho.

2. Extensión de la responsabilidad subsidiaria de los administradores a las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas.

   El párrafo segundo del art. 40.1 de la LGT considera responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, a los administradores de las mismas, no requiriendo este supuesto la existencia de infracción tributaria, ni mala fe o negligencia grave en los administradores para que la derivación sea posible.

   En el acuerdo de derivación de responsabilidad de que aquí se trata se contempla esa causa de imputación de responsabilidad, y no discutiéndose aquí que la entidad "LIEXCO, S.L." cesó en su actividad, sin haber sido liquidada y quedando pendientes las deudas por las que se declara responsables subsidiarios a los administradores, resulta evidente la corrección jurídica de dicho acuerdo en cuanto a la exigencia a los recurrentes de las deudas dejadas de ingresar, lo que no ha de conllevar, no obstante, la extensión de la responsabilidad al importe de las sanciones.

   Alegan también los recurrentes que la interrupción de la actividad de la sociedad, cuando responde a la inexistencia de medios financieros para hacer frente a las obligaciones tributarias y al giro o tráfico de la actividad ordinaria de la empresa, no supone en modo alguno otra responsabilidad del administrador que la del cumplimiento de los deberes formales, y como el administrador no debe nada, de no acreditarse que se haya enriquecido con bienes de la sociedad o haya causado daños a la Hacienda Pública, nada puede exigírsele si no ha incurrido en culpa. No es eso lo que dice precisamente el párrafo segundo del art. 40.1 de la LGT que, considera responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, a los administradores de las mismas, razón por lo que debe desestimarse dicha alegación.

Dicen los recurrentes que en el caso de autos se trata de determinar si ha de entenderse que una vez declarado el fallido de una entidad mercantil, la responsabilidad por las deudas fiscales de la misma se transmiten sin más a los Administradores o es necesario que en los mismos haya concurrido alguna culpa o negligencia.

Los recurrentes ponen de relieve que en el presente caso no se ha acreditado que los administradores hubiesen realizado un solo acto de administración y mucho menos que hubiesen hecho suyo un solo elemento patrimonial del activo (por otra parte inexistente) de la sociedad. Ya en la demanda se hacía constar que durante el tiempo que duró la administración de los recurrentes no se realizó acto alguno mercantil por parte de la sociedad, que permaneció totalmente inactiva. Tampoco se verificó traspaso alguno de bienes o numerario entre el patrimonio de la sociedad y el de los recurrentes.

Los recurrentes entienden que el Fundamento Jurídico Cuarto de la sentencia recurrida consagra la responsabilidad objetiva de los administradores, que es contraria a la doctrina contenida en las sentencias de contraste que invoca: las de esta misma Sala y Sección de 22 de diciembre de 1993 (recurso num. 10198/1990) y 13 de abril de 2002 (recurso de casación en interés de la ley 6947/2000 ). Respecto de esta segunda sentencia, los recurrente reconocen que no entra en el fondo del asunto, estimando únicamente la irrelevancia del tema para el interés general.

Esta Sala ha tenido ocasión de comprobar, con cierta frecuencia, que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional para la unificación de doctrina centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con la sentencia de contraste, pero prestan, en cambio, muy escasa e incluso nula atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia: relato preciso y circunstanciado de esas identidades e infracción legal que se imputa a la sentencia impugnada (arts. 96 y 97 ). Precisamente porque esta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Por eso, al conocer de este tipo de recursos, la Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, los fundamentos y las pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar de forma "precisa y circunstanciada" que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones.

Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es el Tribunal el que luego, a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que --testimoniados con expresión de su firmeza-- se acompañen, decidirá si se dan esas identidades objetivas, subjetivas y causales determinantes del juicio de contradicción, en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En definitiva, que en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la contradicción de doctrina (cuestión de fondo). Y esa doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que el Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél pues el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone.

Los recurrentes, como ya se dijo, citan como término comparativo para sostener la contradicción la sentencia de 22 de diciembre de 1993 de esta Sala y Sección, dictada en recurso de apelación num. 10198/1990.

En el caso de autos se trata de un supuesto de derivación de responsabilidad dictado por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Lugo de la AEAT por el que se declaró a los recurrentes responsables subsidiarios del pago de las deudas tributarias pendientes contraidas por la entidad LIEXCO S.L. por importe de 14.864.298 ptas. por los conceptos de IVA-Régimen General, ejercicio 1991-1994, Impuesto de Sociedades, ejercicios 1991--1994, Recargos Autoliquidaciones Ley 18/1991 y el cuarto trimestre del ejercicio 1996 del IVA. Vencido el plazo de ingreso y realizadas determinadas actuaciones ejecutivas, la empresa LIEXCO fue declarada fallida, iniciándose el correspondiente expediente de derivación de responsabilidad contra los administradores solidarios de la empresa, los aquí recurrentes, dictándose acuerdo de derivación de responsabilidad el 4 de diciembre de 1998.

La sentencia que se invoca como contradictoria se refiere a un supuesto en el que se trataba de liquidaciones impagadas por una entidad mercantil correspondientes a la tasa de ocupación de los terrenos en el cargadero de mineral del Puerto de Melilla, en favor de cuya Junta se produjo el devengo, generando una obligación imputable por derivación de responsabilidad a los administradores de la empresa deudora, inicialmente apremiada y en situación de insolvencia. Y, en relación a la responsabilidad de los administradores de la sociedad, decía la sentencia aportada de contraste que "aunque existe base en el incompleto y confuso expediente para considerar que la Compañía fue declarada en situación de insolvencia por la Tesorería de la Delegación de Hacienda de Melilla el 18 de febrero de 1987, no aparece fundamento bastante para inferir que concurre el elemento culposo exigido por los arts. 40 de la Ley General Tributaria y 171 del Reglamento de Recaudación aprobado por Decreto 2154/1968, de 14 de noviembre, para que pueda desviarse hacia el recurrente la responsabilidad subsidiaria ni la comisión de las infracciones graves susceptibles de generar la obligación de asumir la totalidad de la deuda tributaria".

Pues bien, de una parte, el art. 171 del Reglamento General de Recaudación aprobado por el Decreto 3154/1968 a que se refiere la sentencia de contraste trata de las responsabilidad de los contribuyentes declarados insolventes para hacer responsables de los débitos, recargos y costas, si se descubriesen irregularidades en su justificación, a quienes, por acción u omisión, resultaren culpables de aquéllas, supuesto disímil de la derivación de responsabilidad de los administradores de una sociedad, que ha cesado en su actividad, por las obligaciones tributarias pendientes de esa sociedad, que es el caso al que se refiere el art. 40.1, párrafo 2º, y que ahora nos ocupa.

De otra parte, la sentencia de contraste se refiere al elemento culposo exigido por el art. 40 de la Ley General Tributaria en relación con la comisión de infracciones graves susceptibles de generar la obligación de asumir la totalidad de la deuda tributaria, lo que hace presumir, lógicamente, que la sentencia de contraste se refiere a la responsabilidad subsidiaria de los recurrentes en cuanto administradores de una sociedad por las infracciones tributarias cometidas por la sociedad o en nombre de ella, que es el supuesto contemplado en el art. 40, apartado 1, párrafo primero, de la Ley General Tributaria 230/1963, que no es el supuesto contemplado en el caso de autos y que hemos estudiado en nuestras sentencias de 31 de mayo y 21 de diciembre de 2007 (recursos nums. 37/2002 y 121/2003 ).

La conclusión a que se llega es que no hay identidad objetiva ni causal determinantes del juicio de contradicción entre las sentencias contrastadas.

Por cuanto queda expuesto, el recurso de casación para la unificación de doctrina de que nos venimos ocupando debe ser rechazado. Solo resta añadir que, en cuanto a las costas de este recurso, y en aplicación de lo prevenido en el art. 139 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, siendo inadmitido el presente recurso, deberíamos imponer a la parte recurrente la totalidad de aquellas, razonamiento que debe quedar sin efecto al no haber comparecido como parte recurrida en esta instancia la Administración General del Estado.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.