Resolución nº 00/2257/2005 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 28 de Mayo de 2008

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (28/05/2008), en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 229.1.b) y 4 de la Ley 58/2003 General Tributaria, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por X, U.T.E. con NIF ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la liquidación tributaria derivada del Acta de Disconformidad nº A02-..., de fecha ... de 2005 dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2003, por importe de 1.102.838,69 euros de deuda tributaria.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 4 de junio de 2004, se notifica a la entidad X, U.T.E., por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de su situación tributaria, con alcance general, en relación con el concepto y períodos que se detallan a continuación:

CONCEPTOPERíODOS

Impuesto sobre el Valor Añadido 2000 a 2003

Las mencionadas actuaciones de comprobación e investigación concluyen el día 31 de enero de 2005 con la incoación al sujeto pasivo de:

1. Un Acta de Conformidad nº A01-... en la que se regulariza la situación del obligado tributario por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2003, por los conceptos a los que el obligado tributario prestó su conformidad. El Acta de Conformidad tiene el carácter de previa.

2. Un Acta de Disconformidad nº A02-... en la que se regulariza la situación de la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2003, por aquellos conceptos a los que el obligado tributario no prestó su conformidad. El Acta de Disconformidad se acompaña del preceptivo informe ampliatorio de igual fecha en el que se concretan los hechos y fundamentos de derechos contenidos en la propuesta de regularización incluida en el Acta.

   Con fecha 16 de febrero de 2005, la entidad X, U.T.E. presenta escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación incluida en el Acta de Disconformidad anterior.

   La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ..., dicta, con fecha 19 de abril de 2005, acuerdo de liquidación tributaria por el que se desestiman las alegaciones presentadas por la entidad, confirmando la propuesta de liquidación incluida en el Acta de Disconformidad.

   La liquidación tributaria practicada tiene el siguiente desglose:

   (...)

   Es decir,

   Cuota Tributaria 1.037.281,82 euros

   Intereses de demora65.556,87 euros

   Deuda Tributaria 1.102.838,69 euros

   De las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas, se desprende entre otra, la siguiente información relevante:

1. La actividad desarrollada por la entidad X, U.T.E. en los períodos objeto de comprobación es la promoción inmobiliaria de edificaciones, estando dada de alta en el epígrafe 833 del Impuesto sobre Actividades Económicas.

2. La entidad X, U.T.E. tiene por objeto social el desarrollo de la urbanización y la promoción inmobiliaria de edificaciones y sus partes en el polígono denominado ..., incluida la contrata y ejecución de obras, propias o ajenas, y en general todas las actividades características de la industria de la construcción o que se relacionen con la promoción inmobiliaria así como la realización de cuantos actos, contratos y negocios puedan servir a los fines aludidos.

3. Mediante escritura pública de ... de 2000, las entidades X, S.L., Y, S.L., Z, S.L. y W, S.L. constituyen una Unión Temporal de Empresas conforme la Ley 18/1982 de 26 de mayo.

4. Mediante escritura pública de compraventa nº ... de ... de 2003, otorgada ante el Notario D. ..., las cuatro compañías mercantiles miembros de X, U.T.E. adquirieron, en proporción a su participación y para dejarlas afectas a la actividad empresarial de la UTE, las siguientes fincas urbanas:

   1. UNO.- Parcela resultante ... del área de Ejecución ..., que tiene una superficie de 909,90 m/2.

   2. DOS.- Una participación indivisa del 25,3950% de la parcela resultante ... del área de ejecución ..., que tiene una superficie de 351,68 m/2.

   3. TRES.- Parcela de terreno en ..., de 2.073,87 m/2.

   4. CUATRO.- Parcela de terreno en ..., de 1.583,24 m/2.

5. En la escritura se indica que las fincas descritas bajo los números TRES Y CUATRO se encuentran afectadas e incluidas, con la descripción y superficie reflejada, dentro de la Unidad de Actuación ... de ..., en cuyo proyecto y en virtud de la aportación de ambas fincas, se adjudica a los vendedores la parcela resultante ..., de 565,93 m/2, con una superficie edificable de 2.195,58 m/2. No obstante debe destacarse que adicionalmente se indica que "al no estar aprobado definitivamente el Proyecto de Actuación", la edificabilidad asignada en la Unidad de Actuación ... en la parcela ... puede llegar a variar, por lo que se establece que, "una vez aprobado definitivamente el Proyecto de la Unidad de Actuación ..., se revisará el precio establecido para las parcelas descritas bajo los números TRES y CUATRO.

6. El precio total de la venta asciende a 6.483.011,43 euros, de los que 4.641.854,24 euros corresponden al precio de la finca descrita bajo el número UNO, 455.608,53 euros el precio de la participación indivisa de la finca descrita bajo el número DOS, y la suma de 1.385.548,66 euros al precio de las fincas descritas bajo los números TRES y CUATRO.

7. La operación se sometió al Impuesto sobre el Valor Añadido, habiéndose repercutido las cuotas correspondientes (1.037.281,83 euros en total) mediante cinco facturas emitidas por los vendedores, cuotas que fueron deducidas en la autoliquidación correspondiente a marzo de 2003 presentada por el obligado tributario.

8. Resulta relevante conocer no sólo la situación urbanística de las fincas a que nos hemos venido refiriendo sino también la situación de los vendedores al objeto de determinar si tenían o no en el momento de efectuar la transmisión, la condición de sujetos pasivos. Los vendedores fueron las personas que se detallan a continuación:

   a.- D. A, N.I.F. ..., y su esposa D.ª B, N.I.F. ..., dueños en pleno dominio, con carácter ganancial, de una participación indivisa del 14% de las fincas transmitidas.

   b.- D.ª C, N.I.F. ..., dueña en pleno dominio de una participación indivisa del 21,50% de las fincas transmitidas.

   c.- D. D, N.I.F. ..., y su esposa D.ª E, N.I.F. ..., dueños en pleno dominio, con carácter ganancial, de una participación indivisa del 21,50% de las fincas transmitidas.

   d.- D. F, N.I.F. ..., y su esposa D.ª G, N.I.F. ..., dueños en pleno dominio, con carácter ganancial, de una participación indivisa del 21,50% de las fincas transmitidas.

   e.- D. H, N.I.F. ..., y su esposa D.ª I, N.I.F. ..., dueños en pleno dominio, con carácter ganancial, de una participación indivisa del 21,50% de las fincas transmitidas.

9. Los vendedores a los que se pudo localizar mediante requerimientos efectuados al efecto, contestaron aportando como acreditación documental de la afectación a una actividad empresarial la copia de la escritura pública de ... de 2000 de constitución de la Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ... de ... Manifiestan que dicha actividad consiste en la compra, arrendamiento, urbanización y venta de inmuebles, salvo en el caso de D. A y esposa, que circunscriben la misma a la urbanización de terrenos en cuanto que propietarios y miembros de la Junta de Compensación señalada. En cuanto a los demás elementos que constituían el patrimonio empresarial de la actividad en la fecha de la escritura, D. A y esposa manifiestan que no existía ningún otro y que la actividad finalizó con la venta realizada el 3.1.2003, mientras que las demás personas requeridas relacionan todas ellas los mismos inmuebles: una nave arrendada en ... de ... de ..., tres solares en ... y un solar en ... de ..., añadiendo que la actividad anteriormente descrita se ejerce con carácter de indefinida desde 1998.

10. Igualmente se ha efectuado requerimiento de información a la Junta de Compensación ... En el mismo se le solicitaba:

    1. Descripción y justificación documental de las obras que desde su constitución, y hasta finales del ejercicio 2003 se habían efectuado por la Junta de Compensación, encaminadas a la efectiva urbanización de los terrenos en ella comprendidos, así como de las fechas de las mismas y de sus importes.

    2. Certificación de cada una de las derramas exigidas, durante el ejercicio 2003 y anteriores, a cada uno de los participes, así como indicación de las fechas en que han sido satisfechas por éstos.

11. Se ha aportado diversa documentación, entre la que destaca la copia del Acta de la Asamblea General de ... 2002 en la que se adjudican las obras de urbanización a la empresa V, S.A., una carta de ... 2004 en la que dicha empresa indica que las obras de urbanización se iniciaron en el mes de diciembre de 2002 mediante la colocación de casetas de obra, el vallado de la zona a actuar y catas del terreno, y copia de todas y cada una de las certificaciones de obra así como de las facturas correspondientes a las mismas. Asimismo, se aporta certificación de las derramas exigidas a cada uno de los partícipes, con indicación de las fechas en que han sido satisfechas por éstos, y copia de los libros de facturas emitidas y recibidas donde figuran todos los gastos de urbanización habidos desde la constitución de la Junta de Compensación. Según consta en el expediente la Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ... presentó la correspondiente declaración censal solicitando la asignación de NIF el 27-07-2000 y la de inicio de actividad el 30-12-2002. Por otro lado y respecto a la Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ..., solicita el NIF el 12-02-2002, no constando la declaración de inicio de actividad.

12. De la documentación incorporada al expediente se desprende que no ha quedado acreditado que los vendedores de las fincas citadas desarrollaran actividad empresarial a la que estuvieran afectos estos bienes. Así, y a excepción del señor D. A, que declaraba rendimientos de la actividad de ... y la Señora G que declara rendimientos de ..., ninguno de los restantes declara rendimientos de actividad ninguna. Incluso respecto a los que declaran algún tipo de actividad, resulta evidente que los bienes transmitidos no lo fueron en el desarrollo de su actividad

13. Si nos circunscribimos al ámbito del IVA, debe analizarse por tanto si podrían considerarse empresarios de conformidad con lo establecido en el artículo 5.Uno.d de la Ley 37/1992. En este caso, no procede la consideración de los vendedores como urbanizadores de terrenos dado que en el momento de la venta no había comenzado la urbanización de ninguno de los terrenos transmitidos.

14. Los trabajos de urbanización de los terrenos UNO y DOS, no habían comenzado a la fecha de la escritura pública de venta puesto que no se considera como tal los servicios de diversos profesionales prestados con carácter previo a la Junta de Compensación ni los de vallado, catas y colocación de casetas realizados por la empresa contratista.

15. Esta situación resulta aún más evidente respecto de los terrenos TRES y CUATRO puesto que en el momento de la venta no estaba aprobado el correspondiente Proyecto de Actuación por lo que de acuerdo con la legislación urbanística de esta Comunidad Autónoma no podían haberse iniciado las correspondientes obras.

16. Por tanto, y dado que las entregas se han realizado por personas físicas que no ostentaban la condición de empresarios, la operación no está sujeta al impuesto sobre el Valor Añadido sino a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por lo que las cuotas deducidas por el obligado tributario no pueden considerarse deducibles en aplicación del artículo 92 de la Ley 37/1992.

17. No obstante lo anterior, la Inspección analiza de forma subsidiaria el régimen contemplado en el artículo 20.Uno.20º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:

    1. Considera que los terrenos no pueden tener la calificación de en curso de urbanización ni urbanizados, por lo que se trataría de una entrega exenta.

    2. No sería correcta la renuncia a la exención, puesto que falta el requisito esencial de la comunicación fehaciente al adquirente de la renuncia a la exención con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien.

18. La Inspección además, en el acuerdo de liquidación determina la falta de legitimación de la entidad X, U.T.E. para solicitar la devolución de los ingresos indebidamente efectuados.

    El acuerdo de liquidación practicado a la entidad el día 19 de abril de 2005, fue notificado a la entidad el día 3 de mayo de 2005.

    SEGUNDO: Contra la liquidación tributaria descrita en el antecedente anterior, la entidad interpone, con fecha 20 de mayo de 2005, reclamación económico-administrativa en única instancia, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central.

    Con fecha 13 de febrero de 2006 la Secretaría del Tribunal Económico-Administrativo Central notifica a la entidad X, U.T.E. la puesta de manifiesto del expediente, concediéndolo el plazo de un mes para que examine el expediente y para que aporte las alegaciones y pruebas que estime pertinentes.

    El día 13 de marzo de 2006, la entidad presenta escrito en el que en síntesis expone las siguientes alegaciones:

1. La regularización efectuada por la Inspección es consecuencia de la formalización de la escritura pública de ... de 2003, la cual es a su vez consecuencia de la formalización de sendos contratos privados de ... de 2001 y ... de 2002.

2. En ambos contratos lo que se adquiere son las porciones de fincas de resultado en las que se van a materializar parte de los aprovechamientos y derechos edificatorios correspondientes a las fincas, así:

   1. El primer contrato tiene por objeto la adquisición de las parcelas ... y ... y el segundo la ...

3. Ha quedado demostrado en el expediente que la parte vendedora tiene la condición de sujeto pasivo del IVA, ya que lo son como arrendadores y promotores que iniciaron su actividad en el año 1998:

   1. Es indiferente la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar dicha condición de empresario o profesional en el IVA.

   2. El arrendador o el que explota un bien corporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, se convierte en sujeto pasivo del impuesto de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5.Uno c) de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   3. En cuanto a D. A es ..., aunque no participa con el resto de vendedores en los restantes inmuebles en venta o alquiler, siendo su participación en cotitularidad puntual para ese inmueble.

   4. Considera la entidad, que en cualquier caso, también queda acreditada la condición de urbanizador de la parte transmitente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5.Uno d) de la Ley 37/1992.

   5. Las fincas transmitidas habían sido objeto de urbanización con carácter previo a su venta.

   6. De la documentación aportada por la Junta de Compensación se desprende que se habían realizado gastos de urbanización.

   7. Con anterioridad a la transmisión, la parte vendedora había satisfecho dos derramas, el 3 de octubre de 2000 y 16 de junio de 2001.

   8. El concepto de urbanizador aplicado por la Inspección y sentado por el Tribunal Supremo, es relativo a la exención del artículo 20.Uno 20 a) de la Ley del impuesto, pero no a efectos de la condición de empresario conforme el artículo5.

   9. Considera la entidad que también son costes de urbanización, no sólo los materiales, sino los costes de carácter administrativo necesarios para la obtención de permisos y licencias.

   10. De conformidad con la Ley ... de Urbanismo de ..., en su artículo ... señala que se entiende por gastos de urbanización todos aquellos que precise la gestión urbanística, y entre otros, los de elaboración de los instrumentos de planeamiento y gestión urbanísticos.

4. Queda demostrado en el expediente que se ha producido la renuncia a la exención en el IVA de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20.dos de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

5. En cuanto a D. A, no se cumplen los requisitos exigidos por el artículo 7.1 a) de la Ley 37/1992 para determinar la no sujeción al impuesto, como consecuencia de la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, toda vez que dicho sujeto sigue siendo titular de otros activos afectos a la actividad. Además, la adquisición no la efectúa un solo adquirente, sino cada una de las sociedades que componen la Unión Temporal de Empresas en su participación correspondiente.

6. En el caso de que el Tribunal considere procedente la liquidación practicada por la Administración, la regularización de la misma debería ser completa, y reconocer a la entidad el derecho a la devolución de ingresos indebidos por las cuotas indebidamente repercutidas, y consecuentemente proceder a la compensación de oficio de la deuda tributaria con el crédito tributario.

   La Secretaría del Tribunal Económico-Administrativo Central, notifica a la entidad el día 9 de junio de 2006 que, de conformidad con el artículo 236 de la Ley 58/2003 General Tributaria, las pruebas deben aportarse junto con el escrito de alegaciones, concediéndolo el plazo de un mes para la presentación de las mismas.

   La entidad presenta escrito de fecha 19 de junio de 2006, en el que en síntesis expone:

1. Que la entidad no está en condiciones de cuantificar la plusvalía obtenida por la parte vendedora, algo que sí conoce la Administración Tributaria.

2. La entidad solicita al Tribunal que oficie a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a fin de acreditar la plusvalía obtenida por la parte vendedora en la transmisión.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 391/1996 de 1 de marzo por el que se aprueba el Reglamento de procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, de aplicación a este procedimiento.

   Son cuestiones a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central las siguientes: 1)Determinar si es ajustada a derecho la liquidación practicada a la entidad reclamante en la que no se considera deducible el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en la adquisición de la finca descrita en escritura pública otorgada ante el Notario D. ... de fecha ... de 2003, al entender el órgano Inspector que dicha operación no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por no tener los transmitentes la condición de empresarios conforme dispone el artículo 5 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido 2)En el caso de que dicha liquidación sea ajustada a derecho, determinar si la entidad X, U.T.E. está legitimada para solicitar la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas en el tesoro público como consecuencia de la repercusión improcedente del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   SEGUNDO: Para entender la trascendencia de la determinación de la tributación de la operación descrita en escritura pública de ... de 2003, conviene recordar el deslinde entre el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

   La regla general de deslinde entre ambos impuestos se recoge en el artículo 7.5 del RD Legislativo 1/1993 por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados según el cual:

   "No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

   Y de modo similar, se pronuncia el artículo 4.4 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido:

   "Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados".

   Pero a pesar de ser esa la regla general, existen algunas excepciones por las que determinadas operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque exentas, tributan por el concepto de Transmisión Patrimonial Onerosa. Así lo dispone el artículo 4.4 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido:

   Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:

   a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20, dos.

   b) Las transmisiones de valores a que se refiere el artículo 108, apartado dos, números 1.º y 2.º de la Ley 24/1988 de 28 de julio, del Mercado de Valores, según la redacción establecida por la disposición adicional decimosegunda de la Ley 18/1991 de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

   y de igual forma el artículo 7.5 del RD legislativo 1/1993 dispone:

   No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

   La regularización efectuada por la Inspección a la entidad X, U.T.E. determina que la operación descrita en los antecedentes de hecho en la escritura pública de ... de 2003 no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. La cuestión controvertida que se plantea en la resolución de esta reclamación económico-administrativa, es si efectivamente, en la operación que tiene lugar en dicha escritura se dan los requisitos exigidos para que la operación esté no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, como sostiene la Inspección de los Tributos toda vez que entiende que dicha transmisión se ha efectuado por quien no tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   Por tanto, como cuestión previa y fundamental será necesario dilucidar si los transmitentes de las fincas objeto de la escritura de ... de 2003 (D. A, y su esposa D.ª B, D.ª C, D. D, y su esposa D.ª E, D. F, y su esposa D.ª G, D. H, y su esposa D.ª I) tienen la condición a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de empresarios o profesionales.

   Dispone el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:

   Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las Entidades que las realicen.

   Es decir, habrá que examinar el concepto de empresario o profesional que recoge el artículo 5 de la Ley del Impuesto para determinar si los transmitentes de la finca tienen esta condición:

   Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

   a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. (...)

   c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

   En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

   d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. (...)

   Dos. (...) A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   En el caso que estamos analizando, las personas transmitentes de la parcela de terreno (D. A, y su esposa D.ª B, D.ª C, D. D, y su esposa D.ª E, D. F, y su esposa D.ª G, D. H, y su esposa D.ª I) no tienen la condición de empresarios o profesionales en el sentido de haber iniciado de forma efectiva la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios, cuestión que no es objeto de controversia en la presente resolución, de manera que por esa letra a) del artículo 5 antes transcrito, no se podrían considerar empresarios o profesionales. Sin embargo, habrá que analizar si dichas personas, a la vista de las alegaciones presentadas por la entidad reclamante, tienen la condición de empresarios o profesionales por la letra c) de dicho precepto, según el cual a efectos de este impuesto se reputarán empresarios quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, o bien por la letra d) de dicho precepto, según el cual, a efectos del IVA, se reputarán empresarios quienes efectúen la urbanización de terrenos destinados a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

   Sin perjuicio de lo anterior, el artículo 5.Dos de la Ley dispone que también en este caso de las letras c) y d) del artículo 5.Uno, la actividad empresarial se considerará iniciada desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tal actividad.

   TERCERO: Es importante destacar que la interpretación del artículo 5.º c) de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido no ofrece dudas y por imperativo legal los arrendadores de bienes, con independencia de que sean o no empresarios a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (que exige para alcanzar esta calificación que la actividad se desarrolle con una persona contratada a tiempo completo y con un local separado destinado a dicha actividad de forma exclusiva) son sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Si no se dan estos requisitos exigidos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos obtenidos procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles tendrán la calificación de rendimientos de capital inmobiliario y no de rendimientos de actividades económicas y dada la conexión entre el referido Impuesto y el Impuesto sobre el Patrimonio, los bienes arrendados no figurarán como afectos a ninguna actividad empresarial para no crear discordancia entre ambos gravámenes. Pero ello no es obstáculo para calificar la misma actividad como empresarial en el Impuesto sobre el Valor Añadido y no se puede negar la condición de empresario al arrendador, como tampoco se puede negar la condición de bien afecto a la actividad, desde el punto de vista de este impuesto.

   En este sentido compartimos las alegaciones vertidas por la entidad en relación con el diferente concepto de actividad empresarial y de empresario a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, habrá que determinar por tanto si los transmitentes de las parcelas de terreno realizan al tiempo de la transmisión el ... de 2003 prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo para su consideración como empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   Las alegaciones formuladas por la entidad reclamante a este respecto, señalan que los transmitentes son un grupo de personas que tienen la costumbre de unirse para la realización de inversiones en inmuebles para proceder posteriormente a su venta, una vez han obtenido la plusvalía en la operación. Considera la entidad que la existencia de una habitualidad en el desarrollo de dichas operaciones inmobiliarias se desprende de las propias contestaciones obrantes en el expediente en las que los transmitentes señalan que son sujetos pasivos del IVA como arrendadores y promotores que iniciaron su actividad en el año 1998.

   En el informe ampliatorio unido al Acta de Disconformidad, la Inspección de los Tributos, recoge la siguiente información relevante relativa a los transmitentes de las parcelas correspondientes a los ejercicios 2001, 2002 y 2003. Dicha información es la siguiente:

   D. A y esposa.

   - Impuesto sobre Actividades Económicas: D. A figura matriculado en el epígrafe ... de Actividades Profesionales correspondiente a ... D.ª B no figura matriculada en ningún epígrafe.

   - Rendimientos de actividades económicas: D. A declara los rendimientos de su actividad profesional. D.ª B no declara rendimientos por este concepto.

   - Impuesto sobre el Valor Añadido: D. A presenta declaraciones haciendo constar como actividad la profesional correspondiente al epígrafe ... de I.A.E. Su esposa no presenta declaraciones.

   D.ª C.

   - Impuesto sobre Actividades Económicas: No figura matriculada en ningún epígrafe.

   - Rendimientos de actividades económicas: No declara rendimientos por este concepto.

   - Impuesto sobre el Valor Añadido: Presenta declaraciones por el ejercicio 2003, haciendo constar exclusivamente la base y la cuota correspondientes a la venta realizada a X, U.T.E.

   - Asimismo presenta declaraciones negativas por los ejercicios 2001 y 2002. En todas ellas figura como actividad la de arrendadores de locales de negocio.

   D. D y esposa

   - Impuesto sobre Actividades Económicas: No figuran matriculados en ningún epígrafe.

   - Rendimientos de actividades económicas: No declaran rendimientos por este concepto.

   - Impuesto sobre el Valor Añadido: D. D presenta declaraciones por el ejercicio 2003, haciendo constar exclusivamente la base y la cuota correspondientes a la venta realizada a X, U.T.E.. Asimismo presenta declaraciones negativas por los ejercicios 2001 y 2002. En todas ellas figura como actividad la de arrendadores de locales de negocio.

   - D.ª E no presenta declaraciones.

   D. F y esposa.

   - Impuesto sobre Actividades Económicas: No figuran matriculados en ningún epígrafe.

   - Rendimientos de actividades económicas: D. F no declara rendimientos por este concepto. D.ª G declara rendimientos de actividades económicas en los ejercicios 2002 y 2001. Dichos rendimientos corresponden a la parte que le resulta atribuible en su condición de participe en una comunidad de bienes y en una sociedad civil, ambas domiciliadas en ..., que desarrollan actividad ...

   - Impuesto sobre el Valor Añadido: D. F presenta declaraciones a ingresar por el ejercicio 2003, haciendo constar exclusivamente la base y la cuota correspondientes a la venta realizada a X, U.T.E.. Asimismo presenta declaraciones a ingresar por los ejercicios 2001 y 2002, con una base idéntica a la suma de los ingresos íntegros de capital inmobiliario consignados por ambos cónyuges en las declaraciones de I.R.P.F. En todas ellas figura como actividad la de arrendadores de locales de negocio.

   - D.ª G no presenta declaraciones.

   D. H y esposa.

   - Impuesto sobre Actividades Económicas: No figuran matriculados en ningún epígrafe.

   - Rendimientos de actividades económicas: No declaran rendimientos por este concepto.

   - Impuesto sobre el Valor Añadido: D. H presenta declaraciones a ingresar por el ejercicio 2003, haciendo constar exclusivamente la base y la cuota correspondientes a la venta realizada a X, U.T.E.. Asimismo presenta declaraciones negativas por los ejercicios 2001 y 2002. En todas ellas figura como actividad la de arrendadores de locales de negocio.

   D.ª I no presenta declaraciones.

   - Otros datos: D. H percibe en todos los ejercicios pensión de jubilación, satisfecha por ...

   La entidad reclamante, no ha desvirtuado ninguno de los datos aportados por la Inspección y descritos en los párrafos anteriores, de manera que podemos concluir, que los transmitentes de los terrenos, de conformidad con los transcritos artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992 no acreditan su condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por destinar los inmuebles objeto de la presente resolución al arrendamiento. Es decir, los vendedores de las fincas objeto de la escritura pública de ... de 2003 no acreditan que realizaran prestaciones de servicios que supongan la explotación de ese bien corporal (las fincas objeto de enajenación) con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo (ni consecuentemente acreditan que dichos bienes estén afectos al ejercicio de dicha actividad de arrendamiento) debiendo por tanto desestimarse las alegaciones de la entidad a este respecto.

   CUARTO: Una vez sentado lo anterior, habrá que analizar el concepto de empresario o profesional de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5.1.d) según el cual, a efectos de este impuesto, se reputarán empresarios quienes efectúen la urbanización de terrenos destinados, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. Será necesario por tanto, analizar el concepto de urbanización de terrenos para la resolución de la cuestión controvertida.

   Es numerosa la jurisprudencia existente en esta materia, en particular, podemos partir de la sentencia de 15 de noviembre de 2006 de la Audiencia Nacional (número de recurso 172/2006), dadas las referencias que efectúa tanto a la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central, como a la jurisprudencia del Tribunal Supremo. En su fundamento de Derecho Cuarto se recoge:

   "La determinación de lo que deba entenderse por "terrenos en curso de urbanización" ha sido (y posiblemente siga siéndolo aún hoy) una de las cuestiones más controvertidas en la aplicación de la Ley 37/1992 debido a la -utilización fundamentalmente de dos criterios distintos (el material frente al jurídico) en su interpretación. El criterio material considera que la expresión "en curso de urbanización" se refiere a las operaciones materiales de transformación del terreno para dotarlo de los servicios que lo convierten en terreno apto para edificar. En esta interpretación, la exención del artículo 20.Uno.20° de la Ley 37/1992 resultaría sólo excluida cuando las obras hubieran comenzado efectivamente antes de la transmisión del terreno. De forma paralela, con esta interpretación podrá atribuirse al particular transmitente la condición de empresario a efectos del IVA en virtud del artículo 5.Uno d) de la LIVA cuando haya efectuado las obras materiales de urbanización del terreno.

   Esta interpretación mantenida ya desde hace años por la doctrina administrativa (numerosas resoluciones del TEAC) ha resultado finalmente confirmada por el tribunal Supremo en las SSTS de 19 de abril de 2003, 11 de octubre de 2004 y 8 de noviembre de 2004. También ha sido la tesis mantenida por la Dirección General de Tributos en las ocasiones que ha tenido que pronunciarse sobre el particular.

   Pues bien, el fundamento jurídico que subyace en esta tesis es que el IVA pretende gravar sólo la creación de valor añadido que se pone de manifiesto en el proceso de producción de bienes y servicios (en el caso que nos ocupa, de edificaciones), invocando en este sentido la propia Exposición de Motivos de la anterior Ley 30/1985 que consideraba que la finalidad del artículo 13.B) h) de la Sexta Directiva era "someter a gravamen efectivo exclusivamente el proceso de producción de las edificaciones", y por ello se exonera las entregas de terrenos que no sean inmediatamente aptos para la edificación.

   En definitiva en esta interpretación generalizada la expresión "en curso de urbanización" se adopta como premisa que la finalidad del IVA es someter a gravamen la generación de valor añadido que tiene lugar en la producción de bienes y servicios, entendiendo que, cuando lo producido es suelo edificable esta creación de valor añadido comienza con la preparación material del suelo para la producción de las edificaciones, que es cuando se aporta propiamente un valor que no existía, distinguiéndose así entre el tráfico del suelo sin transformación industrial alguna, prescindiendo de las transformaciones ideales que hubiera podido experimentar por efecto del mero planeamiento urbanístico del tráfico de suelo convertido por la acción del hombre en una superficie susceptible de aprovechamiento constructivo.

   De ahí que el IVA no deba gravar operaciones realizadas en fases anteriores al proceso de edificación que comienza con las obras materiales de urbanización."

   De la tesis anterior es importante concluir, que los particulares transmitentes de la parcela de terreno objeto de la escritura de ... de 2003 (D. A, y su esposa D.ª B, D.ª C, D. D, y su esposa D.ª E, D. F, y su esposa D.ª G, D. H, y su esposa D.ª I) tendrán la condición de empresarios, cuando efectúen la urbanización de los terrenos destinados a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título, y se considera que dicha actividad económica se inicia desde el momento en que se adquieran bienes o servicios, con la intención confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de esa actividad de urbanización de terrenos. Es decir, que dicha actividad empresarial se considera iniciada desde el momento en que soporten los costes correspondientes a las obras de urbanización.

   Para determinar la concurrencia de esta circunstancia, es necesario que analicemos la documentación que obra en el expediente administrativo aportada tanto por la entidad reclamante, y adquirente de la parcela, X, U.T.E. como por las personas transmitentes de la misma (D. A, y su esposa D.ª B, D.ª C, D. D, y su esposa D.ª E, D. F, y su esposa D.ª G, D. H, y su esposa D.ª I), así como por las Juntas de Compensación correspondientes a los proyectos de actuación urbanística.

   Dicha documentación es en síntesis, la siguiente:

1. Copia de la escritura pública de ... de 2000 de constitución de la Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ... de ....

2. La Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ... presentó la correspondiente declaración censal solicitando la asignación de NIF el 27-07-2000 y la de inicio de actividad el 30-12-2002.

3. Aprobación definitiva del proyecto de Actuación de la Unidad de Actuación ... con fecha 2 de enero de 2003.

4. Acta de la Asamblea General de ... de 2002, en la que se acuerda la adjudicación de las obras de urbanización a V, S.A.

5. Carta de ... 2004 en la que la entidad V, S.A. indica que las obras de urbanización se iniciaron en el mes de diciembre de 2002 mediante la colocación de casetas de obra, el vallado de la zona a actuar y catas del terreno.

6. Copia de las certificaciones de obra así como de las facturas correspondientes a las mismas. La primera factura emitida por la entidad V, S.A. a la Junta de Compensación ..., es de fecha 20 de marzo de 2003 (nº de factura ...)

7. Copia de los libros de facturas emitidas y recibidas donde figuran todos los gastos de urbanización habidos desde la constitución de la Junta de Compensación.

8. Certificación del presidente de la Junta de Compensación ..., relativa a las derramas exigidas a cada uno de los miembros de la Junta desde su constitución hasta el año 2003.

9. Copia de la escritura de constitución de la Junta de Compensación de la Unidad de Actuación ... de fecha ... de 2002.

10. La Junta de Compensación de la Unidad de Ejecución ..., solicita el NIF el 12-02-2002, no constando la declaración de inicio de actividad.

11. Escritura pública de compraventa nº ... de ... de 2003, otorgada ante el Notario D. ..., las cuatro compañías mercantiles miembros de X, U.T.E. adquirieron, en proporción a su participación y para dejarlas afectas a la actividad empresarial de la UTE, las siguientes fincas urbanas:

    1. UNO.- Parcela resultante ...

    2. DOS.- Una participación indivisa del 25,3950% de la parcela resultante ...

    3. TRES.- Parcela de terreno en ...

    4. CUATRO.- Parcela de terreno en ...

    Las fincas descritas bajo los números TRES Y CUATRO se encuentran afectadas e incluidas, con la descripción y superficie reflejada, dentro de la Unidad de Actuación ... de ..., en cuyo proyecto y en virtud de la aportación de ambas fincas, se adjudica a los vendedores la parcela resultante ... Se indica que no está aprobado definitivamente el Proyecto de Actuación.

    Teniendo en cuenta todo lo anterior, este Tribunal Económico-Administrativo Central considera que las personas transmitentes de las parcelas de terreno efectuada en escritura pública de ... de 2003, no tenían, al tiempo del otorgamiento de dicha escritura pública de compraventa, la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos que recoge el ya transcrito artículo 5 de la Ley del Impuesto y ello por los argumentos que se exponen a continuación.

    En primer lugar, ya hemos comentado anteriormente que para que los transmitentes tengan la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, a tenor de la jurisprudencia citada, es necesario que los mismos efectúen la urbanización de terrenos, considerándose iniciada la actividad de urbanización, cuando se realicen las adquisiciones de bienes con la intención confirmada por elementos objetivos de destinarlos al desarrollo de dicha actividad. En el presente caso, no queda demostrado, de la documentación que obra en poder de la Administración y tras los requerimientos efectuados al efecto, que dichas obras de urbanización se hayan efectuado, ni que los transmitentes hayan soportado los costes de la realización de las mismas, a la fecha de la transmisión de la finca el día ... de 2003.

    Procede insistir de nuevo en el concepto de urbanización del terreno contenido en diferentes sentencias de la Audiencia Nacional y del Tribunal Supremo. Así entre otras, cabe destacar, la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de noviembre de 2004, según la cual:

    "(...) ha de tenerse en cuenta que el referido precepto no contiene una interpretación auténtica, ni siquiera por remisión, de lo que a efectos de la exención del IVA, ha de entenderse por "terrenos urbanizados o en curso de urbanización". Pero sí existe una noción o interpretación judicial de los mismos, reiterada en pronunciamientos de instancia y acogida por esta Sala , según la cual, se trata de expresiones con sentido diferente al estrictamente jurídico, de manera que sólo merecen tal consideración aquellos terrenos en los que existen operaciones materiales de transformación física de los terrenos".

    La sentencia del Tribunal Supremo de 29 de noviembre de 2006 (nº Rec 5002/2001) por su parte dispone:

    "(...) el hecho de que un proyecto de urbanización esté en fase de ejecución en el sentido urbanístico del término, no es bastante para declarar la exención, pues en ésta lo que prima es la preparación material del suelo para la construcción de las viviendas".

    En los mismos términos se pronuncia la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2007 (nº Rec 563/2001).

    Recordar, que si bien estas sentencias analizan el concepto de terrenos en curso de urbanización a efectos de la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido, podemos aplicar dicho concepto para el caso objeto de resolución en la presente reclamación y relativo a la consideración como empresarios a quienes efectúen la urbanización de terrenos destinados, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

    Entendido el concepto de urbanización de terrenos en estos términos, así como el momento en que se entiende iniciada la actividad de urbanización (con la adquisición de bienes y servicios con la intención confirmada por elementos objetivos destinarlos al ejercicio de dicha actividad) se puede afirmar que no queda acreditada la concurrencia de estos requisitos en el caso de las personas transmitentes de la finca (D. A, y su esposa D.ª B, D.ª C, D. D, y su esposa D.ª E, D. F, y su esposa D.ª G, D. H, y su esposa D.ª I) y ello porque:

1. Si bien, efectivamente queda acreditado en el expediente administrativo, que las fincas objeto de la transmisión están incluidas, en cuanto a las descritas en los números UNO Y DOS de la escritura de venta de ... de 2003, en la unidad de de Ejecución ... y en cuanto a las descritas en los número TRES Y CUATRO en la unidad de Actuación ..., también es cierto, que en ningún caso queda justificado que los vendedores de las parcelas hayan soportado costes correspondientes a la adquisición de bienes y servicios con la intención confirmada por elementos objetivos de destinarlos a la realización de la actividad de urbanización de terrenos.

2. En el caso de las parcelas descritas en la escritura de compraventa de ... de 2003 con los números TRES Y CUATRO (dos Parcelas de terreno en ...), a la fecha de la transmisión, si bien se encuentran afectadas e incluidas dentro de la Unidad de Actuación ... de ..., se indica en la propia escritura de otorgamiento, que no está aprobado definitivamente el Proyecto de Actuación, sin que conste en el expediente administrativo justificación alguna de gastos o costes en los que hayan incurrido los vendedores, al objeto de entender iniciada la actividad de urbanización de terrenos.

3. En el caso de las parcelas descritas con los números UNO Y DOS de la escritura pública de ... de 2003 (Parcela resultante ... y parcela resultante ... del área de ejecución ...) de la documentación que obra en el expediente se extraen las siguientes conclusiones:

   1. Al tiempo de otorgarse la escritura de enajenación de ... de 2003, no se han iniciado las obras de urbanización en los términos expuestos en los fundamentos anteriores, y esto lo pone de manifiesto el hecho de que la adjudicación de las obras de urbanización a la entidad V, S.A. se efectúa en fecha ... de 2002 tal y como consta en el Acta de la Asamblea General de dicha fecha. Además, el contrato suscrito entre la Junta de Compensación con dicha entidad adjudicataria es de fecha ... de 2003. La entidad V, S.A. en carta de fecha ... de 2004 manifiesta que las obras se han iniciado en diciembre de 2002 (tras la adjudicación pero con anterioridad a la firma del contrato), mediante la colocación de casetas de obras, vallado de la zona y catas del terreno. No consta en el expediente facturas relativas a los mencionados costes soportados entre las fechas indicadas.

   2. La primera factura que consta en el expediente, y que está reflejada en el Libro de facturas recibidas de la Junta de Compensación, como emitida por V, S.A. es de fecha 20 de marzo de 2003 (nº de factura ...), es decir, en fecha posterior a la escritura pública de enajenación el día ... de 2003.

   3. En cuanto a las copias de las certificaciones de obra, no acreditan que los gastos correspondientes se hayan soportado por la Junta de Compensación con anterioridad a la fecha de la transmisión, ya que la primera certificación (Nº ...) tiene fecha de 18 de marzo de 2003, es decir, fecha posterior a la escritura de enajenación.

   4. En cuanto a la certificación emitida por el secretario de la Junta de Compensación con el desglose de las derramas exigidas a cada uno de los miembros de la junta, no consta concepto por el que se expiden las mencionadas derramas, ni las facturas acreditativas de las mismas que justifiquen que se haya soportado gastos con la intención confirmada por elementos objetivos de destinarlos a la realización de la actividad empresarial de urbanización de terrenos, tal y como exige el apartado Dos del artículo 5º para que se pueda considerar desde dicho momento iniciada esta actividad empresarial.

   De todo lo anterior cabe concluir, que los transmitentes de las parcelas de terreno descritas en escritura de ... de 2003 no tenían la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el momento de la enajenación y consecuentemente la operación descrita en la misma, no está sujeta a dicho Impuesto siendo por tanto improcedente la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la entidad adquirente, X, U.T.E.

   QUINTO: Una vez determinada la improcedencia de la tributación de la operación descrita en escritura pública de ... de 2003 por el Impuesto sobre el Valor Añadido, al no estar sujeta la misma a dicho impuesto, es necesario resolver la siguiente cuestión que se plantea en el expediente relativa a si la entidad reclamante, y que soportó la indebida repercusión del Impuesto, X, U.T.E., está legitimada para solicitar la devolución de los ingresos que indebidamente se hubieran efectuado en el Tesoro Público.

   Es decir, la entidad X, U.T.E. con fecha 16 de febrero de 2005, presenta escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación incluida en el Acta de Disconformidad anterior en el que manifiesta que en el caso de que el órgano Inspector considere procedente la liquidación practicada e improcedente el Impuesto soportado y deducido, que proceda a la regularización completa a la entidad mediante el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos por las cuotas indebidamente repercutidas, y que proceda a la compensación de oficio de la deuda tributaria con el crédito tributario.

   La Inspección de los Tributos, en el acuerdo de liquidación, desestimó las pretensiones de la entidad a este respecto en el fundamento de derecho OCTAVO de dicho acuerdo, toda vez que consideró que de conformidad con el artículo 9.2 del Real Decreto 1163/1990 por el que se regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, el repercutido de la operación no está legitimado para la solicitud de devolución de ingresos indebidos.

   Lo primero que debemos señalar es que la fecha de la presentación del escrito de solicitud de devolución de ingresos indebidos es el día 16 de febrero de 2005, tal y como ha quedado expuesto en los antecedentes de hecho, entendiendo por tanto este Tribunal Económico-Administrativo Central, como solicitud de devolución de ingresos indebidos la efectuada por la entidad reclamante en el escrito de alegaciones de dicha fecha 16 de febrero de 2005.

   La normativa tributaria en vigor a la fecha de dicha solicitud se encuentra contenida en la Ley 58/2003 General Tributaria (en vigor desde el 1 de julio de 2004) y en el Real Decreto 1163/1990 por el que se regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos.

   La disposición derogatoria única de la Ley 58/2003 General Tributaria dispone que a la entrada en vigor de esta ley quedarán derogadas las disposiciones que se opongan a lo establecido en la misma, y también dispone que las normas reglamentarias dictadas en desarrollo de los textos derogados continuarán vigentes, en tanto no se opongan a lo previsto en esta ley, hasta la entrada en vigor de las distintas normas reglamentarias que puedan dictarse en desarrollo de esta ley. Consecuentemente, el Real Decreto 1163/1990 de 21 de septiembre por el que se regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, continuará en vigor en todo lo que no contradiga a lo dispuesto en la Ley 58/2003 General Tributaria, y hasta que entre en vigor el nuevo desarrollo reglamentario contenido en el Real Decreto 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, el cual, de conformidad con el artículo 10 de la Ley General Tributaria, no tendrá efecto retroactivo, salvo que expresamente dispusiera lo contrario.

   SEXTO: La Sentencia dictada por el Tribunal Supremo de fecha de 9 de enero de 2008, en el recurso de casación nº 210/2004, que si bien, tiene como normativa objeto de análisis la anterior Ley 230/1963 General Tributaria, viene a despejar las dudas que pudieran surgir con la actual Ley 58/2003 General Tributaria, antes de su desarrollo reglamentario contenido en el Real Decreto 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en vía administrativa, en lo que a la legitimación del repercutido para la solicitud de devolución del ingreso indebido se refiere, y ello con independencia de la postura que haya podido mantener este Tribunal Económico-Administrativo Central en anteriores resoluciones.

   Dispone el artículo 32 de la Ley 58/2003 General Tributaria:

   1. La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo 221 de esta ley.

   Según el artículo 35 de la Ley General Tributaria:

   1. Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias.

   2. Entre otros, son obligados tributarios: (...)

   g) Los obligados a soportar la repercusión.

   Por su parte, el artículo 221 de la Ley dispone:

   1. El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:

   a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.

   b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación.

   c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción.

   d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.

   Reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta ley. (...)

   4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley. (...)

   Dicho artículo 120.3 de la Ley General Tributaria dispone:

   "3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.

   Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.

   Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley."

   Es decir, la primera aclaración que debemos efectuar es que, con la solicitud de devolución de ingresos indebidos efectuada por la entidad reclamante al tiempo de efectuar las alegaciones a la propuesta de liquidación incluida en el Acta (con fecha 16 de febrero de 2005), la entidad inicia un procedimiento de rectificación de una autoliquidación que ha perjudicado de algún modo sus intereses legítimos. Dicha autoliquidación no es la autoliquidación presentada por la entidad reclamante, sino la presentada por los transmitentes de la operación en la que debieron incluir como Impuesto sobre el Valor Añadido devengado el correspondiente a la operación objeto de esta resolución, que como ya hemos expuesto no está sujeta a dicho impuesto.

   Es decir, toda vez que no estamos en presencia de ninguno de los supuestos de devolución de ingresos indebidos a que hace referencia el apartado primero del artículo 221, el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, no es el que recoge dicho apartado primero, sino que el procedimiento que procede es el que dispone el apartado cuarto del artículo 221 de rectificación de autoliquidación, cuando el obligado tributario considere que la misma ha perjudicado de algún modo sus intereses legítimos.

   Si bien, ya hemos comentado que el Real Decreto 520/2005 que regula el Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa no estaba en vigor en el caso que estamos analizando, el mismo resulta clarificador para determinar la intención del legislador con la Ley 58/2003, si tenemos en cuenta su posterior desarrollo reglamentario. En este sentido, los artículos 14 a 16 de dicho reglamento regulan las disposiciones generales para la devolución de ingresos indebidos, y los artículos 17 a 19 regulan el procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en los supuestos exclusivamente del apartado primero del artículo 221 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria.

   Dispone el artículo 14 de dicho Reglamento General: "3. En los supuestos previstos en los párrafos b) y c) del apartado 1, el obligado tributario que hubiese soportado indebidamente la retención o el ingreso a cuenta o la repercusión del tributo podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso indebido." Por tanto, con el desarrollo reglamentario de la Ley General Tributaria, queda claro que el procedimiento para solicitar la devolución del ingreso que en su caso se hubiera efectuado indebidamente en el Tesoro Público, en el caso de las personas que hayan soportado la repercusión de un tributo para el que exista la obligación legal de repercusión, es el procedimiento de rectificación de la correspondiente autoliquidación.

   Una vez sentado lo anterior, para determinar la legitimidad para instar este procedimiento, y atendiendo a la normativa en vigor, acudimos al ya transcrito artículo 120 en su apartado tercero, que habla en todo caso de el obligado tributario que considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos. Es decir, el artículo 35 de la Ley General Tributaria, dispone que son obligados tributarios las personas físicas, jurídicas y entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias, y entre otros señala en la letra g) del apartado segundo, los obligados a soportar la repercusión, como es el caso de la entidad X, U.T.E. en la operación descrita en los antecedentes de hecho.

   Es decir, si bien en el momento de la solicitud de devolución de ingresos indebidos vía rectificación de autoliquidación efectuada por la entidad, estaba en vigor la Ley 58/2003 y no el Reglamento de Desarrollo 520/2005, se puede afirmar por este Tribunal, que los obligados a soportar la repercusión del tributo, como obligados tributarios recogidos en la Ley, están facultados para solicitar la rectificación de la autoliquidación, cuando consideren que la misma ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos.

   Esta postura encuentra apoyo, por un lado, en el desarrollo reglamentario de la Ley 58/2003, contenido en el Reglamento 520/2005 en materia de revisión en vía administrativa, en concreto en lo dispuesto en el artículo 14 del mismo, que regula las personas legitimadas tanto para solicitar como para obtener la devolución de ingresos indebidos, y que si bien hemos dicho que no está en vigor en el caso que analizamos, arroja luz sobre cual era la voluntad del legislador plasmada en la Ley 58/2003, General Tributaria, y por otro, en la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de enero de 2008 en el recurso de casación nº 210/2004.

   Si bien como ya hemos expuesto anteriormente la sentencia analiza la legitimidad para la solicitud de la devolución de ingresos indebidos con la anterior Ley 230/1963 General Tributaria, la misma concluye con la legitimidad del repercutido bajo la vigencia de la Ley 58/2003 General Tributaria, ya que el repercutido en dicha ley tiene tanto la condición de interesado que le confiere el Tribunal Supremo como la condición de obligado tributario que le confiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria.

   SéPTIMO: Como conclusión, decir que la presente instancia no es competente para determinar si las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido han sido indebidamente ingresadas en el Tesoro Público. Tampoco se ha producido una actuación administrativa de suficiente intensidad y que haya reflejado tales circunstancias en el expediente. De igual manera este Tribunal Económico-Administrativo Central en la medida en que no ha sido constatado administrativamente, desconoce el cumplimiento de los requisitos exigidos para acordar la procedencia de la devolución del ingreso que en su caso se hubiera efectuado indebidamente en el tesoro público.

   Por ello, si bien se procede a la estimación de la presente reclamación económico-administrativa en el sentido de considerar legitimada a la entidad X, U.T.E. para solicitar la devolución de ingresos indebidos mediante la solicitud de rectificación de autoliquidación, no es menos cierto que en ningún caso se declara que el resultado de los cálculos del reclamante expresados en la solicitud de devolución se derive de una interpretación conforme a Derecho de las disposiciones aplicables de la Ley General Tributaria, en cuanto no ha sido objeto de comprobación el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos necesarios para el reconocimiento de dicha solicitud.

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONóMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista la reclamación económico-administrativa en única instancia, interpuesta por X, U.T.E. con NIF ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la liquidación tributaria derivada del Acta de Disconformidad nº A02- ..., de fecha ... de 2005 dictada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2003, por importe de 1.102.838,69 euros de deuda tributaria ACUERDA: estimarla en parte en los términos expuestos en el fundamento de derecho SéPTIMO.