STS, 4 de Junio de 2012

La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo promovido por PLASBEL PLÁSTICOS S.A. (en los sucesivo, «Plasbel»), frente a la resolución dictada el 2 de febrero de 2006, por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que ratificó en alzada la pronunciada el 29 de noviembre de 2002 por el Tribunal Regional de Murcia. Esta última resolución había desestimado las reclamaciones instadas por la mencionada compañía contra la liquidación del impuesto sobre sociedades de 1995 y la correspondiente sanción, por importes respectivos de 333.467,91 y 90.693,35 euros. La sentencia anuló el acuerdo sancionador.

En lo que a la liquidación tributaria se refiere, se discutía la modificación de las bases declaradas por los conceptos de gastos (relaciones públicas y atenciones a clientes) y la amortización de una subvención del capital, así como el ajuste practicado al no considerar procedente una exención por reinversión.

(1) La sentencia recoge en su fundamento jurídico segundo el régimen jurídico y los criterios jurisprudenciales sobre los gastos deducibles en el impuesto sobre sociedades, concluyendo que:

[...] aplicando estos criterios jurisprudenciales interpretativos del concepto de "gastos necesarios", la Sala entiende que, en el presente caso, los importes satisfechos por la sociedad no responden a gastos tendentes a la promoción de los productos elaborados por la entidad o de captación de nuevos clientes, de forma que la repercusión de los mismos en la obtención de rendimientos sea, directa o indirectamente, patente.

La Sala considera que dichos gastos constituyen atenciones sociales, al margen de la verdadera finalidad o "ratio legis" de la "deducibilidad" que el legislador pretende, al beneficiar o bonificar a aquellas sociedades que "invierten" en la promoción de sus productos o servicios con el fin de obtener un mayor número de ventas o de clientes potenciales; todo ello, relacionado a su vez con la justificación documental de los mismo mediante la denominada "factura completa", en el sentido regulado y exigido por el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, que como se desprende de lo constatado por la Inspección se incumple.

(2) En el tercer fundamento trata la pretensión relativa al cálculo de la base imponible en función de la pérdida de la subvención de capital, pérdida declarada en la Orden Ministerial de 27 de octubre de 1994 (BOE de 8 de noviembre) y ratificada en sentencia dictada el 26 de noviembre de 2003 por la Sección Sexta de la propia Sala de instancia. Afirman los jueces a quo que: «[...] Como se desprende de lo declarado en esta Orden Ministerial, en el supuesto de incumplimiento de las condiciones exigidas para el goce de la subvención, concedida a fondo perdido, una de las consecuencias es la del "reintegro total o parcial" de las cantidades percibidas.

Esto supone, primero, que el importe del incentivo se ha percibido; y segundo, que procede su reintegro en la fecha en la que se constata el incumplimiento de las condiciones requeridas para el mantenimiento de la subvención.

Contablemente requiere una anotación del ingreso, así como otro ajuste en el ejercicio correspondiente cuando se produce su reintegro. La entidad contabilizó en el Libro Diario la subvención concedida con fecha 29 de diciembre de 1994, figurando tanto en el Balance con en la Memoria.

La posterior declaración judicial confirmando el incumplimiento de las condiciones no supone que el ingreso de la cantidad subvencionada no ingresara en el activo de la entidad en dicha fecha, como si no hubiera existido, sino que, como se ha declarado, la consecuencia contable es la de su ajuste contable posterior haciendo figurar su reintegro, conforme a la normativa reguladora de la subvención. Por otra parte, en relación a la contabilización de la subvención, en su primer momento, es aplicable la Norma 20 del apartado 5 del Plan Nacional Contable, que declara que, "las subvenciones de capital se valorarán por el importe concedido cuando tengan el carácter de no reintegrables. A estos efectos serán no reintegrables aquellas en las que se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión o en su caso, no existan dudas razonables para su futuro incumplimiento"

En el presente caso, la subvención era "a fondo perdido", como señala la Orden Ministerial, lo que no se desnaturaliza por el hecho de su reintegro en caso de incumplimiento de las condiciones para su concesión.»

(3) La exención por reinversión se aborda en el fundamento cuarto de la sentencia, en los siguientes términos:

[...] Los hechos de los que derivan esta regularización son los siguientes: La recurrente firmó en 21 de noviembre de 1995 un contrato privado de compraventa con la entidad CENTROS COMERCIALES CONTINENTE, S.A., por el que le vendía una parcela (adquirida el 11 de noviembre de 1994) de 20.930 metros cuadrados, por importe de 1.382.327,84. El incremento de patrimonio ascendía a 943.245,46. Por otra parte, la recurrente había también adquirido unos terrenos a la Sociedad Estatal de Promoción y Equipamiento del Suelo, en 28 de febrero de 1995, por importe de 1.123.481,27. Pues bien, la entidad recurrente aplicó la exención por reinversión de dicho incremento, comprometiéndose a reinvertir el resto del producto de la enajenación dentro del año siguiente a la venta, como así hizo.

La cuestión se suscita sobre la afectación del inmueble a la actividad de la entidad, pues en Diligencia de Constancia de hechos de fecha 4 de mayo de 1998, el representante legal de la entidad reconoció que el terreno vendido no había sido utilizado nunca, aunque se tenía la previsto construir las futuras instalaciones; mientras que en un escrito posterior se afirma que dicho solar ha sido utilizado como almacén, a pesar de su aislamiento y lejanía de la fábrica.

La Sala entiende que se trata de una cuestión puramente fáctica, pues se trata de acreditar la afección del inmueble transmitido a la actividad de la empresa, para sustentar la exención por reinversión.

Sin embargo, los hechos constatados por la Inspección abocan a que realmente dicho inmueble no reportaba un servicio a la actividad desarrollada por la entidad, pues no cumplía una finalidad en el proceso productivo de la empresa, sin que constara en su contabilidad como tal. Esa situación probatoria se mantiene igual en el presente recurso, en el que, al entender la recurrente que lo debatido es una cuestión puramente jurídica, no aporta prueba que ratifique sus alegaciones, incumpliendo lo establecido en el art. 114 de la Ley General Tributaria . También se ha de indicar, como hace el Abogado del Estado que, las dimensiones de la finca transmitida hacen poco creíble su utilización total como almacén, sin que su uso parcial tampoco se haya acreditado con la existencia de un local a tal fin de almacenamiento.[...]

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«Plasbel» preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 15 de septiembre de 2009, en el que invoca tres motivos al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE del 14 de julio).

(1) En el primero denuncia la infracción de los artículos 13 y 14.f) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 30 de diciembre), y el 111.1.g) del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, que aprobó el Reglamento del Impuestos sobre Sociedades (BOE 21 de octubre), al no reconocérsele el derecho a la deducción de los gastos satisfechos en el ejercicio en concepto de relaciones públicas y atenciones a clientes.

Afirma que, si bien la noción de "gastos necesarios" prevista en los preceptos cuya infracción denuncia no ha sido una cuestión pacífica, la doctrina administrativa y la jurisprudencia más reciente han superado el criterio restrictivo respecto a la calificación fiscal de gasto deducible cuando se trata de sumas que están correctamente contabilizadas y justificadas. Precisa que en el presente caso se cumplen tales exigencias, reconociendo la propia Administración la existencia real y el destino concreto que se dio a esas partidas. No admite que se niegue la deducibilidad de unos gastos por atenciones a clientes que son deducibles de acuerdo con la normativa vigente en el momento del devengo y que están correctamente contabilizados y justificados.

(2) El segundo motivo considera quebrantado el artículo 22.6 de la Ley 61/1978 y el 87 de su Reglamento, que para considerar una subvención ingreso del ejercicio exigen que sea efectiva.

Recuerda que por Orden Ministerial de 27 de diciembre de 1994 se concedió a su causante, "Papeles Beltrán, S.A.", una subvención de capital a fondo perdido, supeditándola al cumplimiento de una serie de condiciones generales y particulares, cuyo plazo de cumplimiento finalizaba, inicialmente, el 29 de diciembre de 1996, fecha en la que se procedió a la contabilización de la subvención de capital como "ingreso a distribuir en varios ejercicios". Sin embargo, en Orden Ministerial de 26 de octubre de 2000, se declaró el incumplimiento por la sociedad de la totalidad de las condiciones establecidas para el disfrute del incentivo, con la consiguiente declaración de pérdida de la subvención. No obstante, en esa fecha no había recibido cantidad alguna por tal concepto.

Considera que, estando probado que no se cumplieron las condiciones exigidas para tener derecho a la subvención, nunca ha sido acreedora de su importe ni percibió cantidad alguna, resultando difícil justificar la procedencia de la regularización practicada.

Constituye un hecho probado que, a 31 de diciembre de 1995, la subvención no había sido satisfecha, no resultando procedente su consideración como ingreso del ejercicio. Máxime cuando su percepción dependía del cumplimiento de las condiciones generales y particulares estipuladas.

Afirma que el hecho de que la contribuyente reflejara en el balance del ejercicio 1994 el importe de la subvención concedida responde a un mero error contable que, en ningún caso, puede servir de fundamento para proceder a su imputación fiscal.

Por otro lado, estima que la Inspección de los Tributos le ha privado de ejercitar la opción que le reconoce el artículo 87.4 del Reglamento del impuesto sobre sociedades de imputar la subvención antes de que la inversión entre en funcionamiento o de hacerlo posteriormente a que ello ocurra.

Para el caso de que esa Sala considerase ajustada a derecho en este punto la liquidación recurrida, solicita que se reconozca la procedencia de una regularización consistente, no sólo en imputar como ingreso fiscal el importe de la subvención, sino también en disminuir esa misma cantidad por no haber sido percibida. En caso contrario, declarada judicialmente la pérdida de la subvención y no habiendo percibido cantidad alguna de la Administración, se produciría el gravamen de una renta inexistente, desenlace que claramente prohíbe nuestro ordenamiento.

(3) En tercer y último lugar se queja de la infracción de los artículos 15 y 22.4 de la Ley 61/1978, al considerar probado que el gravamen del incremento patrimonial derivado de la enajenación de un terreno no resulta ajustado a derecho. Articula su denuncia en torno a tres argumentos:

(a) Inexistencia de ganancia patrimonial (la transmisión se produjo en documento privado, existiendo un documento de resolución del contrato de compraventa); es decir, no hubo efectiva entrega del terreno.

(b) En el supuesto de considerar que se ha producido la transmisión del elemento patrimonial, por haberse consumado la compraventa que origina el incremento de patrimonio, deben entenderse cumplidos todos y cada uno de los requisitos exigidos en el artículo 15.8 de la Ley 61/1978 para que resulte aplicable la exención por reinversión.

(c) Indefensión causada por la Inspección al privarle, para el caso de considerar que la ganancia se ha generado y que no es operativa la exención por reinversión, de la posibilidad de aplicar el criterio de imputación temporal previsto en el artículo 22.4 de la repetida Ley 61/1978 para las operaciones a plazo.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, anule la liquidación tributaria discutida.

El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito firmado el 15 de enero de 2010.

En relación con el motivo primero, entiende que se trata de una cuestión de valoración de la prueba, que es propia de la Sala de instancia dada la naturaleza del recurso de casación. Además, la apreciación de la Audiencia Nacional fue ajustada a derecho, teniendo en cuenta el contenido de los artículos 13 y 14.f) de la Ley 61/1978 .

En relación con el motivo segundo considera que el hecho de que la subvención concedida no hubiese sido hecha efectiva en el ejercicio inspeccionado, así como la posterior decisión de reintegro, no conducen a la estimación de la queja, debiendo confirmarse también en este punto la sentencia impugnada.

Respecto del tercero, en cuanto a la primera parte, estima que no es una cuestión resuelta por la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en la sentencia impugnada, que se centra exclusivamente en la exención por reinversión. En segundo lugar, y sobre la procedencia de la aplicación de esa exención por cumplirse todos los requisitos exigidos en la Ley, sostiene que se trata de una cuestión puramente fáctica, tarea propia de la Sala de instancia en la valoración de la prueba. Por último, sobre la pretensión de que le sea permitido acogerse al criterio de imputación temporal previsto en el artículo 22.4 de la Ley 61/1978, opina que también se trata de una cuestión nueva.

Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 19 de enero de 2010, fijándose al efecto el día 30 de mayo 2012, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

La entidad «Plasbel» dirige esta casación contra la sentencia dictada el 4 de junio de 2009 por la Sección Segunda de Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 165/06, deducido frente a la resolución dictada el 2 de febrero de 2006 por el Tribunal EconómicoAdministrativo Central, que ratificó en alzada la pronunciada el 29 de noviembre de 2002 por el Regional de Murcia. Esta última resolución había desestimado las reclamaciones instadas por la mencionada compañía contra la liquidación del impuesto sobre sociedades de 1995 y la correspondiente sanción, por importes respectivos de 333.467,91 y 90.693,35 euros. La sentencia anuló el acuerdo sancionador, quedando reducido el debate en esta sede a la liquidación.

Como advertimos en el primer antecedente de hecho, en la instancia la discusión se centró en la modificación de la base imponible por los conceptos de gastos deducibles (relaciones públicas y atenciones a clientes) y la amortización de una subvención del capital, así como en el ajuste practicado por considerar improcedente una exención por reinversión.

En síntesis, sostiene «Plasbel», en contra de la sentencia de instancia, que: (1) realizó los gastos declarados en concepto de relaciones públicas y atenciones a clientes, puesto que se trataba de partidas debidamente acreditadas y contabilizadas; (2) no fue ajustada a derecho la imputación como ingreso de la subvención de capital a fondo perdido, que nunca llegó a percibir de manera efectiva por incumplimiento de las condiciones a que se supeditó su disfrute; (3) procedía la exención por reinversión del incremento de patrimonio, pues derivó de la transmisión de un elemento del activo afecto al giro empresarial.

La primera de las quejas cuestiona, pues, la sentencia de instancia que, ratificando el criterio de la Administración tributaria, no consideró deducibles los gastos de relaciones públicas y atenciones a clientes.

La noción de gastos de deducibles, dentro del marco jurídico de la Ley 61/1978, no ha estado exenta de polémica. Establecía su artículo 13 que «para la determinación de los rendimientos netos se deducirán, en su caso, de los rendimientos íntegros obtenidos por el sujeto pasivo los gastos necesarios para la obtención de aquéllos», alumbrando así un concepto jurídico indeterminado, que requiere la necesaria integración en cada supuesto, tarea no exenta de dificultades.

Los problemas para la delimitación del concepto se acrecentaron tratándose de los "gastos de promoción", porque el artículo 14.f) de la misma Ley consideraba no deducibles: «Las liberalidades, cualquiera que fuere su denominación, salvo lo dispuesto en el epígrafe m) del artículo anterior», excluyendo de la noción «aquellas prestaciones en las que haya contraprestación, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 16 de esta Ley ». Tampoco consideraba liberalidades «las cantidades que las empresas dediquen a la promoción de sus productos».

El indeterminado concepto jurídico de "lo necesario" dio lugar a una compleja y amplia casuística, generando importantes dudas sobre determinados gastos relacionados con clientes, atenciones y otros similares, presentes en las prácticas mercantiles, empresariales y societarias y que permanecían en la delicada línea fronteriza entre el gasto deducible y la mera liberalidad.

Por ello, como hemos dicho en nuestra sentencia de 10 de febrero de 2010 (casación para la unificación de doctrina 137/05, FJ 3º), en la que nos remitimos a las de 1 de octubre de 1997 (apelación 10290/91, FJ 1º) y 6 de febrero de 2008 (casación 7125/02, FJ 4º), la concreción contenida en la Ley 43/1995 fue acogida con júbilo, al señalar en su artículo 14 . 1, letra e ), que no tendrían la consideración de gastos fiscalmente deducibles «los donativos y liberalidades», noción de la que se excluían (i) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, (ii) los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, (iii) los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios y (iv) los que se hallasen correlacionados con los ingresos. De esta forma el nuevo precepto vino a decir que tales gastos eran necesarios para la obtención de los ingresos. Sin desterrar por completo la utilización de conceptos jurídicos indeterminados, el legislador acotó y delimitó con mayor precisión el concepto de gasto deducible.

El cambio normativo inspiró la jurisprudencia en la interpretación del anterior régimen jurídico (el de la Ley 61/1978), que es el aquí aplicable, permitiendo incluir en el concepto de "gasto deducible" supuestos en los que el encorsetado criterio de la necesidad hubiera hecho inviable otra hermenéutica. Así, utilizando el criterio interpretativo derivado de la Ley 43/1995, se consideraron deducibles los gastos derivados de «atenciones a clientes que consistieron en pagar comidas de éstos y su estancia en hoteles» [una sentencia de 16 de octubre de 2008 (casación 9223/04, FJ 7º) y cuatro de 25 de junio de 2009 (casaciones 9897/04, 11227/04 11240/04 y 1444/05, FJ 7º en todos los casos)].

La Sala de instancia lleva a cabo en su sentencia un minucioso análisis de la prueba aportada en la instancia y razona puntualmente la conclusión a la que llega. Considera, sin negar la realidad de los gastos y sin desconocer su contabilización, que no tenían relación con el giro empresarial. Es decir, puso en cuestión su necesidad, o, dicho de otro modo, la relación y la vinculación del gasto con la actividad de la sociedad. Dijo expresamente que no respondía a la promoción de los productos elaborados por la entidad o a la captación de nuevos clientes, de forma que la repercusión de los mismos en la obtención de rendimientos no era, directa ni indirectamente, patente. Concluye la Sala de instancia afirmando que constituían atenciones sociales, «al margen de la verdadera finalidad o "ratio legis" de la "deducibilidad" que el legislador pretende, al beneficiar o bonificar a aquellas sociedades que "invierten" en la promoción de sus productos o servicios con el fin de obtener un mayor número de ventas o de clientes potenciales».

Sin embargo, «Plasbel» insiste en reiterar los argumentos invocados en la instancia, sobre todo en la realidad del gasto realizado y en su correcta contabilización, que, como se ha visto, los jueces a quo no cuestionan, aunque también insiste en la vinculación que en la sentencia se echa de menos. Así las cosas, claramente se comprueba que discute las inferencias fácticas de la Sala de instancia en relación con la ausencia de vínculo del gasto con los ingresos derivados del ejercicio del giro empresarial.

Como hemos reiterado en varias ocasiones, la casación, por su carácter extraordinario, no constituye una segunda edición del proceso, siendo su objeto mucho más preciso, pues trata de realizar un examen crítico de la resolución que se combate, estudiando si se han infringido por la Sala sentenciadora las normas o la jurisprudencia aplicables para la resolución de la controversia, comprobando que no se ha excedido del ámbito de su jurisdicción, ejercida conforme a sus competencias a través del procedimiento establecido, y controlando, para en su caso repararla, toda posible quiebra de las formas esenciales del juicio por haberse vulnerado las normas reguladoras de la sentencia o las que rigen los actos o las garantías procesales, siempre que en este último caso se haya producido indefensión (véase el artículo 88.1 de la Ley de esta jurisdicción ).

De este modo, la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo únicamente puede acceder a la casación si, como no se ha hecho en este caso, por el cauce de la letra d) del indicado precepto se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraria a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07, FJ 2º); 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05, FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º); y 17 de mayo de 2010 (casación 1849/05, FJ 2º)]. Así las cosas, se ha de desestimar este motivo porque «Plasbel» se ha limitado a reiterar la realidad y la contabilización del gasto, aspectos que la Sala de instancia no puso en cuestión, discutiendo su supuesta irrelevancia o, más en particular, su no necesidad y la inexistencia de vínculo o relación alguna con el objeto y actividad societaria, en que los jueces a quo sustentaron su decisión, aspectos que constituyen inferencias fácticas propias de la potestad del juez de la instancia, sin invocar en esta sede ninguna de las infracciones o circunstancias que permitirían su análisis en casación.

En el segundo motivo se denuncia la indebida inclusión como rendimiento de la subvención de capital a fondo perdido que no llegó a percibir de manera efectiva, por incumplir los requisitos a que se condicionó su concesión.

El argumento principal sobre el que gira esta queja se centra, en síntesis, en que no habiéndose recibido cantidad alguna por la subvención ya concedida, circunstancia fáctica que nadie discute, no procedía su imputación.

Al realizar tal planteamiento olvida «Plasbel» que en el impuesto sobre sociedades, como recordamos en nuestra sentencia de 22 de marzo de 2010 (casación 2638/04 FJ 5º), según disponía el artículo 22.1 de la Ley 61/1978, la regla general en materia de imputación de ingresos y gastos era la del devengo, atribuyéndolos al periodo en el que se hubieren producido unos y otros, con independencia del momento en que se realizasen los correspondientes cobros y pagos [criterio reiterado después en el artículo 19.1 de la Ley 43/1995 y en el mismo precepto del texto refundido de dicha Ley, aprobado por Real Decreto legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo)]. Ese patrón general admitía, en principio, tres excepciones para los casos de las operaciones a plazo o con pagos aplazados, de las diferencias de cambio en moneda extranjera y de las subvenciones por cuenta de capital. La primera, contemplada en el apartado 3, permitía tener producidos los ingresos a medida que se efectuasen los cobros correspondientes, salvo que la sociedad decidiera imputarlos al momento del nacimiento del derecho. La segunda, tratada en el apartado 5, refería la imputación al tiempo del cobro o del pago efectivo. La otra, recogida en el apartado 6, consideraba generados los ingresos a medida en que se amortizasen los bienes financiados con la subvención y, si no fueren susceptibles de amortización o lo fueren por un periodo superior a diez años a contar desde el devengo de la subvención, se computarían por décimas partes durante dicho periodo de diez años, según se infiere del mencionado apartado 6 en relación con el artículo 87.3 del Reglamento del impuesto sobre sociedades, aprobado en 1982.

La subvención fue concedida y correctamente contabilizada en el ejercicio de periodo impositivo 1994, aplicando correctamente el criterio del devengo, al margen de las corrientes monetarias de ingresos y gastos, sin que constara que la entidad hubiese optado previamente por el criterio de caja. En contra de lo afirmado por «Plasbel» en su escrito de casación, la contabilización en ese ejercicio no fue un "error" sino la debida forma de proceder conforme a la regla del devengo.

Por ello, resulta a todas luces irrelevante en este supuesto cuándo se produjo la corriente monetaria, incluso en el caso de que finalmente no se percibiera el importe de la subvención. Ante la sospecha de que no podría cumplir las condiciones a las que se supeditó la concesión efectiva de la subvención, la sociedad debió realizar la correspondiente dotación, contabilizando finalmente el importe como pérdidas.

En definitiva, según señaló el Tribunal Económico-Adminstrativo Central y ratificó la Sala de instancia, la regularización practicada por este concepto en la liquidación impugnada fue ajustada a derecho, sin perjuicio de los efectos en los ejercicios posteriores como consecuencia de la no percepción efectiva de la subvención ya otorgada. Desde luego, no cabe considerar infringidos los artículos 22.6 de la Ley 61/1978 y 87 del Reglamento de 1982.

En cuanto a la denuncia sobre la supuesta vulneración del derecho a la opción que reconoce el apartado 4 del citado artículo 87, es una pretensión que no fue abordada por la Sala de instancia en la sentencia que se impugna. Por lo tanto, o estamos ante una cuestión nueva, que no puede tratarse, en cuanto inédita, en casación, o ante una eventual incongruencia ex silentio, que tiene su cauce impugnatorio en el apartado c) del artículo 88.1 de la Ley de esta jurisdicción, y no en el d), como se formula en el presente recurso. En cualquiera de las hipótesis el motivo debe ser rechazado. Como ya hemos tenido ocasión de decir [ sentencia de 27 de diciembre 2010 (casación 2433/07, FJ 2º)], no cabe traer a este sede per saltum un tema sobre el que, aun suscitado en la demanda, los jueces a quo han guardado silencio, reiterando los argumentos, sin percatarse de que no hay pronunciamiento jurisdiccional sobre el particular. Y es que, en definitiva, el recurso de casación es un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que revise la aplicación de la ley sustantiva y de la procesal verificada en la instancia. Es extraordinario porque opera únicamente por los motivos establecidos expresamente por el legislador, reducidos a comprobar si se ha «proveído» equivocadamente (error in iudicando ), o se ha «procedido» de forma indebida (error in procedendo ). La naturaleza de la casación como recurso tasado limita los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes en la casación. No es, pues, una nueva instancia jurisdiccional; no nos traslada el conocimiento plenario del proceso, sino únicamente con el alcance limitado que resulta de la verificación de los motivos enumerados en el artículo 88, apartado 1, de la Ley 29/1998 .

Dada la forma en que se desarrolló el proceso en la instancia y el contenido de su desenlace en la sentencia que impugna, «Plasbel» debió acudir a esta sede por el cauce de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, denunciando el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Debió hacerlo así, denunciando la incongruencia por omisión en que incurrió la Sala de instancia, si es que fue planteada la pretensión en la demanda, al no darle respuesta, para que, una vez casada la sentencia por la incidencia de tal defecto, este Tribunal Supremo resolviera el debate en los términos en los que lo suscitó en la demanda, conforme dispone el artículo 95.2, letra c), en relación con la

d), de la Ley 29/1998 .

Desde luego, no cabe impetrar de este Tribunal que, desde la atalaya del artículo 88.1.d) de la repetida Ley 29/1998, declare que la Sala de instancia ha infringido unos preceptos legales que en ningún caso ha aplicado ni ha dejado de aplicar.

Lo razonado nos conduce a desestimar este segundo motivo de queja del presente recurso de casación.

El tercer y último argumento del recurso no puede correr mejor suerte que los anteriores, no sólo por incluir también cuestiones nuevas no tratadas por la Sala de instancia y adentrarse en el terreno de la valoración de la prueba, sino por la propia incongruencia de los argumentos que se barajan.

Tanto ante la Administración tributaria como ante la Audiencia Nacional «Plasbel» persiguió que fuera admitida la exención por reinversión del ingreso obtenido por la venta de una parcela. Concretamente, en la sentencia se fija como dato de partida que la recurrente firmó el 21 de noviembre de 1995 un contrato privado de compraventa con la entidad "Centros Comerciales Continente, S.A.", por el que transmitía una parcela (adquirida el 11 de noviembre de 1994) de 20.930 metros cuadrados, por importe de 1.382.327,84 euros. El incremento de patrimonio ascendía a 943.245,46 euros. Por otra parte, la recurrente había también adquirido unos terrenos a la Sociedad Estatal de Promoción y Equipamiento del Suelo, en 28 de febrero de 1995, pagando 1.123.481,27 euros. «Plasbel» aplicó la exención por reinversión de dicho incremento, comprometiéndose a reinvertir el resto del producto de la enajenación dentro del año siguiente a la venta, compromiso que llevó a cabo.

La denegación de la exención se debió a la falta de acreditación de la afectación del terreno enajenado al giro empresarial, ya que no reportaba un servicio a la actividad desarrollada por la entidad, pues no cumplía una finalidad en el proceso productivo de la empresa, sin que además constara en la contabilidad de la sociedad.

En el primer apartado de la queja se aprecia una contradicción argumental de «Plasbel», puesto que pese a defender ante la Administración y la Audiencia Nacional la exención por reinversión y, por lo tanto, la eficacia del negocio del que derivó el incremento patrimonial, ante esta Sala pone en duda la validez del acto traslativo por la sola celebración de un contrato privado.

En la segunda parte de este motivo, vuelve la recurrente a insistir en la efectiva afectación de terreno a la actividad, olvidando una vez más que con ello pretende una revisión de la prueba llevada a cabo por la Sala de instancia, aspecto que está vedado en casación, como ya hemos expuesto.

El tercer punto, cuando pretende que le sea reconocida la posibilidad de aplicar el criterio de imputación temporal previsto en el artículo 22.4 de la Ley del impuesto para las operaciones a plazo, no sólo incide en contradicción con el anterior argumento, sino que vuelve a incurrir en las deficiencias casacionales que antes hemos apreciado para los argumentos nuevos o las cuestiones no tratadas en la sentencia impugnada.

Razones todas las anteriores más que suficientes para desestimar el tercer motivo y con él la totalidad del recurso de casación interpuesto.

En suma, este recurso de casación no puede prosperar, procediendo, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción, imponer las costas a la parte recurrente, con el límite de seis mil euros para los honorarios del abogado del Estado.