ATS, 10 de Diciembre de 2011
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 10 Diciembre 2011 |
AUTO
En la Villa de Madrid, a diez de diciembre de dos mil once. HECHOS
Esta Sala dictó sentencia, de fecha 15 de septiembre de 2011, en el recurso de casación número 1740/2009, interpuesto por D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, Procurador de los Tribunales, en nombre de la entidad PFIZER, S.A, contra la de la Sección Séptima de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 9 de diciembre de 2008, resolviendo el recurso contencioso-administrativo número 842/2006, que había sido deducido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 7 de julio de 2006, en materia de liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999.
El recurso de casación se había articulado con base en dos motivos y respecto de ellos y de la inadmisión del primero formulado, la Sentencia de esta Sala señaló en los Fundamentos de Derecho Segundo y Tercero:
" (...)Pese a que la representación procesal de PFIZER, S.A. manifestó en el escrito de preparación que "el recurso de casación se fundamenta en el artículo 88.1 .d) de la Ley 29/1998 ", en el de interposición se manifiesta que "se fundamenta en el artículo 88.1, apartados c) y d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (...), esto es, en el quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, por producirse indefensión de la parte, así como en la infracción de las normas del ordenamiento jurídico que son predicables para resolver las cuestiones objeto de debate."
Tras ello se articulan dos motivos:
En el primero de ellos, referido a la regularización en relación con el ejercicio de opciones de compra de acciones de la Compañía Warner Lambert Company, se alega infracción del artículo 10 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades ;del Real Decreto 1643/1990, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad; del artículo 118.2 de la Ley 230/1963, General Tributaria ; y de la jurisprudencia de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo, establecida en la Sentencia de 26 de enero de 2006, recaída en el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 3813/2004 .
Se expone que:
-La Sentencia recurrida no analiza ni la documentación obrante en el propio expediente administrativo y que fue puesta de manifiesto y objeto de análisis en el escrito de demanda, que acredita que las entidades Warner Lambert España, S.A. y Laboratorios Parke Davis. S.L. se encontraban obligadas a realizar los pagos relativos al ejercicio de opciones sobre acciones Warner Lambert Company por sus trabajadores, ni las alegaciones formuladas al respecto, vulnerando de este modo el derecho de mi representada a la tutela judicial efectiva.
-La Sentencia recurrida vulnera lo dispuesto en el articulo 118.2 de la LGT, puesto que la consecuencia que se deduce del hecho acaecido y el que se pretende demostrar existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, que no ha sido apreciado por dicha Sentencia. -Los pagos efectuados por las entidades españolas a sus trabajadores con motivo del ejercicio de las opciones sobre las acciones de la matriz Warner Lambrt Company tienen naturaleza salarial, habiéndose manifestado el Tribunal Supremo y otros Tribunales de Justicia en este sentido, y encontrándose dichas compañías obligadas a realizar tales pagos.
-La Sentencia recurrida vulnera lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley 43/1995 y en el Real Decreto 1643/1990, al no admitir la deducibilidad de los pagos efectuados por las entidades españolas por el concepto que nos ocupa, ya que dichas entidades se habían obligado a efectuar tales pagos, teniendo éstos el doble objetivo de fidelizar a los trabajadores en dichas entidades y de incrementar su motivación en la prestación de sus servicios a las mismas.
A continuación, en el desarrollo del motivo se argumenta la existencia de vinculo obligacional entre la compañía española y sus trabajadores, en cuanto beneficiarios de las opciones sobre compra de acciones, el carácter salarial de los pagos efectuados por Warner Lambert España, S.A. y por Laboratorios Parke Davis, S.L. a sus trabajadores, con motivo del ejercicio de las opciones de compra sobre las acciones de Warner Lambert Company y la deducibilidad del gasto efectivamente soportado por Warner Lambert España, S.A. y por Laboratorios Parke Davis, S.L, como consecuencia del ejercicio de opciones sobre compra de acciones de Warner Lambert Company, existiendo un coste real para el obligado tributario.
En el segundo motivo, se alega infracción del artículo 26 de la Ley 61/1978, del Impuesto de Sociedades, 64 y 65 de la Ley General Tributaria de 1963 y jurisprudencia de esta Sala, establecida en la Sentencia de 17 de marzo de 2008, dictada en el recurso de casación nº 4447/2003 .
A tal efecto se expone que:
"La Sentencia recurrida, que confirma la regularización consistente en la no admisión de parte de las deducciones aplicadas por mi representada en el ejercicio 1999 con origen en periodos impositivos anteriores en base a su falta de justificación, infringe la normativa y jurisprudencia citadas, por cuanto en el momento de iniciarse las actuaciones inspectoras que han dado Iugar al Acuerdo de liquidación que nos ocupa, el derecho de la Administración para determinar la deuda mediante la oportuna liquidación del periodo 1994/1995, en el que se generaron las controvertidas deducciones, ya había prescrito, pudiendo la Inspección únicamente comprobar la concreta cuantificación de la deducción pendiente de aplicar y la correcta aplicación de la misma en el ejercicio que nos ocupa.
Y es que el momento oportuno en el que la Administración debería haber comprobado la procedencia de las deducciones generadas por mi representada por los gastos incurridos en el período comprendido entre el 1.12.1994 y el 31.11.1995, fue durante los cuatro años siguientes a la finalización del período voluntario de presentación de la correspondiente declaración tributaria. Período respecto del cual la Administración tuvo en todo momento conocimiento de la aplicación de las deducciones por haber sido debidamente declaradas, así como la posibilidad de solicitar la documentación acreditativa de las mismas. No obstante, no cuestionó en ningún momento ni la realidad de los gastos incurridos, ni la cuantificación de los mismos, ni la vinculación con las actividades realizadas.
En consecuencia, en fecha 16 de octubre de 2001, en que se notificó a mi representada el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999, ya había prescrito el derecho de la Administración a determinar la procedencia de las deducciones aplacadas.
Por este motivo, en el supuesto que nos ocupa, únicamente procede el análisis por la Inspección de la cuantía aplicada por mi representada a los efectos que coincida con exactitud con el importe pendiente de aplicación".
Y tras transcribir el contenido de los artículos 64 y 65.a) de la Ley General Tributaria de 1963, se sostiene que la postura manifestada por la Audiencia Nacional, que permite la comprobación de bases imponibles negativas correspondientes a períodos prescritos, infringe la doctrina de esta Sala y Sección, contenida en la Sentencia de 17 de marzo de 2008 .
(...).-El primero de los motivos formulados en el recurso de casación resulta inadmisible.
En efecto, esta Sala tiene reiteradamente declarado que la naturaleza extraordinaria del recurso de casación obliga a la observancia de los requisitos formales que la ley establece para su viabilidad, requisitos que no constituyen un prurito de rigor formal sino una clara exigencia del carácter de recurso extraordinario que aquel ostenta, sólo viable, en consecuencia, por motivos tasados, y cuya finalidad no es otra que la de depurar la aplicación del derecho, tanto en el aspecto sustantivo como procesal, que haya realizado la sentencia de instancia. De ahí que no sea susceptible de admisión aquel recurso en que no se cumplan las previsiones del artículo 92.1 de la Ley Jurisdiccional, relativas a la necesidad de expresar razonadamente el motivo o motivos en que se ampare sin que, por otro lado, pueda aceptarse que esta inexcusable carga procesal, que sólo a la parte recurrente afecta, pueda ser suplida por la colaboración del órgano jurisdiccional.
Dicho esto y como quedó anteriormente expresado, la entidad recurrente, que solo había invocado en el escrito de preparación del recurso de casación el artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción, en el escrito de interposición hace apelación conjunta a los apartados c) y d) del artículo 88.1 de la Ley de esta Jurisdicción.
Tras ello, la recurrente construye su primer motivo ciertamente que sobre la base de infracciones de preceptos legales, pero a partir de imputar a la sentencia la conducta omisiva de no analizar la documentación obrante en el expediente administrativo ni las alegaciones formuladas respecto a ella, razón por la que sin duda se invoca el apartado c) del artículo 88.1 de la Ley de esta Jurisdicción, de forma simultánea con e apartado d) del mismo precepto.
Pues bien, esta Sala, de modo reiterado viene declarando inadmisibles los recursos de casación basados en motivos simultáneos, pero de diferente naturaleza y significación, (por todos, Autos de 11 de mayo de 2006 -recurso de casación nº 1295/2003-, de 23 de abril de 2009 -recurso de casación nº 4984/2008- de 9 de julio de 2009 -recurso de casación nº 3633/2008- 11 de febrero de 2010- recurso de casación 6260/2008-y 24 de febrero de 2011 -recurso de casación 3809/2010).
Y en la Sentencia de esta Sala y Sección de 1 de julio de 2010 (Fundamento de Derecho Tercero) se ha señalado que "la formulación de los motivos de casación al amparo simultáneamente de dos letras distintas del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, sin especificar a cuál de aquellos apartados se vincula cada una de las alegaciones realizadas, resulta incompatible con el rigor formal que dicha Ley atribuye al escrito de interposición del recurso extraordinario de casación recogido en el artículo 92.1 de la Ley jurisdiccional [ Autos de la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 8 de abril de 2010 (rec. cas. núm. 3655/2009 ); de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 6228/2009 ); de 28 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 483/2008 ); y de 1 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 1304/2009 ), entre los más recientes]." Y este mismo criterio se ha sostenido en la Sentencia de 2 de junio de 2011, que resuelve el recurso de casación número 4779/2008 .
En el mismo sentido, Sentencias de esta Sala y Sección de 11 de abril de 2011 ( recurso de casación número 4076/2009 ) y 18 de abril de 2011 (recurso de casación número 3386/2009 ).
Por lo expuesto, el primer motivo se declara inadmisible."
En cambio, la Sentencia estimó el segundo motivo, lo que condujo al siguiente fallo:
" PRIMERO.-Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación número 1740/2009, interpuesto por D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, Procurador de los Tribunales, en nombre de la entidad PFIZER, S.A ., contra la sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de fecha 9 de diciembre de 2008, dictado en el recurso contencioso-administrativo número 842/2006, sentencia que se casa y anula en extremo referido en el Fundamento de Derecho Cuarto de esta Sentencia. Sin costas.
Que debemos estimar y estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo número 842/2006 y anulamos la liquidación girada y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que la confirmó, a efectos de que aquella sea sustituida por otra, en la que se tenga en cuenta el contenido del Fundamento de Derecho Cuarto de esta Sentencia y se proceda a la aplicación de la deducción por inversiones que corresponda. Sin costas."
Notificada que fue dicha sentencia, el Procurador de los Tribunales D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, en representación de PFIZER, S.A, formula incidente de nulidad de actuaciones contra la sentencia, por medio de escrito presentado en 28 de octubre de 2011, en el que solicita su anulación, en lo que se refiere a la inadmisión del primer motivo de casación que había sido formulado.
Tras hacer referencia al artículo 241 de la L.O.P.J . alega vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, en relación a la no admisión del motivo primero, en el que se alegó infracción de las normas y jurisprudencia que se indican, a lo que se añade que "Asimismo, en el motivo del recurso se introdujo el apartado c) del art. 88.1 LJCA, al entender que se había producido una vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva de mi representada, vulneración que se alegó exclusivamente en la parte de dicho motivo en el que se analizaba la infracción del artículo 118.2 de la Ley 230/1963 ..."
Se argumenta que se diferenció formalmente entre los dos motivos de casación a efectos de distinguir entre las dos regularizaciones que habían sido confirmadas por la Audiencia Nacional, con las que no estaba de acuerdo, estableciendo en el primero de ellos tres apartados, en los que, a su vez, se analizaban tres motivos independientes entre sí, de acuerdo con las diferentes infracciones que se consideraban producidas.
Y tras transcribir los tres apartados de la referencia, se señala que solamente en el primero, cuya fundamentación se basó en la infracción del artículo 118.2 de la Ley General Tributaria, se hizo referencia a la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva (apartado c) del artículo 88.1 de la LJCA) y por tanto "solamente en este 1er motivo, en su caso, con alguna duda en cuanto a que parte del mismo se fundamenta en el apartado c) y que parte en el apartado d) del artículo 88.1 LJCA ".
Se califica que la inadmisión del primer motivo en su totalidad ha sido declarada por la Sala en base a una interpretación excesivamente restrictiva.
Se invoca la doctrina constitucional y jurisprudencial sobre la materia, haciéndose referencia especial a la Sentencia 248/2005, de 10 de octubre, del Tribunal Constitucional .
Dado traslado de la formalización del incidente al Abogado del Estado, por éste se ha presentado escrito, en fecha 17 de noviembre de 2011, oponiéndose a lo solicitado, por entender que el motivo casacional primero fue único y la inadmisión debe ser también única.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala
El artículo 241 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, en la redacción dada por la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de Mayo, establece que "no se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo, podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 de la Constitución, siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario".
Pues bien, no tenemos más remedio que volver a insistir en la idea, ya expresada claramente en la sentencia, de que el recurso de casación es extraordinario, en la medida en que ha de estar basado en motivos tasados, a cuyo efecto debe ponerse de relieve que el artículo 92.1 de la vigente LRJCA dispone que el escrito de interposición del recurso "expresará razonadamente el motivo o motivos en que se ampare, citando las normas o la jurisprudencia que considere infringidas", motivo o motivos que han de hallarse comprendidos en algunos de los supuestos que se contienen en el artículo 88.1 del propio texto legal.
El precepto que acaba de transcribirse no supone una mera exigencia rituaria desprovista de sentido, sino más bien un elemento determinante del marco dentro del que ha de desarrollarse la controversia y en torno al que la sentencia debe pronunciarse y una consecuencia del carácter extraordinario que tiene el recurso de casación, razón por la que solo es viable por motivos tasados, y cuya finalidad no es otra que la de depurar la aplicación del Derecho, tanto en el aspecto sustantivo como procesal, que haya realizado la sentencia de instancia. De ahí que no sea susceptible de admisión aquel recurso en que no se cumplan las previsiones del citado artículo 92.1 de la Ley Jurisdiccional, sin que, por otro lado, pueda aceptarse que esta inexcusable carga procesal, que sólo a la parte recurrente afecta, pueda ser suplida por la colaboración del órgano jurisdiccional.
A lo expuesto, debe añadirse ahora que esta Sala tiene también declarado de forma reiterada, y así se hizo constar en la Sentencia, que resulta inapropiado y carente manifiestamente de fundamento [artículo 93.1
d) LRJCA] fundar una misma infracción, simultáneamente, en dos de los apartados del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional, que tipifican motivos de casación de diferente naturaleza y significación, pues el apartado c) del artículo 88.1 de la LRJCA no está referido al "qué" del fallo, sobre el que se proyecta la infracción jurídica que se imputa al Tribunal "a quo", sino al "cómo" de la sentencia cuando en la formación de ésta se desatienden las normas esenciales establecidas al efecto en el ordenamiento jurídico, que es el defecto que aquí se imputa. En otras palabras, el motivo que dibuja el apartado c) del artículo 88.1 de la LRJCA suministra cobertura al "error in procedendo", tanto en el curso del proceso como en el momento mismo de la formación de la sentencia, no al "error in iudicando", es decir, al error de juicio cometido al resolver una cuestión objeto de debate. En el presente caso, en el que la sentencia de instancia había llegado a la conclusión de que "la entidad que otorga la opción de compra es Warner Lambert Company, matriz del grupo, sin que ninguna de sus filiales intervenga ni resulte obligada por las relaciones jurídicas derivadas de los contratos formalizados, por lo que, como bien considera la Inspección, ni Warner Lambert España, S.A., ni Laboratorios Parke Davis, S.L., asumen ninguna obligación contractual con los beneficiarios de los contratos de opción...". Y ante ello, la parte recurrente, en el primero de los motivos, alegaba, ante todo que "la sentencia no analiza la ni la documentación obrante en el expediente administrativo y que fue puesta de manifiesto y objeto de análisis en el escrito de demanda, que acredita que las entidades Warner Lambert España, S.A y Laboratorios Parke Davis, S.L. se encontraban obligadas a realizar los pagos relativos al ejercicio de opciones sobre acciones Lambert Company por sus trabajadores, ni las alegaciones formuladas al respecto, vulnerando de este modo el de mi representado a la tutela judicial efectiva". E inmediatamente después (páginas 5 y 6 del escrito de interposición) se exponía la infracción del artículo 118.2 de la LGT, que según la jurisprudencia, los pagos por entidades españolas a sus trabajadores como consecuencia del ejercicio de opciones de la matriz Warner Lambert Company tienen carácter salarial y que también existía vulneración del artículo 10 de la Ley 43/1996 y Real Decreto 1643/1990 .
No resulta aceptable que lo que era un solo motivo se quiera convertir ahora en tres diferentes y mucho menos, imputar el defecto de formulación tan solo al supuestamente primero. Como dice el Abogado del Estado, el motivo era único y todo él aparece incorrectamente formulado de acuerdo con la doctrina antes expuesta.
En relación con el derecho a la tutela judicial efectiva, ha de recordarse que, sobre el acceso a los recursos, existe una consolidada doctrina del Tribunal Constitucional que, reiterada en su Sentencia nº 252/2004, de 20 de diciembre, puede resumirse en lo siguiente: "... como hemos sintetizado en la STC 71/2002, de 8 de abril, "mientras que el derecho a una respuesta judicial sobre las pretensiones esgrimidas goza de naturaleza constitucional, en tanto que deriva directamente del art. 24.1 CE, el derecho a la revisión de una determinada respuesta judicial tiene carácter legal. El sistema de recursos, en efecto, se incorpora a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, sin que, como hemos precisado en el fundamento jurídico 5 de la STC 37/1995, "ni siquiera exista un derecho constitucional a disponer de tales medios de impugnación, siendo imaginable, posible y real la eventualidad de que no existan, salvo en lo penal ( SSTC 140/1985, 37/1988 y 106/1988 )". En fin, "no puede encontrarse en la Constitución -hemos dicho en el mismo lugar- ninguna norma o principio que imponga la necesidad de una doble instancia o de unos determinados recursos, siendo posible en abstracto su inexistencia o condicionar su admisibilidad al cumplimiento de ciertos requisitos. El establecimiento y regulación, en esta materia, pertenece al ámbito de libertad del legislador ( STC 3/1983 )" ( STC 37/1995, FJ 5 ). Como consecuencia de lo anterior, "el principio hermenéutico pro actione no opera con igual intensidad en la fase inicial del proceso, para acceder al sistema judicial, que en las sucesivas, conseguida que fue una primera respuesta judicial a la pretensión" que "es la sustancia medular de la tutela y su contenido esencial, sin importar que sea única o múltiple, según regulen las normas procesales el sistema de recursos" ( SSTC 37/1995, 58/1995, 138/1995 y 149/1995 " .
Finalmente, no estará de más añadir que, como ha declarado también el Tribunal Constitucional en su Sentencia nº 230/2001, de 26 de noviembre, entendiéndose incorporado el sistema de recursos a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las Leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, "estas leyes pueden establecer distintos requisitos procesales para la admisión de los recursos, cuya interpretación es competencia exclusiva de los Jueces y Tribunales ordinarios. Y el respeto que, de manera general, ha de observarse en relación con las decisiones de los órganos judiciales adoptadas en el ámbito de la interpretación y de la aplicación de la legalidad ordinaria, "debe ser, si cabe, aún más escrupuloso cuando la resolución que se enjuicia es ... del Tribunal Supremo -a quien está conferida la función de interpretar la ley ordinaria (también, evidentemente la procesal) con el valor complementario del ordenamiento que le atribuye el Código Civil (art. 1.6 )-, y ha sido tomada en un recurso, como el de casación, que está sometido en su admisión a rigurosos requisitos, incluso de naturaleza formal" ( SSTC 119/1998, FJ 2, y 160/1996, de 15 de octubre, FJ 3 ) ".
Por lo expuesto, procede declarar no haber lugar al incidente de nulidad de actuaciones promovido.
De conformidad con lo previsto en el artículo 241.2, párrafo segundo, de la LOPJ la desestimación del presente incidente comporta la imposición de las costas a la parte solicitante, declarándose que la cantidad máxima a reclamar en concepto de honorarios por el Abogado del Estado, en cuanto es la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO la parte beneficiaria de la condena en costas, es de 100 euros, atendida la actividad profesional desarrollada en el presente incidente.
No haber lugar al incidente de nulidad de actuaciones, con condena en costas a la parte promotora del incidente, si bien que con la limitación expresada en el último de los Fundamentos de Derecho.
Lo mandó la Sala y firman los Magistrados Excmos. Sres. al inicio designados
