STS, 19 de Enero de 2012

En el recurso contencioso-administrativo nº 883/2006 seguido en la Sección Sétima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 8 de marzo de 2010, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que estimando parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 14 de septiembre de 2006 por la que se desestimaron las reclamaciones económico administrativas interpuestas por la indicada sociedad frente a los dos acuerdos de liquidación, dictados con fecha 24 de marzo de 2004 por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, relativos al impuesto sobre sociedades, régimen de declaración consolidada, ejercicios 2000 y 2001, por importe, respectivamente, de 11.732.058,09 euros y 3.938.772,97 euros, debemos declarar y declaramos las expresadas resoluciones disconformes con el Ordenamiento Jurídico, anulándolas en el particular relativo a la deducción por actividad exportadora practicada por la demandante en relación con la adquisición de la sociedad LEXINVEST, con origen en la liquidación correspondiente al ejercicio 1999, declarando la procedencia de tal deducción en los términos reseñados.- Y desestimamos la pretensión de indemnización, incluyendo los gastos correspondientes a la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional.- Todo ello, sin hacer expresa imposición de las costas procesales causadas en el recurso".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, representante de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., y, al Abogado del Estado, representante de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, el día 25 de marzo de 2010.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, de una parte y, de otra, el Procurador de los Tribunales D. Eduardo Codes Feijoo, en representación de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., presentaron escritos de preparación del recurso de casación con fechas 5 y 14 de abril de 2010, respectivamente, en los que manifestaron su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Séptima- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 15 de abril de 2010, tener por preparados los recursos de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, en representación de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., presentó con fecha 10 de junio de 2010 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de la jurisprudencia aplicable en materia de desviación procesal, por negarse la Audiencia Nacional a resolver sobre una cuestión previamente planteada en la vía administrativa y del artículo 67.1. de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ; y, segundo, al amparo del citado artículo 88.1.d), por infracción del artículo 8 del Reglamento por el que se regula el Procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, aprobado por el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que estimando los motivos del recurso, case y anule la sentencia recurrida y resuelva de conformidad con el suplico de la demanda".

El Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, con fecha 6 de septiembre de 2010, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo casacional, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del artículo 34 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , regulador de la deducción por actividades de exportación, y la doctrina sentada por esa Excma. Sala del Tribunal Supremo en sus sentencias de 3 de junio de 2009, casación 4525/2007 y 30 de junio de 2010, casación 4397/07 ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia casando la recurrida y sustituyéndola por otra en la cual se desestima íntegramente el recurso contencioso-administrativo en su día interpuesto".

La entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., representada por el Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, así como, LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, también comparecieron y se personaron como partes recurridas en los recursos formulados de contrario.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 17 de diciembre de 2010, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y el Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, en representación de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., presentaron con fechas 10 y 24 de marzo de 2011, respectivamente, escritos de oposición al recurso, formulando el Sr. Abogado del Estado, las alegaciones de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, no existe la desviación procesal que se alega en el motivo primero, ya que la sentencia de instancia ha juzgado dentro del límite de las pretensiones y argumentaciones de las partes, ciñéndose al examen del acto administrativo recurrido, por lo que es plenamente congruente y no incurre en desviación alguna, siendo ajustada a derecho la conclusión a la que llegó la Audiencia Nacional. Tampoco, el segundo motivo que se articula debe dar lugar a la casación, toda vez que no supone rectificación de la autoliquidación el que durante una tramitación de actuaciones ante la Inspección de los Tributos, se manifieste disconformidad con la propia autoliquidación, o incluso se solicite la rectificación de la misma y, en este caso, no se siguió el procedimiento correspondiente para la devolución de ingresos indebidos, por lo que dice la Audiencia Nacional, en este punto, es ajustado a derecho; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia declarando no haber lugar a la casación solicitada de contrario, todo ello con imposición de las costas procesales".

Por su parte, el Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, también formuló los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, la sentencia de instancia no es recurrible porque la valoración de la prueba, efectuada por la Sala de instancia no es susceptible de revisión en casación. Así, estando de conformidad con la sentencia de instancia, el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la Administración debe desestimarse; suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que: 1º) Se acuerde inadmitir, con base en el motivo expuesto en el presente escrito, el recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado. 2º) Se declare no haber lugar a la casación de la sentencia de 8 de marzo de 2010 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se resuelve y estima el recurso contencioso-administrativo número 883/2006 y, en consecuencia, se confirme la citada sentencia. 3º) Se impongan las costas al recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 18 de Enero de 2010, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 8 de marzo de 2010 , estimatoria parcial del recurso contencioso administrativo dirigido contra resolución del TEAC de 14 de septiembre de 2006, desestimatoria de las reclamaciones económico administrativas contra acuerdos de liquidación de fecha 24 de marzo de 2004 dictados por la ONI, referidos a impuesto de sociedades, declaración consolidada, ejercicios de 2000 y 2001.

La Sentencia de instancia estimó parcialmente el recurso y anuló la resolución del TEAC y los actos de los que traía causa esta, en cuanto a la deducción por actividad exportadora practicada por la recurrente en relación a la adquisición de la sociedad LEXINVEST, con origen en la liquidación correspondiente al ejercicio de 1999, declarando la procedencia de la referida deducción.

La sentencia de instancia parte de las siguientes consideraciones:

" Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo por la representación de la entidad SCHNEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A. la resolución del TEAC de 14 de septiembre de 2006 por la que se desestimaron las reclamaciones económico- administrativas interpuestas por la indicada sociedad frente a los dos acuerdos de liquidación, dictados con fecha 24 de marzo de 2004 por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, relativos al Impuesto sobre Sociedades, régimen de tributación consolidada, ejercicios 2000 y 2001 , por importe, respectivamente, de 11.732.058,09 euros y 3.938.772,97 euros.

Son antecedentes para la solución del caso, a la vista del expediente administrativo, de los documentos que constan en autos y, en particular, de la propia resolución del TEAC, los siguientes:

1. - Con fecha 4 de febrero de 2004 la Oficina Nacional de Inspección incoó a la entidad recurrente dos actas de disconformidad , modelo A02, núms. 70810154 y 70810163, por el concepto y ejercicios referidos, en las que, por lo que aquí interesa, el actuario hizo constar, en síntesis, que habiendo declarando la entidad una deducción en la cuota por actividad exportadora de 10.210.790,22 euros en el ejercicio 2000, y de 3.614.779,76 euros en el ejercicio 2001, cuyo origen se encuentra en inversiones realizadas en el ejercicio 1999 que a juicio de la entidad generaron un crédito de impuesto, que es el que se aplica posteriormente en los ejercicios ahora comprobados, 2000 y 2001, por los importes indicados, se propone en el acta un único ajuste sobre el que se extiende la disconformidad de la entidad y que consiste en no aceptar la deducción en cuota practicada por los importes reseñados. El fundamento de la regularización ahora practicada está en el acto de liquidación dictado por la Dependencia de Inspeccióncon fecha 19 de mayo de 2003 , por el que se regularizaba la situación tributaria del obligado tributario correspondiente al ejercicio 1999 , se estableció que la entidad no tenía derecho a la deducción que había declarado y que, por tanto, ninguna cantidad quedaba pendiente para su deducción en ejercicios futuros. En definitiva, el ajuste que se propone es una consecuencia lógica de la liquidación practicada correspondiente al ejercicio 1999.

   En consecuencia, se formula propuesta de liquidación resultando respecto al ejercicio 2000 una cuota de 10.210.790,22 euros, unos intereses de 1.521.267,87 euros, y una deuda tributaria por importe de 11.732.058,09 euros; y respecto al ejercicio 2001 una cuota de 3.614.779,76 euros, unos intereses de 323.993,21 euros, y una deuda tributaria por importe de 3.938.772,97 euros.

2. - Emitido por el actuario los preceptivos informes ampliatorios, y presentadas alegaciones por la sociedad, el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica dictó dos acuerdos de liquidación tributaria, el 24 de marzo de 2004 , haciéndose constar que el ejercicio 1999 fue objeto de comprobación y como consecuencia de la misma se dictó el 19 de mayo de 2003 acto administrativo de liquidación, en el que no se consideraba ajustada a derecho la deducción practicada por el obligado tributario por el concepto de actividad exportadora ni la que declaró como pendiente de aplicación en ejercicios posteriores; la comprobación ahora realizada se limita a verificar las deducciones aplicadas procedentes del ejercicio 1999, aplicadas en los ejercicios 2000 y 2001; de dicha comprobación ha resultado que la entidad se aplicó parte del saldo procedente de 1999 que fue declarado improcedente; por tanto, no se plantean en este expediente hechos nuevos en relación con los que motivaron la regularización del ejercicio 1999, sino que lo único que se propone es aplicar en estos ejercicios 2000 y 2001 las consecuencias de la liquidación correspondiente a 1999, por lo que la motivación de este acuerdo de liquidación ha de ser la misma a la en su día realizada para el ejercicio 1999; en conclusión, no existiendo en 1999 saldo pendiente de aplicar en ejercicios futuros, la aplicación de deducción realizada por la entidad en su autoliquidación del ejercicio 2000 y 2001 deviene incorrecta por lo que procede liquidar conforme a la propuesta del actuario; confirmando las propuestas inspectoras antes recogidas.

3. - Contra los referidos acuerdos de liquidación se presentan por la interesada dos reclamaciones económico-administrativas ante el TEAC, desestimadas en la resolución ahora recurrida.

4. - El TEAC con fecha 18 de mayo de 2006 , ha dictado resolución en las reclamaciones interpuestas por la sociedad contra tres acuerdos de liquidación, de fecha 19 de mayo de 2003 , dictados por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, relativos al Impuesto sobre Sociedades,ejercicios 1997, 1998 y 1999.

5. - El TEAC en la resolución de 14 de septiembre de 2006 , ahora recurrida, sostiene que la única cuestión que se suscita en el expediente es la procedencia de la deducción en cuota de un importe de 10.210.790,22 euros en el ejercicio 2000 , y de 3.614.779,76 euros en el ejercicio 2001 bajo el concepto de deducción por actividad exportadora, cuyo origen se encuentra en inversiones realizadas en 1999 y que a juicio de la entidad generaron un crédito de impuesto que es el que se aplica posteriormente por la entidad en la declaración de los ejercicios ahora comprobados, 2000 y 2001. Como ya se ha indicado, el ejercicio 1999 fue objeto de comprobación dictándose el 19 de mayo de 2003 acto administrativo de liquidación, en el que no se consideraba ajustada a derecho la deducción practicada por el concepto de actividad exportadora ni la que declaró como pendiente de aplicación en ejercicios posteriores; presentada reclamación ante el TEAC contra el citado acto de liquidación en relación al ejercicio 1999, resulta que la resolución que en su día acuerde el Tribunal Central en la indicada reclamación interpuesta por la sociedad en relación al ejercicio 1999, en cuanto a la procedencia o no de la deducción por actividad exportadora, y en su caso si queda alguna cantidad pendiente para su deducción en ejercicios futuros, condiciona lógicamente la resolución de la reclamación referente a los ejercicios 2000 y 2001.

   Y, como se ha dicho, el TEAC con fecha 18 de mayo de 2006, ha dictado resolución en las reclamaciones económico- administrativas promovidas por la Sociedad SCHENEIDER ELECTRIC ESPAÑA, S.A., como sociedad dominante del Grupo Consolidado 26/95, contra los tres acuerdos de liquidación, de fecha 19 de mayo de 2003, dictados por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, relativos al Impuesto sobre Sociedades, régimen de tributación consolidada, ejercicios 1997, 1998 y 1999, acuerda desestimar las mismas, confirmando las liquidaciones impugnadas, y para ello reproduce el Fundamento de Derecho Décimo Primero -que damos por reproducido- de la resolución del TEAC de 18 de mayo de 2006, atinente a la única cuestión debatida ahora por su directa incidencia en las liquidaciones de los ejercicios 2000 y 2001.

   SEGUNDO : En el motivo aducido por la demandante se defiende la procedencia de la deducción por actividad exportadora, cuyo origen se encuentra en inversiones realizadas en 1999 y que generaron un crédito por impuesto que se aplicó la recurrente en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2000 y 2001.

   La cuestión aquí suscitada guarda íntima conexión con la liquidación correspondiente al ejercicio 1999 -respecto del ejercicio 1999, en lo que ahora interesa, no se admite la deducción por actividad exportadora por la adquisición de acciones de la sociedad danesa LEXINVEST porque tal entidad ya pertenecía al grupo SCHNEIDER cuando se formalizó la ampliación de capital y por no apreciarse relación directa entre la inversión efectuada y la actividad exportadora-. Y por lo tanto deberemos reiterar lo que en este punto ha resuelto esta Sala en Sentencia de 26 de noviembre de 2009 -recurso 327/06- de la Sección Segunda , que ha estimado en parte el recurso contencioso-administrativo contra la reseñada resolución de 18 de mayo de 2006".

   ...La identidad de argumentos en la resolución del TEAC, tal y como se recoge en el anterior Fundamento de Derecho Primero, así como la posición de la recurrente y de la Abogacía del Estado y obrando igualmente en el presente recurso la misma prueba que se aportó y valoró en el recurso 327/06 -informe de Price Waterhouse Coopers denominado "revisión de la estimación del valor actual neto del potencial de la actividad exportadora que puede generarse como resultado de la toma de participación en el grupo LEXEL" y análisis detallado que sirvió de base al interesado para cuantificar la estimación de las exportaciones, en el que se hace referencia expresa a la actividad de pequeño material eléctrico y a las sinergias generadas a efectos de incrementar las ventas de la sociedad española al norte de Europa-, hacen plenamente aplicable en este recurso la reseñada Sentencia de 26 de noviembre de 2009 que enjuició la resolución del TEAC de 18 de mayo de 2006 respecto, en lo que aquí interesa, al ejercicio de 1999 y la deducción por actividad exportadora atinente a la adquisición de participaciones de la entidad española en la sociedad danesa LEXINVEST, única cuestión que se suscita en este recurso respecto a las liquidaciones de los ejercicios 2000 y 2001, por la íntima conexión que guarda con estas últimas liquidaciones. Y todo ello, en los propios términos que se recogen y examinan en la Sentencia de 26 de noviembre de 2009 , incluido el último párrafo que quedó transcrito por cuanto, por un lado, las liquidaciones de los ejercicios 2000 y 2001 no son mas que consecuencias en este punto de lo resuelto respecto a la liquidación del ejercicio 1999 -en el que se generaron las deducciones aplicadas en 2000 y 2001, en definitiva en que se aplicó la deducción pendiente generada en 1999-, rechazando la sentencia citada el incremento de la base de la deducción y, por otro lado por cuanto, como allí también se dice, tal solicitud iría en contra del acto propio de la entidad contenido en su autoliquidación, a la que hay que estar. Así, partiendo de la reseñada cantidad de 15.613.000.000 pts., tomada como base de cálculo de la deducción, con arreglo al informe de auditoria reseñado, acreditada una deducción por actividades de exportación de 3.903.250.000 pts. -23.459.004,96 euros- (es decir el 25% de 15.613.000.000 pts.), según se desprende del expediente administrativo, aplicada en el ejercicio 1999 una deducción por importe de 1.602.868.714 pts. (9.633.434,99 euros), quedaron pendientes, respecto a la cantidad acreditada -que ascendería a 23.459.004,96 euros-, una cantidad de 13.825.569,98 euros, de los que se habían aplicado, como antes se dijo, 10.210.790,22 euros en el año 2000 y 3.614.779,76 euros en el año 2001. No hay por tanto lugar al incremento de la base de la deducción aplicada.

   En consecuencia y por los propios argumentos de la Sentencia de 26 de noviembre de 2009 que han quedado recogidos y reiterados, procede estimar el motivo de impugnación invocado, en los términos que han quedado señalados".

   Esta Sala y Sección se ha pronunciado en el recurso de casación 892/2010, resolviendo el recurso de casación contra la meritada sentencia de 26 de noviembre de 2009 , reproduciéndose por las partes la controversia y argumentos que se hicieron valer en dicho recurso, por lo que procede resolver este reproduciendo lo dicho.

   TERCERO: La sociedad LEXINVEST, constituida en 1998, dedicada a actividades de inversión en títulos valores, es adquirida en 7 de abril de 1999 al 100 % de sus acciones por la cabecera del grupo Schneider; el 16 de junio de 1999, la citada empresa amplía capital para adquirir la sociedad LEXEL HOLDING, cabecera del grupo LEXEL, suscribiendo la ampliación por parte iguales las entidades SCHENEIDER ESPAÑA, S.A. Y SCHENEIDER PORTUGAL, S.A.. La entidad recurrente invierte 44.000.000.000 ptas. estableciendo como base del cálculo de la deducción por inversión la suma de 15.613.000.000 ptas., en base al informe de la entidad Price Waterhouse Coopers que concreta y cuantifica la relevancia exportadora de la inversión. Para la Sala, la recurrente acreditó el notable incremento de sus exportaciones y de su actividad en el norte de Europa, habiendo quedado suficientemente acreditada la relación directa entre la inversión y la actividad exportadora, admitiéndose la finalidad exportadora de la inversión y no por responder, como indicó el TEAC, a políticas comerciales del grupo.

   Aunque ajeno al motivo casacional que invoca el Sr. Abogado del Estado, al que dedicamos este Fundamento Jurídico, sí conviene dejar sentado, para evitar distorsiones en el hilo conductor de las razones de la decisión tomada en cuanto a la deducción que nos ocupa, completar el argumento de la Sala de instancia al respecto en cuanto rechaza la solicitud de la parte recurrente de que se incremente la base de la deducción aplicada a la totalidad de la inversión, esto es, 44.000.000.000 ptas. no sólo por ser una petición que va contra los propios actos de la parte actora, sino también por incurrir en una desviación procesal, al ser una solicitud novedosa y apartarse de la solicitud de anulación interesada ante el TEAC.

   La Administración recurrente formuló un único motivo de casación al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA , por infracción de lo establecido en el art. 34 de la Ley 43/1995 y doctrina jurisprudencial fijada en la sentencia de esta Sala de 3 de junio de 2009 y sentencia de 30 de junio de 2010 .

   Entiende el Sr. Abogado del Estado que en el caso que nos ocupa no concurren los requisitos que exige el artº 34 de la Ley 43/1995 . Siendo el objeto social de LEXINVEST la inversión en títulos, no la exportación o la importación, participando en el comercio de bienes o servicios, no cabe la deducción porque debe tratarse de una exportación de bienes o servicios, no de capital. Además la entidad Schenider había adquirido la acciones de LEXINVEST, no es sino más tarde, al ampliar el capital, cuando la entidad actora adquiere el 49,99% de esta, tratándose en realidad, no de una actividad de realización de exportación, sino de reorganización del grupo. También ha de distinguirse la inversión de capital, mediante la adquisición de una empresa cuyos productos posteriormente se exportan, y otra diferente la realización de actividades de exportación que da derecho a practicar una deducción siempre que para ello se adquieran participaciones en sociedades extranjeras directamente relacionadas con aquella exportación. En definitiva, no existió relación directa entre inversión y actividad exportadora, la entidad anexa pertenecía ya íntegramente a la matriz francesa del Grupo, era una sociedad de cartera y, en definitiva, se trató de una reorganización del Grupo con inversión de capital.

   El primer reparo que opone la entidad actora, ahora recurrida, es que el motivo debe inadmitirse porque se pretende por parte del Sr. Abogado del Estado cuestionar la valoración de la prueba, en tanto que la sentencia de instancia tuvo por probado la relación directa entre inversión y actividad exportadora. A nuestro entender, en cambio, no puede mantenerse la alegación de inadmisibilidad formulada, el Sr. Abogado del Estado no está pretendiendo una nueva valoración de las pruebas, ni siquiera una base fáctica distinta de la tenida por acreditada en la sentencia de instancia, simplemente considera, respecto del concepto jurídico indeterminado que es el de relación directa, entre inversión y actividad exportadora, que no integra dicho concepto una simple inversión de capital con el fin de reorganizar el Grupo empresarial. Y es precisamente el señalado por el Sr. Abogado el que constituye el núcleo de la cuestión debatida.

   Como hemos reiterado en otras ocasiones la finalidad de la norma es la de fomentar la actividad de exportación de bienes o servicios, exigiéndose la relación directa entre la inversión y la actividad exportadora como requisito para tener derecho a la deducción; conforme a la dicción literal de la norma y conforme a su sentido teleológico, se precisa una conexión inequívoca entre inversión y actividad exportadora, de suerte que la actividad exportadora sea el objeto o fin que justifique la inversión.

   Tampoco puede aceptarse, sin más, que dado que la ley no distingue ni establece los medios a través de los cuales se instrumente la relación causal o su cuantificación, baste cualquier relación causal entre la inversión y su efecto en las exportaciones, de suerte que añadirle requisito alguno más, significa una vulneración del principio de reserva de ley, puesto que como se ha indicado, junto al tenor literal del artículo, debe atenderse a su alcance teleológico en los términos vistos, que exige ineludiblemente la vinculación respecto de que la inversión tenga como fin u objetivo favorecer la actividad exportadora.

   En el presente caso nos encontramos con que la entidad LEXINVEST, sociedad dedicada a actividades de inversión en títulos valores, amplía capital para adquirir la sociedad LEXEL HOLGING, y es a esta ampliación a la que acude la entidad actora, y es a través de esta entidad mediante la que se va a instrumentar las exportaciones. La Ley, ya se ha dado cuenta, ningún reparo opone a que la inversión se haga en la adquisición de participaciones representativas del capital social de una entidad jurídica extranjera ya constituida, sin otro requisito que se alcance o se supere el 25 por ciento del capital social de la entidad extranjera, lo que en este caso se cumple. Debe significarse que el derecho a la deducción no se hace depender de la forma en que la sociedad adquiera las participaciones, cabe por tanto la adquisición directa de la entidad que va a hacer posible la exportación, mediante la compraventa por ejemplo, pero también cabe que se instrumentalice mediante otras fórmulas, como la que nos ocupa; aunque, como dispone el artº 34.1.a) in fine, no se considera que las actividades financieras y de seguros no se considerarán directamente relacionadas con la actividad exportadora.

   Para el Sr. Abogado del Estado, como se ha indicado se trata de inversiones de capital, y no cabe la deducción por exportaciones de capital por la realización de inversiones en el extranjero. Sin embargo, a nuestro criterio no estamos en modo alguno ante una inversión financiera, y así lo entendió la Sala de instancia, que expresamente habla de notable incremento de las exportaciones como consecuencia de la inversión. Ciertamente debe destacarse que, en principio, las inversiones de capital con finalidad financiera no tienen una finalidad productiva o de prestación de servicios, pero en el presente caso se descubre que la inversión tuvo por objeto acudir a la ampliación de capital para adquirir la entidad LEXEL que posibilitó la actividad exportadora, haciendo suya la Sala de instancia la conclusión que se deriva del Informe de Price Waterhose, sobre la "revisión de la estimación del valor actual neto del potencial de la actividad exportadora que puede generarse como resultado de la toma de participación en el grupo LEXEL", lo que además, como acentúa la sentencia de instancia, fue reconocido por el propio TEAC, "que admite como posible una parte de la deducción, negando después haber sido acreditada la cuantía"; en definitiva la inversión no se limitó simplemente a colocar un determinado capital en determinada empresa, adoptando una actitud pasiva para rentabilizar la inversión, sino que a través de la inversión se logró, al menos parcialmente, procurar y favorecer la actividad exportadora de la actora. Lo que nos ha de llevar a desestimar la pretensión de la Administración recurrente.

El primer motivo de casación formulado por SCHNEIDER ELECTRONIC ESPAÑA, S.A., se hace al pairo del artº 88.1.d) de la LJ , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable en materia de desviación procesal, por negarse la Audiencia Nacional sobre una cuestión previamente planteada en vía administrativa, cuando se trataría en todo caso de un error in procedendo por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, lo que debió articularse a través del apartado c) del artº 88.1 de la LJ , lo que conlleva la declaración de inadmisión de este motivo.

El segundo motivo casacional, estrechamente relacionado con el anterior motivo casacional, se centra en la denegación por parte de la Audiencia Nacional respecto de que la deducción pueda aplicarse sobre la totalidad de la suma invertida, 44.000.000.000 ptas. en la adquisición de LEXEL, en lugar de la base sobre la que se aplicó de 15.613.000.000 ptas., siguiendo el informe de la entidad Price Waterhouse Coopers que concreta y cuantifica la relevancia exportadora de la inversión en dicha suma.

Al respecto, y antes de entrar en el concreto motivo casacional conforme a los términos en los que es formulado, ha de convenirse que el mismo carece de objeto, en tanto que siendo la propia parte recurrente la que ha calculado que del total de la inversión sólo la cifra referida es la que cuantifica la relevancia exportadora de la inversión, es evidente que no puede aspirarse A que la deducción se extienda a una inversión que no guarda la obligada relación directa con la actividad exportadora. Así es, si ya hemos visto que la relación directa entre inversión y actividad exportadora, sólo cabe la deducción de aquella inversión que cumpla este requisito, esto es de la inversión total o parcial en función de que dicha inversión en su totalidad o parcialmente cumpla el fin de procurar la actividad exportadora, de suerte que de no cumplirse la referida finalidad se excluye la relación directa exigida. La norma establece que la base de la deducción viene referida a la conexión económica que exista entre la inversión y la actividad exportadora, y ningún criterio cuantificador establece, por lo que sólo se cumple el requisito cuando no sólo toda la inversión tenga relación directa con la actividad exportadora, sino también cuando parte de la inversión tenga dicha relación directa con la actividad exportadora, esto es que parte de la inversión se haya realizado con la finalidad de favorecer la exportación, puesto que, insistimos, si la ley no exige la totalidad ni distingue bajo criterios cuantificadores, es, desde luego, factible que en el conjunto de una única inversión se persiga parcialmente favorecer la actividad exportadora de la entidad inversora. Pero en todo caso será preciso acreditar la relación de causalidad, la relación directa, entre inversión y actividad exportadora, y en este caso la acreditación quedó sentada mediante el informe de la firma Price Witerhouse, que delimitó la parte de la inversión directamente relacionada con la actividad exportadora. Desde esta perspectiva adquiere pleno sentido la argumentación de la Audiencia Nacional respecto que otra cosa sería ir contra los propios actos de la parte recurrente, mas cuando una vez acreditado por la parte recurrente dicho hecho sólo cabría su rectificación demostrando que incurrió en un error de hecho, acreditando a continuación que la totalidad de la inversión guarda relación directa con la actividad exportadora, lo cual ni siquiera ha intentado, respondiendo su pretensión un mero acto de puro voluntarismo huérfano de dato objetivo alguno que avale la misma.

Con todo consideramos que el motivo se ha formulado incorrectamente. Así es, afirma la parte recurrente que se ha infringido el artº 8 del Real Decreto 1163/1990 por parte de la Sala de instancia, aunque lo que se denuncia es que "la Audiencia Nacional también basó su negativa a resolver sobre la solicitud de mi representada de que se modificara la base de deducción en que la misma iba en contra del acto propio de la entidad contenido en su autoliquidación". Pues bien, la congruencia de las sentencias, requisito esencial y objetivo de la misma, consiste en la correlación adecuada y necesaria entre las pretensiones deducidas en el proceso y la parte dispositiva de la resolución que le pone fin, debiendo el Tribunal decidir sobre todas las cuestiones planteadas en el proceso por las partes, y de no hacerlo tal y como se exige se incurre en vicio de incongruencia omisiva o negativa (" citra petita partium ") al quedarse más acá de lo pedido. Por ello, si la parte recurrente formula este motivo sobre el presupuesto primero y primordial de que la Sala se ha negado a resolver su solicitud, lo que se está denunciando es una incongruencia por defecto o por omisión de pronunciamiento, al no haber resuelto la Sala todas las alegaciones formuladas en apoyo de las pretensiones o haberse quedado la resolución " citra petita ": es decir, del lado de acá de lo solicitado, lo cual debió articularse en torno al artº 88.1.c) de la LJ y no como se ha hecho haciendo valer el apartado d) del citado artículo.

Pero además, visto que la solicitud de incluir en la base de la deducción la totalidad de la inversión, se hizo en el curso del procedimiento inspector, a los órganos que tramitaban el mismo, no resultaba de aplicación el citado artº 8 del Reglamento de devolución de ingresos indebidos, sino que dicha cuestión debía de ventilarse en el curso de dicho procedimiento en aplicación del principio de la íntegra regularización de la situación tributaria, que demanda que cuando un contribuyente se ve sometido a una comprobación por la Inspección y se regulariza la situación, para evitar un perjuicio grave al obligado, procede atender a todos los componentes del tributo que se regulariza, no sólo lo que puede ser perjudicial al mismo, sino también lo favorable. No procedía por tanto la aplicación del artº 8 citado, sino ante la solicitud y la negativa a atender a la misma, impugnar la liquidación de entender que le asistía el derecho a la deducción total de la inversión realizada, lo que, como se ha indicado ut supra, no era procedente.

Desestimado el recurso de casación de SCHENEIDER ELECTRONIC ESPAÑA, S.A., y del Sr. Abogado del Estado, no procede hacer un pronunciamiento condenatorio sobre las costas.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Desestimar el recurso de casación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO y por SCHENEIDER ELECTRONIC ESPAÑA, S.A. contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 8 de marzo de 2010 .

No hacer imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.