STS, 10 de Noviembre de 2011

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia desestimando el recurso interpuesto por la Entidad COBEGA, S.A., contra la Resolución del TEAC, de fecha 13 de febrero de 2004, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo de liquidación practicado por la Oficina Nacional de Inspección, de fecha 12 de febrero de 2003, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998, y cuantía de 554.624,38 euros (92.281.732 pts.).

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 10 de octubre de 2007, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (COBEGA, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 27 de noviembre de 2007, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

UNICO) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico.

1. Infracción del art. 94 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias.

2. Infracción del art. 23 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, LGT , en su redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, que incorporó el apartado 1 del art. 24 como apartado 3 del mencionado artículo.

Terminando por suplicar dicte sentencia por la que, estimando el presente recurso de casación, case y anule la sentencia recurrida, dictando en su lugar otra, dentro de los términos planteados en el debate y conforme a lo interesado en la demanda del recurso contencioso-administrativo de la recurrente, resolviendo estimar dicho recurso contencioso y declarar no ser conforme a Derecho en el extremo objeto del mismo el acto recurrido, o sea la resolución del TEAC, de fecha 13 de febrero de 2004, dictada en la Reclamación Económico-Administrativa RG 998-03; R.S. 142-03; sobre liquidación girada por la Oficina Nacional de Inspección, Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, Área de Barcelona, de fecha 12 de febrero de 2003, por el Impuesto sobre Sociedades, período 1998, en cuanto en dicha resolución y acto se desestimaba la pretensión de la recurrente de considerar que el derecho a la deducción por inversiones en activos nuevos realizadas en Canarias generado por la recurrente a lo largo de 1995, 1996 y 1997 por importe de 313.071.011 pesetas (equivalentes a 1.881.594,67 euros) debió ser aplicado íntegramente en la liquidación de dicho ejercicio, tal como hizo el sujeto pasivo al practicar la autoliquidación; y en su lugar ordenar se anule dicha resolución, declarando, en consecuencia, la validez del criterio seguido por la recurrente al practicar la autoliquidación del tributo.

Por providencia de la Sala, de fecha 19 de junio de 2008, se acordó admitir el recurso de casación interpuesto por la recurrente, ordenándose por otra de 22 de julio de 2008, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 1 de octubre de 2008, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia desestimando el recurso.

Por providencia de fecha 21 de julio de 2011, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 2 de noviembre siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por la entidad COBEGA S.A. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central que confirmó la resolución del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, relativo a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998, por importe de 554.624,38 euros.

En relación con la cuestión debatida de si el derecho a la deducción por inversiones en activos nuevos realizados en Canarias, a la que se refiere el artículo 94 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , que modifica algunos artículos de la Ley 30/1972 del Régimen Económico Fiscal de Canarias , debe ser aplicado íntegramente a la liquidación del ejercicio correspondiente (1998 en el presente caso), tal como hizo el sujeto pasivo al practicar la autoliquidación, o si sólo había de tomarse en consideración la parte de la cuota tributaria total que fuera imputable al establecimiento permanente de Canarias, quedando el remanente no absorbido como remanente a deducir en ejercicios posteriores, como se señala en el acto recurrido, el Tribunal de instancia, razonó en favor de esta última tesis, lo siguiente:

"La discrepancia surge en relación con la interpretación del referido apartado segundo, y en concreto en relación con el párrafo que dice: " En este caso el límite máximo de deducción sobre la cuota líquida a que se refiere la letra b) del núm. 1 anterior, se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general. "

Como se desprende del citado precepto, tienen derecho al beneficio fiscal de la deducción por inversiones, también, las Sociedades y demás Entidades jurídicas que no tengan su domicilio fiscal en Canarias, pero en relación con los establecimientos permanentes situados en su territorio, siempre y cuando las inversiones correspondientes se realicen y permanezcan en el Archipiélago.

El régimen de deducción aplicable a esta ventaja fiscal, como el propio precepto establece, es el previsto en el art. 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , de acuerdo con las siguientes peculiaridades: (...)

b) La deducción por inversiones tendrá como límite máximo el porcentaje que a continuación se indica de la cuota líquida resultante de minorar la cuota íntegra en el importe de las deducciones por doble imposición y, en su caso, las bonificaciones previstas en el art. 25 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades . Tal porcentaje será siempre superior en un 80 por 100 al que para cada modalidad de la deducción por inversiones se fije en el régimen general con un diferencial mínimo de 30 puntos porcentuales."

Esta deducción se caracteriza porque el porcentaje de deducción es superior al contemplado en la normativa general, y que en la aplicación de los límites sobre la cuota integra menos deducciones y bonificaciones, el límite fijado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades juega de forma automática frente al contemplado para las deducciones en el régimen fiscal canario; pues los tipos aplicables sobre las inversiones son superiores en un 80% a los del régimen general, con un diferencial mínimo de 30 puntos porcentuales. Y por otra parte, la deducción tiene como límite máximo el porcentaje sobre la cuota liquida resultante de minorar la cuota íntegra en el importe de deducciones por doble imposición y bonificaciones.

Pero esta "deducción", como indica el precepto, se predica "respecto de los establecimientos permanentes situados en este territorio y siempre que las inversiones correspondientes se realicen y permanezcan en el Archipiélago", que posean "las Sociedades y demás Entidades jurídicas que no tengan su domicilio fiscal en Canarias"; es decir, que la norma la "deducción" la conecta con los "establecimientos permanente" radicados en el Archipiélago, predicándola de las inversiones materializadas en dicho territorio y mantenidas en él, no las pone en relación con las inversiones globales y los resultados de la sociedad no residente en territorio canario, sino " respecto de los establecimientos permanentes situados en este territorio ".

Entenderlo de otra forma supondría que la sociedad se beneficiaria de la deducción de forma global, desplazando la aplicación del régimen general de las deducciones establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aplicable por su vigencia en cada momento, siendo que se regulan o coexisten los dos incentivos fiscales.

QUINTO: El citado art. 92.4 , fija el límite de la deducción, disponiendo: "" En este caso el límite máximo de deducción sobre la cuota líquida a que se refiere la letra b) del núm. 1 anterior, se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general. "

Pues bien, partiendo de esa dualidad del incentivo fiscal, contemplado en la norma general (Ley del Impuesto sobre Sociedades) y en la especial (Ley del régimen fiscal canario), nada impide que a la hora de determinar la cuota, los tipos aplicables en cada caso configuren el "límite" de la deducción, en atención a las bases su cálculo, de forma que la deducción quede atemperada a los rendimientos de los que se predica el incentivo fiscal.

No debe olvidarse que, como beneficio o ventaja fiscal, el ámbito y los requisitos de la "deducción", han de ser objeto de interpretación restrictiva, conforme a lo establecido en el artículo 23.3 de la Ley General Tributaria , a cuyo tenor "No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones".

En este sentido, la jurisprudencia tiene declarado: "Tal razonamiento no puede ser aceptado sin alguna matización por este Tribunal, en primer lugar, porque los beneficios fiscales no pueden quedar al arbitrio de la voluntad de las partes intervinientes en un acuerdo bilateral aunque tal acuerdo se adopte por una Administración Pública ya que de admitirse se estaría conculcando el principio de legalidad tributaria y su manifestación en una concreta reserva de ley así como los de justicia, igualdad y seguridad jurídica. En segundo lugar, porque no se ajusta a la doctrina que de forma reiterada ha establecido el TC respecto de la naturaleza de los beneficios fiscales, de su posible supresión y de la retroactividad de las normas fiscales, ( SSTC 27/81 de 20 julio ; 6/83 de 4 febrero ; 126/87 de 16 julio ).

El TC ha señalado que el llamado derecho a la exención o a la bonificación tributarias, que tiene su causa en normas con rango de ley, es simplemente un elemento de la relación jurídica obligacional, que liga a la Administración y al contribuyente, y que en el caso de la Contribución Territorial Urbana, no integra el derecho de propiedad, el de usufructo o el derecho real concreto que sea objeto de la contribución. Doctrina que también de forma reiterada se ha mantenido por este Tribunal en numerosas sentencias, entre otras la de 25 abril y 10 octubre 1988 y 17 noviembre 1986 , estableciendo, que el disfrute de un beneficio fiscal tiene carácter debilitado y subordinado al interés general por cuanto que quiebra el equilibrio de la justicia distributiva inherente al reparto de la carga tributaria lo que implica que no pueda predicarse una inderogabilidad de los beneficios fiscales.". ( Tribunal Supremo, Sala 3ª, Secc. 2ª, Sentencia de fecha 25 de abril de 1995 ; entre otras).

En consecuencia, la Sala entiende que en el cálculo del referido "límite máximo", se ha de partir, primero, del porcentaje fijado, y segundo, de la base de cálculo constituida por la cuota íntegra ajustada, al venir determinadas de forma "independiente".

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en un único motivo que ha sido transcrito en los antecedentes.

Esta Sala ya resolvió esta cuestión, respecto de la misma sociedad, que ahora es recurrente, con referencia a los ejercicios 1997 y 1999, en sus sentencias de 21 de marzo de 2011 y 26 de mayo de 2011 , en sentido desestimatorio de la casación. Se razonó en ellas:

SEGUNDO.- El artículo 94 de la Ley 20/1991 , declarado vigente por la disposición derogatoria única, apartado 2.9, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre ), tras la variación incluida en el mismo por la Ley 19/1994, de 6 julio, que modificó el régimen económico y fiscal de Canarias (BOE de 7 de julio ), establece en sus apartados 1 y 2, únicos que aquí importan, que:

"1. Las Sociedades de demás Entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades, con domicilio fiscal en Canarias, podrán acogerse a partir de primer ejercicio económico cerrado con posterioridad a 31 de diciembre de 1991, y en relación a las inversiones realizadas y que permanezcan en el Archipiélago, al régimen de deducción previsto en el artículo 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , de acuerdo con las siguientes peculiaridades:

a) Los tipos aplicables sobre las inversiones realizadas serán superiores en un 80 por 100 a los del régimen general, con un diferencial mínimo de 20 puntos porcentuales.

b) La deducción por inversiones tendrá como límite máximo el porcentaje que a continuación se indica de la cuota líquida resultante de minorar la cuota íntegra en el importe de las deducciones por doble imposición, y, en su caso, las bonificaciones previstas en el artículo 25 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades . Tal porcentaje será siempre superior en un 80 por 100 al que para cada modificación de la deducción por inversiones se fije en el régimen general, con un diferencial mínimo de 35 puntos porcentuales.

2. El régimen de deducción por inversiones del presente artículo será de aplicación a las Sociedades y demás Entidades jurídicas que no tengan su domicilio fiscal en Canarias, respecto de los establecimientos permanentes situados en este territorio y siempre que las inversiones correspondientes se realicen y permanezcan en el Archipiélago.

En este caso el límite máximo de deducción sobre la cuota líquida a que se refiere la letra b) del número 1 anterior, se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general.

Igual criterio se seguirá respecto a las inversiones realizadas en territorio peninsular o Islas Baleares, mediante establecimientos permanentes, por las entidades domiciliadas en Canarias.

Asimismo, dicho régimen de deducción por inversiones será de aplicación a las personas físicas que realicen actividades empresariales o profesionales en Canarias, con los mismos condicionantes y restricciones que establezca la normativa de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para la aplicación a los sujetos pasivos de dicho Impuesto de los incentivos o estímulos a la inversión establecidos en el Impuesto sobre Sociedades".

Sobre los motivos para abandonar el régimen de incentivos fiscales anterior a la Ley 20/1991, en la letra G) del apartado III de su exposición de motivos puede leerse: "En el capítulo de incentivos fiscales, se diseña un sistema de incentivos a la inversión en Canarias en el que, homologándose su regulación con la del resto del territorio nacional, se conserva la peculiaridad existente hasta ahora, con la adecuada flexibilidad al establecer un período transitorio que permita a las empresas y empresarios que han llevado a cabo dotaciones al Fondo de Previsión para Inversiones efectuar la materialización de dichas dotaciones en beneficio de la economía canaria. Asimismo se prevé que el establecimiento del nuevo sistema no implicará la disminución de las inversiones estatales en el ámbito de Canarias".

Con los mimbres que nos suministran el texto del precepto y las razones expresadas por el legislador en la exposición de motivos de la Ley, estamos en disposición de abordar el examen de la cuestión controvertida, que no deja de ser de estricta interpretación jurídica de un precepto legal en materia tributaria. Por consiguiente, la exégesis debe realizarse con arreglo a lo previsto por el artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 , en su redacción vigente ratione temporis, esto es, la que le dio la Ley 25/1995 , según el cual: «1. Las normas tributarias se interpretaran con arreglo a los criterios admitidos en Derecho. 2. En tanto no se definan por el ordenamiento tributario, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda. 3. No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones".

Sabido es que los criterios de interpretación admitidos en derecho no son otros que los previstos en el artículo 3.1 del Código Civil : "Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas".

TERCERO.-

A) La exégesis literal del artículo 94 de la Ley 20/1991 , a la que en particular se aferra "Cobega" para defender su tesis, no conduce a una solución concluyente para resolver la cuestión suscitada en este recurso de casación.

Se siga la tesis de la sociedad recurrente o la adoptada por la Administración tributaria y ratificada por la Audiencia Nacional en la sentencia impugnada, el incentivo fiscal reúne todos los datos ofrecidos por «Cobega» para caracterizarlo: (a) el hecho determinante consiste en que las inversiones se realicen y permanezcan en Canarias; (b) se abandona el anterior sistema al aplicarse a todas las inversiones realizadas en Canarias con independencia del lugar en que se hubieran obtenido los ingresos con los que se acometan; (c) se sigue la concepción general de la Ley 61/1978 sobre la deducción por inversiones; (d) toma en consideración de la cuota íntegra, la cuota líquida, las deducciones por doble imposición y las bonificaciones, tanto para el caso de las entidades con domicilio fiscal en Canarias como para las foráneas con establecimiento permanente en su territorio, y (e) se establece una adecuada relación entre el incentivo elegido y el objetivo perseguido, consistente en que las empresas domiciliadas o establecidas en Canarias realicen inversiones y las mantengan en el archipiélago.

B) La interpretación histórica del incentivo fiscal apuntala la tesis defendida por la Administración tributaria, ratificada por la Audiencia Nacional, puesto que el artículo 1 del Real Decreto 2600/1979, de 19 de octubre , vigente mientras lo estuvo el artículo 21 de la Ley 30/1972, de 22 de junio, sobre régimen económico fiscal de Canarias (BOE de 24 de julio ), en concreto, hasta el 31 de diciembre de 1991 (ambas normas fueron derogadas por la Ley 20/1991, que entró en vigor el 1 de enero de 1992 ), establecía en lo que ahora interesa: «Las disposiciones por las que se regía la previsión para inversiones en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas hasta treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, seguirán en vigor a partir del uno de enero de mil novecientos setenta y nueve para las Sociedades y demás Entidades Jurídicas con establecimientos situados en Canarias en cuanto a las dotaciones a la previsión para inversiones [...] siempre que dichas dotaciones provengan de los beneficios obtenidos en aquellos establecimientos, y que la inversión correspondiente se realice y permanezca en el archipiélago canario».

"Cobega" considera que esa concepción del incentivo fiscal anterior a la Ley 20/1991 se abandonó por obsoleta, de donde deriva que reconocer el derecho a la deducción pero ralentizar su absorción, contemplando un límite máximo deducible que no está constituido por la cuota total del período impositivo sino por la parte de la misma imputable al beneficio generado en Canarias, supone establecer un freno importante a la capacidad de la medida de fomento y a las decisiones de inversión, en especial y precisamente para los establecimientos de nueva planta y los nuevos proyectos, en los que la obtención de beneficios suele demorarse hasta que transcurren los primeros ejercicios. De ahí que insista en que, si esa hubiera sido la voluntad del legislador, lo habría dicho de forma expresa ofreciendo las razones para tan importante limitación y concluya que, como eso no ha sucedido, no era tal su propósito.

C) Se adentra así en otro de los criterios interpretativos de las normas tributarias, el teleológico o finalista. Es indiscutible que el legislador quiere con la deducción prevista en el artículo 94 de la Ley 20/1991 fomentar las inversiones empresariales en territorio canario con vocación de permanencia. Cobra sentido, por ello, que límite su aplicación a las entidades jurídicas allí domiciliadas y a aquellas que sin estarlo cuenten con un establecimiento permanente en el mismo, en otras palabras, tengan alguna vinculación "estable" con el archipiélago. Siendo esto así, no es contrario a esa finalidad interpretar el límite previsto para la deducción como lo ha hecho la Administración tributaria y lo ha ratificado la Sala a quo, esto es, teniendo en cuenta la cuota íntegra del ejercicio atribuible al establecimiento permanente en el territorio insular. Pero es cierto, como manifiesta la mercantil recurrente, que esa interpretación puede condicionar los establecimientos de nueva planta y los nuevos proyectos, dado que en esos casos la obtención de beneficios y, por ende, de cuota íntegra imputable, suele demorarse hasta que transcurren los primeros ejercicios. Luego la interpretación finalista tampoco es concluyente.

CUARTO.- Falta que nos adentremos en las interpretaciones lógica y sistemática de ese artículo 94 de la Ley 20/1991. Es, esencialmente, con los parámetros de la primera con los que la Audiencia Nacional resuelve el pleito en los fundamentos jurídicos cuarto y quinto de la sentencia impugnada, aunque no lo diga expresamente.

D) La interpretación lógica del segundo párrafo del artículo 94.2 de la Ley 20/1991 lleva a afirmar que si, "[e]n este caso el límite máximo de deducción sobre la cuota líquida a que se refiere la letra b) del número 1 anterior, se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general

(párrafo segundo), el cálculo de ese límite debe realizarse de forma separada, puesto que, como bien dice la Sala a quo, el incentivo fiscal a la inversión presenta un régimen dual: el general y el especial para las inversiones en Canarias.

Si para calcular el tope aplicable en cada régimen se utilizara en ambos casos la cuota íntegra total de la entidad jurídica, como sostiene la sociedad recurrente, no se estaría determinando el límite máximo de deducción en el ejercicio para las inversiones realizadas en Canarias "con independencia" del que corresponda a las acogidas al régimen general.

En efecto, el apartado 1 del artículo 94 de la Ley 20/1991 disciplina la deducción por inversiones en Canarias de las sociedades domiciliadas en el archipiélago, precisando que se aplica el régimen de deducción previsto en el artículo 26 de la Ley 61/1978, con dos peculiaridades. Una afecta a los tipos aplicables sobre las inversiones, superiores en un 80 por 100 a los del régimen general, con un diferencial mínimo de 20 puntos porcentuales [letra a)]. La otra se refiere al porcentaje máximo que la deducción puede representar sobre la cuota líquida, que será siempre superior en un 80 por 100 al previsto para el régimen general, con un diferencial mínimo del 35 por 100. Pues bien, esa cuota líquida es el resultado de minorar la cuota íntegra en el importe de las deducciones por doble imposición y, en su caso, las bonificaciones previstas en el artículo 25 de la Ley 61/1978 [letra b)].

Por su parte, el apartado 2 del citado artículo 94 regula la deducción por inversiones en relación con las compañías que, sin estar domiciliadas en Canarias, actúan en su territorio mediante establecimientos permanentes. Aquí también opera la previsión sobre los tipos aplicables que se contiene en la letra a) del apartado 1 y, tratándose del porcentaje máximo que la deducción puede representar sobre la cuota líquida, al que se refiere la letra b) del mismo apartado, se precisa que «se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general». Esta precisión sólo puede interpretarse en el sentido de que el legislador quiso que para los establecimientos permanentes se tomara en consideración la cuota líquida "arrastrada" (cuota íntegra menos deducciones por doble imposición y bonificaciones) del establecimiento permanente, pues si se acudiera a la cuota total de le compañía coincidiría con la que se utiliza en el régimen general y, de tal modo, el límite máximo de la deducción sobre la cuota líquida no se aplicaría "con independencia" del correspondiente a las inversiones acogidas a ese régimen general.

Ítem más, ninguna otra interpretación justifica de forma más lógica la existencia del tercer párrafo del artículo 94.2 de la Ley 20/1991 : «Igual criterio se seguirá respecto de las inversiones realizadas en territorio peninsular o Islas Baleares, mediante establecimientos permanentes, por las Entidades domiciliadas en Canarias".

Hay que convenir, por tanto, con la Audiencia Nacional que, partiendo de la dualidad del incentivo fiscal contemplado en la norma general y en la especial, nada impide atemperar la deducción a los rendimientos de los que se predica el incentivo fiscal (FJ 5º).

5. Siendo lo expuesto bastante para ratificar la conclusión alcanzada por la Sala de instancia, esto es, que "[...] en el cálculo del referido "límite máximo" se ha de partir, primero, del porcentaje fijado, y segundo, de la base de cálculo constituida por la cuota íntegra ajustada, al venir determinadas de forma "independiente"" (FJ 5º in fine), debe dejarse constancia de que a esa misma conclusión lleva una interpretación sistemática o contextual del incentivo fiscal que analizamos.

Otros incentivos coetáneos al aquí examinado, aplicables también en el impuesto sobre sociedades y con la misma finalidad última de promoción del desarrollo económico del archipiélago canario, regulados en la Ley 19/1994, como son (i) la bonificación de hasta un máximo del 40 por 100 de la cuota correspondiente a los rendimientos derivados de la venta de bienes corporales producidos en Canarias [artículo 26, en su redacción por el Real Decreto Ley 3/1996, de 3 de enero , de reforma parcial de la Ley 19/1994 (BOE de 27 de enero)]; (ii ) la reducción en la base imponible de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinasen de sus beneficios a la reserva para inversiones en ese territorio (artículo 27 ); (iii) y la bonificación del 95 por 100 en la cuota íntegra en los períodos impositivos iniciados desde 1994 hasta el 2000, para las sociedades constituidas entre la fecha de entrada en vigor de la Ley 19/1994 y el 31 de diciembre de 1996 (disposición adicional quinta ). Estos incentivos también operan con referencia a los rendimientos procedentes de explotaciones realizadas mediante establecimiento permanente en Canarias.

Falta decir que la interpretación que del artículo 94.2 de la Ley 20/1991 hizo la Administración tributaria y ratificó la Audiencia Nacional en el caso de autos no infringe los apartados 2 y 3 del artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 , como sostiene «Cobega», ni pone en cuestión el sentido jurídico de los términos cuota líquida y cuota íntegra utilizados por el apartado 1 del artículo 94 de la Ley 20/1991 . De un lado, se limita a acomodar su alcance al mandato contenido en el párrafo segundo de ese mismo precepto -que el límite de deducción sobre la cuota líquida se aplique con independencia del correspondiente por las inversiones acogidas al régimen general-. De otro, no implica utilizar la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de exenciones o bonificaciones, puesto que, incluso si se entendiera así, lo habría hecho para restringir el alcance de la ventaja no para extenderlo ».»

En consecuencia, por mor del principio de igualdad y de unidad de doctrina debe desestimarse la presente casación.

La aplicación de la doctrina expuesta comporta la desestimación del Recurso de Casación que decidimos, con expresa imposición de costas al recurrente, si bien, en uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la Ley Jurisdiccional, se limita su importe a 6.000 .

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,