STS, 14 de Octubre de 2011

La sentencia impugnada, tras hacer referencia en el Fundamento Jurídico Primero al objeto del recurso contencioso- administrativo, esto es, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central,de 16 de septiembre de 2005, que confirmó el acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. en Cataluña, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998, por importe de 3.337.757,49 €, y el acuerdo sancionador que deriva de aquella por importe de 678.624,43 €, señala en el segundo, los siguientes datos fácticos:

"Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en el Acta de disconformidad de fecha 18 de junio de 2002, en la que se hacía constar en síntesis lo siguiente: "1º) Que Ibérica de Energías, S.L., es la entidad dominante del Grupo. Consolidado n° 31/98, del que forma parte, como dominada, ELECTRO METALURGICA DEL EBRO, S.L. (EMESL), cuya actividad principal es la de generación de energía eléctrica en sus tres centrales. La energía eléctrica producida es vendida a través de la red a la distribuidora FUERZAS ELECTRICAS DE CATALUÑA, S.A., (en la actualidad FECSA-ENHER I), con la que tiene un contrato de suministro de excedente eléctrico.

2. ) Que la entidad ha declarado una base imponible consolidada de 404.458.016 pesetas (2.430.841,63 €) y una cuota a ingresar de 96.551.146 pesetas (580.284,07 €).

3. ) Que el 2 de julio de 1990, EMESL y FECSA formalizaron un documento por el cual ésta adquiría la energía producida por aquella, garantizándole unas condiciones determinadas. En compensación de estas garantías, EMESL se comprometió a abonarle el 29% de la facturación de la energía eléctrica producida en las tres centrales cuya concesión poseía. El 7 de enero de 1991 las dos compañías fijaron el valor actual de la compensación en 9.502.400.000 pesetas (57.110.574,21 €), estableciendo un calendario de pagos, con devengo de 2.065.000.000 pesetas (12.410.899,96 €) de intereses, con lo que la deuda ascendía a 11.5.67.400.000 pesetas (69.521.474,16 €). El importe de la compensación de garantías (9.502.400.000 pesetas (57.110.574,21 €)), fue activado por EMESL en una cuenta de inmovilizado inmaterial ("Adquisición de derechos") para amortizarlo durante 45 años.

4. ) Que desde el 29 de noviembre de 1990, FECSA poseía el 84,25% del capital de EMESL, que vendió a la compañía HIDROCENTRALES, S.A., el 7 de febrero de 1991. La venta fue por 10.704.400.000 pesetas (64.334.739,7 €) y además se pactaron 2.555.600.000 pesetas (15.359.465,34 €) de intereses por aplazamientos en el pago, resultando un total de 13.260.000.000 pesetas (79.694.205,04 €).

   Sin embargo, el 18 de febrero de 1991, FECSA e HIDROCENTRALES suscribieron un documento manifestando que compensaban la deuda de HIDROCENTRALES con FECSA, derivada de la compra de acciones, con la deuda de EMESL con FECSA, derivada de la compensación de garantías. Se exponía como motivo que HIDROCENTRALES desconocía la existencia de ésta última deuda, que constituía un pasivo que minoraba el patrimonio de EMESL, por lo que se decidía una reducción de la deuda de HIDROCENTRALES con FECSA por importe equivalente a la compensación de garantías, intereses incluidos (11.567.400.000 pesetas (69.521.474,16 €)), quedando fijada en 1.692.600.000 pesetas (10.172.730,88 €). En ese mismo documento, FECSA autorizó a que EMESL se subrogase en el pago de las cantidades que le debía HIDROCENTRALES, quedando EMESL como único deudor frente a FECSA, con una deuda que ascendía a 13.260.000.000 pesetas (79.694.205,04 €), correspondientes a 10.704.400.000 pesetas (64.334.739,7 €) de capital y 2.555.600.000 pesetas (15.359.465,34 €) de intereses, y que son los 11.567.400.000 pesetas (69.521.474,16 €) más los 1.692.600.000 pesetas (10.172.730,88 €).

5. ) Que el 1 de diciembre de 1999, la Dependencia Regional de Inspección dictó unas liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991, 1992, 1993, 1994, 1995, 1996 y 1997 de EMESL, que calificaron la compensación de garantías asumida por EMESL de liberalidad y consideraron no deducibles fiscalmente la amortización y los demás gastos relacionados con la compensación.

   Sus fundamentos eran los siguientes: los derechos y las ventajas económicas que concedía FECSA ya los poseía EMESL, por su condición de autogenerador eléctrico, de conformidad con lo que disponían los artículos 7 a 10 de la Ley 82/1980, de 30 de diciembre, de Conservación de la Energía , regulado por el Real Decreto 907/1 982, de 2 de abril , que desarrollaba la Ley 82/1 980 . El importe de la compensación a satisfacer por EMESL, fijado en el contrato de 7 de enero de 1991, era claramente desproporcionado respecto a la contraprestación que debía recibir de FECSA, según el contrato de garantías de 2 de julio de 1.990. Entre otras razones, para su cálculo se utilizaba una previsión de facturación que distaba de la real. La rebaja en el precio de venta de las acciones a HIDROCENTRALES, calificando las partes implicadas la compensación de garantías como minusvalía patrimonial, evidenciaba la consideración de la compensación como liberalidad.

6. ) Que en el ejercicio comprobado, la amortización de. la compensación de garantías ascendía a 334.343.704 pesetas (2.009.446,13 €), los intereses a favor de FECSA por los pagos aplazados, a 310.876.898 pesetas (1.868.407,79 €) y los intereses y otros gastos bancarios, a 347.454.485 pesetas (2.088.243,51 €). Tales gastos no se consideran deducibles fiscalmente por las siguientes razones:

   1. la amortización por tener la compensación de garantías carácter de liberalidad, siéndole aplicable el artículo 14.1.e) de la Ley 4371995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

   2. Los demás gastos; por ser accesorios a la compensación de garantías, no deducible.

7. ) Que el Grupo compensó por otra parte, 356.005.342 pesetas (2.139.635,2 €) de base negativa del ejercicio 1995 de EMESL. Sin embargo, tras las liquidaciones dictadas por la Dependencia Regional el 1 de diciembre de 1999, el citado ejercicio resultó con una base imponible positiva, por lo que la compensación resulta improcedente.

8. ) Que el acta es previa, de conformidad con el artículo 50.2.b) del RGIT . La comprobación se ha limitado a la compensación de garantías y demás gastos relacionados con ella, a las bases negativas de períodos anteriores y a las deducciones de la cuota de períodos anteriores referentes a EMESL.

9. ) Que, en consecuencia, la Inspección proponía liquidación cuya deuda tributaria estaba compuesta de 2.837.006,42 € de cuota y 500.751,07 € de intereses de demora, sumando un total de 3.337.757,49 €."

   El 4 de diciembre fue notificado el acuerdo de liquidación por la Dependencia Regional de Inspección dictado el dia anterior, y frente al mismo se interpuso por la interesada reclamación económico administrativa (registrada con el nº 395/03).

   El 18 de junio de 2002 se notificó a la interesada el Acuerdo de apertura de expediente sancionador por infracción tributaria grave y con la misma fecha se notificó la propuesta de resolución del expediente, dictándose finalmente el 3 de diciembre de 2002, acuerdo de la Dependencia regional de Inspección de Madrid, según el cual los hechos consignados en el acta constituyen infracción tributaria grave en virtud de lo dispuesto en el art. 79 de la LGT , ascendiendo la sanción pecuniaria al 50% de la deuda tributaria.

   Frente a este último acuerdo se interpuso por la interesada reclamación económico administrativa ante el TEAC (registrada con el nº 396/03). El TEAC, en virtud de la resolución de 16 de septiembre de 2005, objeto del presente recurso contencioso administrativo, resolvió ambas reclamaciones en el sentido anteriormente expuesto...."

La representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC, a que acaba de hacerse referencia y la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho órgano jurisdiccional, que lo tramitó con el número 583/2005, dictó sentencia de fecha 11 de diciembre de 2008 cuya PARTE DISPOSITIVA disponía:

" ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. María Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de la entidad mercantil IBÉRICA DE ENERGÍAS, S.L., contra la resolución de fecha 16.9.2005, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, y DECLARAR que dicha resolución es nula en relación con la sanción, siendo conforme a Derecho en todo lo demás.

Sin hacer mención especial en cuanto a las costas."

El Abogado del Estado preparó recurso de casación contra dicha sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso en fecha 10 febrero 2009 solicitando se dicte otra que anule el pronunciamiento de la sentencia de instancia, que estima parcialmente el recurso contencioso-administrativo, confirmándola en todo lo demás.

Igualmente, la representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L. preparó recurso de casación contra dicha sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso en fecha 24 febrero 2009 solicitando otra que anule la impugnada, con los pronunciamientos que legalmente correspondieran.

La representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L. se opuso al recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, mediante escrito de fecha 30 junio 2009, en el que solicita sus desestimación.

Igualmente, el Abogado del Estado en fecha 22 julio de 2009 formuló escrito de oposición al recurso de casación interpuesto por IBÉRICA DE ENERGÍAS S.L.

Señalada para la votación y fallo, la audiencia del once de octubre de 2011, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Por razones sistemáticas, nos referimos primeramente al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L., a cuyo efecto debemos de poner de relieve que la sentencia recurrida, en lo que interesa al mismo, tiene la siguiente fundamentación jurídica contenida en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto:

" (...).- La cuestión planteada es la de si cabe considerarse deducible la amortización del precio del contrato y los gastos financieros por aplazamiento así como otros accesorios al contrato.

Sobre esta cuestión derivada de la naturaleza del contrato de garantías firmado entre FECSA y EMESL, la Sala ha venido confirmando el criterio del TEAC expuesto en varías resoluciones. Así en la sentencia de fecha veinticuatro de noviembre de dos mil cinco, dictada en el rec. número 1466/2002 , interpuesto por la entidad ELECTRO METALURGICA DEL EBRO, S.L., entre otras dictadas sobre este asunto, se declara:

En resumen, a juicio de la Sala, que así confirma el criterio de la Administración, el contrato de 2 de julio de 1990 , no concedía a la recurrente más garantías que las que derivaban de la aplicación de la normativa vigente, pues el autogenerador tenía derecho a transferir a la empresa eléctrica producida y ésta estaba obligada a absorberla.

Por otra parte, las entregas de energía se hacían a la empresa al precio resultante de la aplicación de las tarifas oficiales vigentes en cada momento.

El rescate del canon derivado de la carta compromiso de 2 de julio de 1990, contabilizado como inmovilizado inmaterial y amortizado en 45 años, compensaba a FECSA por algo de lo que ya disponía y, en consecuencia, procede su calificación como liberalidad, tal como fue valorada en el procedimiento de comprobación, que según el artículo 14.f) de la Ley 61/78 , aplicable "ratione temporis" al caso debatido, impide la deducción de los gastos directa o indirectamente derivados del contrato.

Por otra parte, no se aprecia en la conducta en el sujeto pasivo la existencia de un negocio simulado, indirecto ni fraudulento, en cuyo caso sí podría objetarse válidamente que la libre configuración de la autonomía de la voluntad estaría comprometida por la calificación del negocio fiscal.

Debe también rechazarse la existencia de fraude de ley y, consecuentemente, la necesidad de incoación de un procedimiento especial para determinar su concurrencia. El fraude de ley es una forma de "ilícito atípico", en la que asimismo se busca crear una apariencia, que aquí es la de conformidad del acto con una norma ("de cobertura"), para hacer que pueda pasar desapercibida la colisión del mismo con otra u otras normas defraudadoras que, por su carácter imperativo, tendrían que haber sido observadas. "El negocio fraudulento -como señaló la Sala en la sentencia de 20 de abril de 2002 -, como concreción de la doctrina de Ley a que alude el artículo 6.4 del Código Civil , supone la existencia de un negocio jurídico utilizado por las partes buscando la cobertura o amparándose en la norma que regula tal negocio y protege el resultado normal del mismo (ley de cobertura) con el propósito de conseguir, no tanto ese fin normal del negocio jurídico elegido, como oblicuamente un resultado o fin ulterior distinto que persigue una norma imperativa (ley defraudada)".

Ni uno ni otro caso son aquí concurrentes, puesto que la Administración y el TEAC han llevado a cabo una operación de simple calificación jurídica del negocio, partiendo de su validez y eficacia, a los efectos de determinar su transcendencia fiscal, de conformidad con lo establecido en el artículo 28.2 de la L.G.T. de 1963 , tras su redacción por la Ley 25/95 , a cuyo tenor "el tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho referido por la ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado y prescindiendo de los defectos que puedan afectar a su validez", lo que constaba una llamada a la Administración para que valore o califique jurídicamente una relación jurídica dada, al margen de su apariencia o denominación, es actividad susceptible de control, como es obvio, por los Tribunales.

La regularización hoy enjuiciada se limita a considerar no deducible la compensación satisfecha en concepto de rescate del canon, sin afectar, en absoluto, a la calificación fiscal que en su caso tendría las cantidades declaradas y presentadas por la sociedad en el año 1994.

En consecuencia, los gastos derivados del mencionado rescate del canon, surgidos a su vez de los citados contratos de garantía, que la entidad interesada activó como inmovilizado inmaterial, no son fiscalmente deducibles, lo que trae como consecuencia que tampoco lo son, dada la naturaleza accesoria de tales gastos, aquellos en que habría incurrido "EMESA" con la entidad "Inversafe, S.A." por los servicios de asesoramiento que le presta en el rescate del canon, ni tampoco lo son los "gastos financieros" derivados del aplazamiento del pago del rescate de canon. Por todo ello, procede confirmar, por ser ajustados a Derecho, los incrementos de base imponible efectuados por la Inspección por los conceptos de "amortización inmovilizado inmaterial", "amortización gastos amortizables" y "gastos financieros", debiendo en consecuencia desestimarse las pretensiones de la entidad interesada en este punto.

(...): Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, resulta evidente que tampoco son deducibles los compromisos de pagos asumidos por EMESL frente a FECSA como consecuencia del aplazamiento de pago de parte del precio de rescate, contabilizados como gastos financieros ni los gastos contabilizados por EMESL por importe de 603.580.000 pesetas por los servicios de asesoramiento prestados por la entidad INVERSAFE en la negociación con FECSA para el rescate del canon, ni el importe de 30 millones de pesetas facturadas por el Banco de Inversión y Servicios Financieros (BISF) por los servicios profesionales de asesoría en la adquisición de EMESL a FECSA y diseño de la alternativa de financiación más favorable, ni los gastos financieros derivados del préstamo sindicado otorgado por "Barclays Bank Plc", al que se ha hecho referencia, ni los de amortización de gastos de formalización del citado contrato de préstamo, ni los de amortización del contrato de Swap suscrito con Barclays Bank.

.

(...).- Así, la Sala ratifica el criterio del Tribunal Económico Administrativo Central, de que los gastos de rescate del canon, derivados de los referidos contratos de garantía, constituyen una liberalidad, razón por la que, de conformidad con lo establecido en el artículo 14 .f) de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, aplicable al ejercicio 1994 , no son deducibles.

El órgano administrativo basa su razonamiento en las siguientes argumentaciones:

- "EMESA" es titular de tres centrales hidroeléctricas sobre el Río Ebro, y en ellas tiene la condición de autogenerador interconectado a tenor de lo establecido por el invocado Real Decreto 907/1982 .

- El citado contrato de compra-venta de energía suscrito con fecha 1 de septiembre de 1989 entre "EMESA" y "FECSA", se remite a lo establecido sobre entregas de energía entre los autogeneradores y las empresas eléctricas suministradoras, por la invocada Ley 82/1980 de Conservación de Energía , y por el Real Decreto 907/1982 , de Fomento de la Autogeneración de la Energía Eléctrica, que otorgan al Autogenerador eléctrico el derecho a transferir sus excedentes de energía a las compañías eléctricas suministradoras, que están obligadas a absorberlos; a cambio, el autogenerador eléctrico percibe un precio reglamentariamente determinado, estableciéndose para el caso de programa de producción concertada, como garantía del servicio, una reducción sobre las tarifas en vigor.

- El contenido jurídico del mencionado contrato de compraventa de energía suscrito entre "EMESA" y "FECSA" el 1 de septiembre de 1989, se ajusta a lo establecido por la normativa a la que se remite, ya que en él se pacta que "EMESA" cederá la energía excedente a "Fecsa", y que el precio será el establecido por la legislación vigente.

- En virtud de la citada carta-compromiso de fecha 2 de julio de 1990, "FECSA" se compromete a suscribir con "EMESA" un contrato de compraventa de la totalidad de la energía producida por ésta, por un plazo de duración equivalente al de otorgamiento de las concesiones de "EMESA", por lo que también se atiene a lo dispuesto por la invocada Ley 80/1980 en materia de excedentes de energía obtenida por los autogeneradores eléctricos, ocurriendo lo mismo con los precios que se establecen.

- Del examen de las facturas que "EMESA" ha aportado de las entregas de energía efectuadas a "FECSA" se desprende que en el contrato de garantía de que se trata se han aplicado las tarifas oficiales vigentes en cada momento [página número 60 del Informe ampliatorio del acta de referencia, folio número 2785 de la documentación que acompaña al expediente].

- La compensación a satisfacer por "EMESA" a "FECSA" por el controvertido rescate del canon, según indica la Inspectora actuaria en el Informe ampliatorio de las citadas actas A02 previas, incoadas el 13 de noviembre de 1996 por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1991, 1992, 1993 y 1994, se fija en función de las previsiones de facturación que se incluyen en el contrato, existiendo diferencias significativas entre las previsiones de producción y la efectivamente alcanzada.

- La Inspectora actuaria, en lo referido a las citadas actas A02, suscritas como previas, a que se ha hecho referencia en el punto anterior, en el Informe ampliatorio indica que, según el método habitualmente empleado para valorar las concesiones administrativas [consistente en multiplicar la facturación anual estimada por "EMESA" para el primer ejercicio por el factor 6,5], la valoración total de la concesión sería 72.177.947,66 euros (12.009.399.999 pesetas), ascendiendo el valor actual de los pagos a efectuar por "EMESA" a "FECSA" por la garantía de que se trata a 57.110.574,21 euros (9.502.400.001 pesetas), que supondría aproximadamente al 80% del valor total de la concesión.

- La posición dominante que "FECSA" tenía sobre "EMESA" cuando se suscribieron los controvertidos contratos de garantía ha dado lugar a que "EMESA" aceptase unas condiciones especialmente gravosas, hasta el punto que han condicionado el precio de venta por parte de "FECSA" a "HIDROCENTRALES" de las acciones que la primera tenía de "EMESA", ya que la entidad compradora, cuanto tuvo lugar la transmisión había aceptado un precio de compra de 79.694.205,4 euros (13.260.000.000 pesetas) y, posteriormente, al tener conocimiento de los aludidos contratos de garantía solicita a "Fecsa" su modificación, a lo que ésta accede, fijando un nuevo precio de venta de 1.692.600.000 pesetas, llegando las partes intervinientes a calificar de "minusvalía patrimonial" para "EMESA" el pasivo asumido por ésta como consecuencia del pago del canon citado, minusvalía que cuantifican en 9.502.400.000 pesetas, lo que equivale al 80% de la compensación que "EMESA" pactó pagar a "FECSA", aspecto éste que resulta significativo teniendo en cuenta que "Hidrocentrales" adquiere el 80% de "EMESA". Por otro lado, debe resaltarse también que, tras el citado acuerdo de compensación, mientras las obligaciones de pago de "Hidrocentrales" para con "Fecsa" quedan reducidas a 10.172.730,88 euros (1.692.600.000 pesetas), las obligaciones de pago de "EMESA" con "FECSA" se mantienen en 69.521.474,16 euros (11.567.400.000 pesetas), con lo cual "FECSA", por los dos pagos anteriores, va a recibir un total de 79.694.205,04 euros (13.260.000.000 pesetas), es decir, el mismo importe que se hubiese recibido por la venta de las acciones si no existiese el contrato firmado entre "EMESA" y "FECSA". Asimismo, debe resaltarse que "EMESA" deberá pagar los citados 79.694.205,04 euros (13.260.000.000 pesetas) ya que ésta, con el consentimiento de "FECSA", ha asumido las obligaciones de pago de "HIDROCENTRALES" frente a "FECSA".

- En el supuesto que nos ocupa, es aplicable lo establecido por el artículo 28.2 de la Ley General Tributaria de 1963 , en la redacción dada por la invocada Ley 25/1995, (artículo 25.3 de la Ley General Tributaria en la redacción anterior), conforme al cual la calificación de los hechos reales para exigir el tributo debe hacerse desde la norma tributaria y, por tanto, dicha calificación puede ser diferente de la que se derive de cualquier otra norma. Asimismo también debe tenerse en cuenta el artículo 1282 del Código Civil establece que "para juzgar de la intención de los contratantes, deberá atenderse principalmente a los actos de éstos, coetáneos y posteriores al contrato". Por otro lado, conviene precisar que es criterio reiteradamente mantenido por este Tribunal -TEAC-, entre otras en la resolución de fecha 23 de enero de 2002, números RG 4905/99 y RG 193/00 (acumulados), que si bien en el ámbito de nuestro ordenamiento jurídico rige el principio de libertad de contratación de las partes, y dicho principio no puede ser menoscabado por la Administración, sin embargo, el uso de formas jurídicas diversas al amparo del citado principio no puede, ni debe, modificar las consecuencias tributarias que procedan, derivadas de la propia naturaleza del presupuesto de hecho que genera el nacimiento de la obligación tributaria"

- Como señalan tanto la Inspección como el Tribunal Regional de Cataluña, las garantías a favor de "EMESA" contenidas en la carta-compromiso de 2 de julio de 1990 resultan redundantes, ya que tales garantías le son concedidas a "EMESA" por aplicación de la normativa del sector eléctrico vigente.

- Con la documentación aportada por la entidad interesada ante la Inspección y ante esta vía procedimental, no ha quedado acreditado fehacientemente que el gasto derivado del controvertido rescate del canon, que tienen su origen en los referidos contratos de garantía, esté directamente relacionado con los ingresos obtenidos por "EMESL" por la venta de energía eléctrica.

Aplicando este mismo criterio, procede la desestimación de los motivos de fondos aducidos. "

Pues bien, frente a la no estimación total del recurso contencioso-administrativo interpuesto, apoyada en la argumentación transcrita, la representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L. articula su recurso de casación con base en tres motivos.

En el primero de ellos, al amparo del art. 88.1 c) de la LJCA , alega el quebrantamiento de las normas reguladoras de la Sentencia por infracción de los arts. 24 y 120 de la CE, 33 y 67 de la Ley Jurisdiccional y 218 L.E.C, «a consecuencia de la incongruencia " -que a su juicio- padece la Sentencia recurrida (o, en todo caso, defecto de motivación) en relación con determinadas cuestiones sometidas a debate y en concreto, en cuanto a "la deducibilidad intrínseca" en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los gastos financieros incurridos, sobre la que no se pronuncia la sentencia . En tal sentido pretende, la deducibilidad de la amortización de los importes debidos por EMESL a FECSA en virtud del contrato de garantía de precio, en relación con los cuales se deniega también la deducibilidad de los gastos financieros en discusión , así como la deducibilidad intrínseca de los gastos financieros y otros gastos bancarios, que la Ley del Impuesto sobre Sociedades 43/1995, aplicable en el ejercicio 1999 , no condiciona ni restringe en función del destino que se dé a la financiación recibida. En cambio, considera la recurrente que la Audiencia Nacional, al copiar la sentencia recaída en relación con el Impuesto sobre sociedades de EMESL del ejercicio 1994, fundamenta su resolución en una normativa que no era de aplicación al presente supuesto . Y ello tiene especial relevancia porque el régimen previsto en la ley 61/1978 , era más restrictivo que el contemplado en la ley 43/1995 , normativa aplicable al caso de autos.

Por otro lado, expone también la recurrente que se solicitó ante el tribunal de instancia, que si se confirmaba el criterio consignado en la resolución del TEAC impugnada, según el cual la compensación satisfecha por EMESL a FECSA en concepto de rescate del canon del contrato de garantía, es una liberalidad, que tampoco deban computarse en la base de aquella los ingresos derivados de la suscripción del citado contrato, pues resulta patente que los gastos e ingresos derivados de la suscripción del contrato controvertido, deben tener la misma consideración a efectos del impuesto sobre sociedades, ya que de lo contrario, se produce una doble imposición.

En fin, considera la entidad recurrente que la incongruencia omisiva en que incurre la sentencia de la Audiencia Nacional ha vulnerado igualmente el art. 24 de la Constitución Española, impidiendo a "Ibérica" el adecuado ejercicio de su derecho a la defensa de sus legítimos intereses".

Como segundo motivo, al amparo del art. 88.1.d) LJCA , la actora alega infracción del principio de tutela judicial efectiva garantizado en el art. 24 CE por valoración ilógica, poco razonable, y, en definitiva, arbitraria de las pruebas aportadas, produciéndose, asimismo, infracción del art. 28.2 de la L.G.T , en relación con el art. 14.1.e) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades . A este respecto la recurrente invoca en defensa de su derecho que el contrato de garantía de compra de la energía a un precio mínimo, suscrito con FECSA el 2 de julio de 1990, era «un contrato oneroso" y que, por tanto no puede existir liberalidad, pues EMESL ha obtenido y sigue teniendo una contraprestación efectiva del referido contrato y por lo tanto no existe liberalidad alguna y son deducibles los gastos incurridos por ella que llevan aparejados el citado contrato, aportando una serie de evidencias tendentes a acreditar tal carácter, entre ellas, «la facturación adicional, por mor del contrato de garantía, de 10,5 millones de euros, cuya valoración o contestación omite por completo la Sentencia de instancia».

A la vista de lo aportado en el expediente y las afirmaciones recogidas en la Sentencia, concluye la recurrente que ha existido una inadecuada valoración del hecho de la facturación adicional, o incluso, simplemente de una completa exclusión de valoración del mismo, como lo demostraría el hecho de que la sentencia omite cualquier motivación en cuanto a la valoración de la prueba aportada de la existencia de una contraprestación, materializada en una facturación adicional de 10,5 millones de euros a la fecha de la demanda y alcanza un resultado inverosímil, cuál es la conclusión de la inexistencia de contraprestación, basada en la falta de acreditación de que el gasto , cuya deducibilidad se discute, dé origen a los ingresos adicionales por la venta de energía eléctrica, contraprestación admitida por el auditor de cuentas de la sociedad en la prueba testifical que obra en autos.

Por todo ello, la entidad estima que «la Sentencia de instancia contiene una ponderación arbitraria de la prueba que vulnera el artículo 9.3 de la Constitución Española, en cuanto que el mismo garantiza la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, entre los que se encuentran los Tribunales de Justicia, y el artículo 24 del mismo texto normativo, en cuanto que el mismo protege el derecho de todas las personas a obtener la tutela judicial efectiva de los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos, sin que, en ningún caso, pueda producirse indefensión, y garantiza igualmente el derecho a un proceso público con todas las garantías y a utilizar los medios de prueba pertinentes para su defensa», citando la doctrina de esta Sala, recogida en Sentencia de 14 de diciembre de 2000 .

Finalmente, como tercer motivo casacional, al amparo del art. 88.1.d) LJCA , denuncia la sociedad recurrente la infracción del art. 14.1.e) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y las Sentencias del Tribunal Supremo de 24 de octubre de 1999 y 19 de diciembre de 2003 .

Esta Sala se ha pronunciado reiteradamente sobre las cuestiones planteadas en los motivos de casación reseñados y descritos en el anterior Fundamento de Derecho.

Así, en la Sentencia de 10 de Diciembre de 2010, ante idénticos motivos a los ahora formulados, y al resolver el recurso de casación número 1006/2006 , relativo al ejercicio 1996, se dijo:

" CUARTO.- Una vez descritos los hechos más relevantes, antes entrar en el análisis de las cuestiones de fondo, es preciso resolver la alegada vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva que, a juicio de la entidad EMESL, se produciría al no haberse pronunciado la Sentencia de la Audiencia Nacional de 24 de noviembre de 2005 , impugnada en esta sede, en relación con una cuestión que fue planteada en el proceso contencioso-administrativo: que los intereses financieros devengados en relación con un préstamo recibido de un sindicato de bancos, en virtud de la Ley 43/1995 , son intrínsecamente deducibles, tanto por ser necesarios, como por resultar del pacto con tales bancos que conlleva la financiación. En relación con esta cuestión, es preciso subrayar que aunque la actora pone de manifiesto que la Sentencia impugnada «se pronuncia sobre la no deducibilidad de una serie de conceptos que no eran objeto del litigio en relación con el acta definitiva del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en cuestión», no cuestiona dicha resolución por incongruencia extra petitum (esto es, por pronunciarse sobre más de lo que se le pide), sino por incongruencia omisiva, en particular, porque «no se ha pronunciado sobre una parte importante de los argumentos invocados por EMSL relativos a la deducibilidad intrínseca en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los gastos financieros incurridos, sobre la que sólo se pronuncia parcialmente» (pág. 12).

A este respecto, debemos confirmar, antes que nada, que, efectivamente, la entidad demandante planteó la cuestión a la que alude durante el proceso contencioso-administrativo. En particular, en la demanda contencioso-administrativa (presentada el 6 de julio de 2004) mantiene la deducibilidad de «los intereses satisfechos por EMESL a FECSA por el aplazamiento del pago de la compensación económica» (pág. 48) y, en general, de «los intereses devengados por EMESL por los créditos que le han sido otorgado por entidades financieras» (pág. 51), razón por la cual solicita se declare la deducibilidad de «los gastos financieros devengados por el crédito suscrito con un sindicato de bancos» (pág. 52); también en las alegaciones efectuadas en relación con la resolución expresa del T.E.A.C. (presentadas el 10 de diciembre de 2004), sostuvo que «los gastos financieros, en todo caso, deben ser deducibles al no existir restricción en la normativa relativa a su deducibilidad» (pág. 11), por lo que solicitaba que se declarara «deducible los gastos financieros devengados por el crédito suscrito con un sindicato de bancos»; y, finalmente, en el escrito de conclusiones (presentado el 28 de enero de 2005), dedicaba un epígrafe a defender la «deducibilidad de los gastos financieros derivados del préstamo bancario» (pág. 13).

Sentado lo anterior, conviene recordar que, conforme viene señalando el Tribunal Constitucional, «[e]l vicio de incongruencia, entendido como desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes han formulado sus pretensiones, concediendo más o menos o cosa distinta de lo pedido, puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una efectiva denegación del derecho a la tutela judicial siempre y cuando la desviación sea de tal naturaleza que suponga una sustancial modificación de los términos en los que discurrió la controversia procesal» ( STC 44/2008, de 10 de marzo , FJ 2 ), cuando «por dejar imprejuzgada la pretensión oportunamente planteada, el órgano judicial no tutela los derechos e intereses legítimos sometidos a su jurisdicción, provocando una denegación de justicia» ( STC 167/2000, de 18 de julio , FJ 2 ). Dentro de la incongruencia, la llamada incongruencia omisiva o ex silentio «se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución, y sin que sea necesaria, para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen por las partes como fundamento de su pretensión, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales» ( STC 44/2008 , cit. , FJ 2 ). En el mismo sentido, el Tribunal Constitucional ha venido señalando que «es preciso ponderar las circunstancias concurrentes en cada caso para determinar si el silencio de la resolución judicial representa una auténtica lesión del art. 24.1 CE o, por el contrario, puede interpretarse razonablemente como una desestimación tácita que satisface las exigencias del derecho a la tutela judicial efectiva» ( SSTC 167/2007, cit., FJ 2 ; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2 ; y 29/2008, de 20 de febrero , FJ 2 ).

En suma, «la falta de respuesta no debe hacerse equivaler a la falta de respuesta expresa, pues los requisitos constitucionales mínimos de la tutela judicial pueden satisfacerse con una respuesta tácita, que se produce cuando del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución pueda deducirse razonablemente no sólo que el órgano judicial ha valorado la pretensión deducida sino, además, los motivos fundamentadores de la respuesta tácita» ( STC 180/2007, de 10 de septiembre , FJ 2; en el mismo sentido, STC 138/2007, de 4 de junio , FJ 2 ). En esta línea se ha pronunciado, asimismo, este Tribunal en numerosas Sentencias (entre las últimas, la de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 9 de octubre de 2008, rec. cas. núm. 2886/2006 , FD Segundo), así como el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, entre otras, en las Sentencias de 9 de diciembre de 1994 (asunto Hiro Balani c. España ), §§ 27 y 28 , y de 9 de diciembre de 1994 (asunto Ruiz Torrija c. España ), §§ 29 y 30 .

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es evidente que debe rechazarse la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva por no haberse pronunciado el órgano judicial sobre la deducibilidad en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de los gastos financieros devengados por el crédito suscrito con el sindicato de bancos. En efecto, es claro que, después de concluir en el Fundamento de Derecho Octavo que el «rescate del canon derivado de la carta compromiso de 2 de julio de 1990» compensaba a FECSA «por algo de lo que ya disponía» y, por ende, debía «calificarse como liberalidad», la Sentencia impugnada hace expresa referencia a la cuestión a que alude la entidad recurrente en el Fundamento Noveno al señalar lo que sigue: «Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, resulta evidente que tampoco son deducibles los compromisos de pagos asumidos por EMESL frente a FECSA como consecuencia del aplazamiento de pago de parte del precio del rescate, contabilizados como gastos financieros ni los gastos contabilizados por EMESL por importe de 603.580.000 pesetas por los servicios de asesoramiento prestados por la entidad INVERSAFE, en la negociación con FECSA para el rescate del canon, ni el importe de 30 millones de pesetas facturado por el Banco de Inversión y Servicios Financieros (BISF) por los servicios profesionales de asesoría en la adquisición de EMESL a FECSA y diseño de la alternativa de financiación más favorable, ni los gastos financieros derivados del préstamo otorgado por "Barclays Bank Plc", ni los de amortización de los gastos de formalización del citado contrato de préstamo, ni los de amortización del contrato de Swap suscrito con Barclays Bank».

De la mera lectura del párrafo transcrito se desprende inequívocamente que el órgano judicial se ha pronunciado específicamente sobre la no deducibilidad de los gastos financieros y bancarios derivados del crédito inicialmente liderado por Barclays Bank. En relación con este punto la entidad recurrente llega a afirmar que el Tribunal de instancia «sólo se pronuncia parcialmente» (pág. 12), y sostiene que, aunque pudiera entenderse que «ha existido una desestimación tácita», la respuesta del órgano judicial «carece[ría] absolutamente de motivación» (pág. 15). Sin embargo, lleva razón el Abogado del Estado cuando sostiene que la Audiencia Nacional mantiene la no deducibilidad de los gastos como corolario de los argumentos esgrimidos en los anteriores fundamentos de derecho, en particular, en los FFDD Octavo y Noveno. Del examen de los mismos, en efecto, se infiere sin dificultad que la tesis que mantiene la Administración tributaria y que finalmente asume la Sala de instancia como propia es la de que, constituyendo una liberalidad la contraprestación satisfecha por EMESL a FECSA como consecuencia del denominado contrato de garantía de precio mínimo, todos los gastos, financieros o de cualquier tipo, derivados de dicha liberalidad son igualmente no deducibles, en la medida en que deben entenderse gastos no necesarios para la producción de los ingresos. Es por esto que la Sentencia impugnada, «confirmando el criterio de la Administración», concluye en los dos últimos fundamentos: a) que como «el contrato de 2 de julio de 1990, no concedía a la recurrente más garantías que las que derivaban de la aplicación de la normativa vigente» -dado que, de un lado, el «autogenerador tenía derecho a transferir a la empresa eléctrica la energía producida y ésta estaba obligada a absorberla», y, de otro lado, «las entregas de energía se hacían a la empresa al precio resultante de la aplicación de las tarifas oficiales vigentes en cada momento»-, el «rescate del canon» derivado de dicho contrato «compensaba a Fecsa por algo de lo que ya disponía y en consecuencia, al calificarse como liberalidad, según el artículo 14, 1, e, de la Ley 43/1995 » (en virtud del cual, no tendrán carácter deducible «los donativos y liberalidades»), «no resulta deducible» (FD Octavo); y b) que, «[c]omo consecuencia de lo anteriormente expuesto, resulta evidente que tampoco son deducibles» los gastos que proceden directa o indirectamente de dicha liberalidad (FD Noveno).

QUINTO.- Procede resolver a continuación las cuestiones de fondo, la primera de las cuales versa sobre la verdadera naturaleza del contrato ("Carta-compromiso") -calificado por la propia entidad recurrente como de garantía de precio mínimo- celebrado entre EMESL y FECSA el 2 de julio de 1990, en virtud del cual la primera debía satisfacer a la segunda, a cambio de las garantías ofrecidas por la segunda, una contraprestación que, posteriormente (el 7 de enero de 1991), se fijaría en 9.502.400.000 ptas. (57.110.574,21 euros), más 2.065.000.000 ptas. de intereses por el aplazamiento y fraccionamiento del pago. Como hemos explicado en los Antecedentes, la Sentencia de la Audiencia Nacional de 24 de noviembre de 2005 considera que, en la medida en que el citado convenio «no concedía a la recurrente más garantías de las que derivaban de la aplicación de la normativa vigente» -en síntesis, porque el «autogenerador tenía derecho a transferir a la empresa eléctrica la energía producida y ésta estaba obligada a absorberla», y porque «las entregas de energía se hacían a la empresa al precio resultante de la aplicación de las tarifas oficiales vigentes en cada momento»-, «el rescate del canon derivado de la carta compromiso de 2 de julio de 1990, contabilizado como inmovilizado inmaterial y amortizado en 45 años, compensaba a Fecsa por algo de lo que ya disponía y en consecuencia, al calificarse como liberalidad, según el artículo 14, 1, e, de la Ley 43/1995, aplicable "ratione temporis", no resulta deducible» (FD Octavo ).

La representación procesal de EMESL, sin embargo, considera que ésta «ha obtenido y sigue obteniendo una contraprestación efectiva del referido contrato y, por lo tanto, no existe liberalidad alguna y son deducibles los gastos incurridos por EMESL que lleve aparejados el citado contrato» (pág. 22 del recurso). La propia recurrente afirma ser consciente de que «lo que se está cuestionando en el presente motivo de casación es la convicción que, sobre los hechos sometidos a debate, ha alcanzado la Sala enjuiciadora a la vista de los elementos probatorios obrantes en el mismo»; y que, conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, dado el carácter extraordinario del recurso de casación «no puede entrar a revisar la valoración de la prueba realizada por la Sentencia recurrida como si de una nueva instancia se tratase» (pág. 23). Sin embargo, también pone de relieve que, conforme a doctrina de esta Sala, «cabe en determinados supuestos y por vía indirecta fiscalizar la valoración de la prueba realizada por la Sala de instancia» [cita las Sentencias de 14 de diciembre de 2000 (rec. cas. núm. 2067/1995 ) y de 2 de noviembre de 1999 (rec. cas. núm. 5036/1994 )], en particular, «cuando la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles» (pág. 25), lo que habría sucedido en este caso porque la resolución judicial impugnada, de un lado, no habría tenido en cuenta unas facturas de las que se deduciría que por la energía entregada se ha obtenido -hasta la fecha- 9,2 millones de euros más de lo que correspondería según la Ley, y, de otro lado, habría alcanzado una conclusión inverosímil, cual es la inexistencia de contraprestación.

Planteada así la cuestión, en principio, no puede rechazarse a limine el motivo de casación aludido porque sea inadecuado o incompatible con el carácter extraordinario del recurso de casación pues, como señala la entidad recurrente, y hemos recogido en el Fundamento de Derecho Quinto, aunque, en principio, «la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal» está atribuida al Tribunal de instancia, «sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal», existen supuestos excepcionales "declarados taxativamente por este Tribunal- en los que puede plantearse la cuestión de la valoración de la prueba en casación, uno de los cuales es, precisamente la «infracción de las reglas de la sana crítica cuando la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles, que puede hacerse valer por el mismo cauce de infracción del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia, pues el principio de tutela judicial efectiva de los derechos e intereses legítimos que consagra el artículo 24 de la Constitución comporta que estos errores constituyan vulneraciones del citado derecho y por ende infracciones del ordenamiento jurídico susceptibles de fiscalización por el Tribunal Supremo» (Sentencias de 25 de marzo de 2002, cit., FD Primero ; de 27 de mayo de 2008 , cit., FD Cuarto ; de 8 de octubre de 2008 , cit., FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 14 de marzo de 2009 , cit., FD Tercero).

No pudiendo rechazar a radice la ponderación arbitraria de la prueba que la entidad recurrente atribuye a la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 24 de noviembre de 2005 , sin embargo, un examen detallado de la valoración del material probatorio efectuada por el Tribunal de instancia lleva a la conclusión de que el motivo no puede ser estimado. En efecto, la Sala llega al convencimiento de que el contrato celebrado entre EMESL y FECSA el 2 de julio de 1990 no puede ser calificado como un contrato oneroso del art. 1274 del Código Civil (en virtud del cual, «[e]n los contratos onerosos se entiende por causa, para cada parte contratante, la prestación o promesa de una cosa o servicio por la otra parte»), en atención, en esencia, a los siguientes razonamientos (FD Séptimo):

1. Entiende la Sala que el contrato de 1 de julio de 1989 no establece derechos u obligaciones diferentes de los que se desprenden de la Ley 82/1990 , a la que expresamente se remite, para los autogeneradores de energía eléctrica, dado que, tal y como dispone el art. 8 d) de dicha Ley , en virtud de tal acuerdo EMESL se compromete a ceder a FECSA «los excedentes de energía eléctrica producida por las centrales de Sástago y Menuza» por el «precio establecido en la legislación vigente» (se cita el Real Decreto 907/1982 ).

2. Tampoco concedería más, a juicio de la Sala, que lo que dispone la Ley 82/1980, el acuerdo de 2 de julio de 1990 , aunque en éste FECSA se comprometa a adquirir durante el «plazo de vigencia de las concesiones administrativas de aprovechamiento de aguas públicas otorgadas a EMESL por la Administración» (Acuerdo de 7 de febrero de 1991) «la totalidad de la energía» producida por esta última sociedad por un precio mínimo garantizado de 10,89 ptas./Kwh, que «será incrementado anualmente, durante dicho período, en el tanto por ciento en que sean incrementadas las tarifas eléctricas»; y que se obligue, asimismo, en el citado documento, a «realizar todos los actos o gestiones para que EMESA [EMESL] conserve, por el período de duración de las concesiones administrativas a ella otorgadas (...) el Estatuto de Generador Interconectado». Para llegar a esta conclusión el órgano judicial pone de manifiesto que EMESL emitió a FECSA facturas en las que se aplicaban «las tarifas oficiales vigentes en cada momento a las entregas de energía efectuadas y los complementos por discriminación horaria, factor potencia, energía reactiva y canon de sincronismo y regulación»; y, además, subraya que dicho contrato de 2 de julio de 1990 no hace otra cosa que aplicar el propio Real Decreto 1217/1981, de 10 de abril , cuando dispone que la energía producida por las centrales autogeneradoras de energía eléctrica podrá ser cedida por los titulares, en todo o en parte, a otros productores.

3. Por otro lado, aunque la Sentencia reconoce que, frente al contrato de 1 de septiembre de 1989 , que, como se ha dicho, se remitió al «precio establecido en la legislación vigente», la carta compromiso de 2 de julio de 1990 fija un precio mínimo de 10,89 ptas./Kwh, pone el acento en que «en las facturas aportadas por Emesl siempre ésta ha aplicado las tarifas oficiales», afirmación de la Inspección que «no ha[bría] sido rebatida por la recurrente, tal como le incumbía con arreglo al artículo 217 de la Ley 1/2000». Además , de acuerdo con el Informe ampliatorio, ese precio de 10,89 ptas. por Kwh coincide con el resultante de la aplicación de las tarifas vigentes para las entregas de energía garantizada en el año 1990, garantía de ese servicio que, según afirma la Inspección, «y no rebate la actora, supone ya una reducción de la tarifa por aplicación del coeficiente corrector del 0,95%». De lo anterior infiere la Sala de instancia que el referido contrato de 2 de julio de 1990 , en la medida en que «garantiza un precio inicial igual al oficial y unos incrementos anuales iguales a los oficiales», «no representa modificación sustancial respecto de lo establecido en la legislación vigente», lo que permite concluir, conforme al art. 1261.3 CC , «que esa garantía no puede considerarse causa del referido contrato».

4. Y aunque existen facturas (núms. 96023, 96024, 96025, 96026, 96027 y 96028) relativas a los ejercicios 1991 a 1996 en las que se recogía una diferencia entre el precio efectivamente pagado y el mínimo garantizado, pone de manifiesto la Sentencia impugnada -como un elemento más de convicción- que «corresponde a importes que no se declararon en la declaración de diciembre de 1996 (modelo 320), ni en la declaración resumen de ese año (modelo 390), sino que lo fueron el día 19 de septiembre de 1997, en sendas declaraciones complementarias (modelos 320 y 390 correspondientes a dichos períodos), una vez levantadas por parte de la Inspección las actas de Inspección (13 de noviembre de 1996) y con posterioridad a que el Inspector Jefe dictara el correspondiente acuerdo sancionador, circunstancia llamativa -afirma la Sala-, si se tiene en cuenta que la sociedad -afirma la Inspección y no ha desvirtuado la recurrente- tuvo pérdidas a partir de la firma del contrato con Fecsa, facturas que le supondrían mayores ingresos en esos años, cuando ya había pagado por la garantía de esos precios más de 9.500 millones de pesetas».

5. En la misma línea de negar al contrato de 2 de julio de 1990 carácter oneroso, señala la Sala de instancia que el compromiso asumido por FECSA de garantizar el estatuto de autogenerador a EMESL no constituye una verdadera obligación, dado que para el mantenimiento de dicho estatuto «se requiere exclusivamente que se cumplan los presupuestos exigidos por la Ley en cada momento»; y lo mismo sucede con la previsión hipotética «del agotamiento de la red eléctrica», pues en este caso, claramente «no se otorgarían nuevas concesiones».

6. Apunta también el Tribunal de instancia que aunque la carta compromiso de 2 de julio de 1990, menciona como objeto del contrato «la totalidad de la energía», mientras que el contrato de 1 de septiembre de 1989 sólo aludía a los «excedentes de energía», «no se ha acreditado en autos que, con independencia de la terminología empleada, ambos conceptos no tengan el mismo contenido».

7. También permite concluir que el contrato de garantía de precio celebrado no tiene carácter oneroso por las características de la contraprestación que EMESL tiene que satisfacer a FECSA. A este respecto, recalca la Sala que dicha compensación, de 9.502.400.000 ptas., se fija en base a unas previsiones de facturación (159 GwH/año) de las tres centrales hidroeléctricas superiores a la producción real de las mismas. Tal y como destaca la resolución del T.E.A.C., el Informe ampliatorio del acta revela que aunque se fijaba que la previsión de producción de EMESL ascendería a 159,0 GwH /año, de las tres Centrales hidroeléctricas superiores a la producción real de dichas Centrales, lo que viene en todo caso, a ser un elemento añadido a efectos de entender que no existió tal garantía.

8. Pone de manifiesto la Sala de instancia, asimismo, que en la conclusión a la que llega resulta determinante la posición de dominio que en el curso de las operaciones descritas ha tenido FECSA sobre EMESL. En este sentido, coincide con la opinión del Abogado del Estado en que «es difícil de aceptar que esa previnculación no existiera el 2 de julio de 1990, cuando meses después la Junta General de Emesa, en fecha 19 de octubre de 1990, acuerda la realización de una O.P.A. sobre sus acciones para comprar todas las acciones que no estuviesen en manos de Erkimia, S.A. y en fecha 29 de noviembre de ese año Fecsa le compra a esta última todas las acciones que poseía de Emesa, logrando así el 96,07% del dominio de la hoy recurrente». Posición de dominio que -pone de relieve la Sala- tiene incidencia directa en la valoración de las acciones de EMESL, como se desprendería del documento de 18 de febrero de 1991, en el que FECSA e Hidrocentrales, S.A. acuerdan reducir la deuda que esta última tenía con la primera por la adquisición de las acciones de EMESL (que de 13.260.000.000 ptas. pasa a ser de 1.692.600.000 ptas.), a la vista del "descubrimiento" de la compensación que dicha sociedad tiene que satisfacer a FECSA, que se califica como "minusvalía"; reducción que consistió en «un importe del 88,77%, en concreto, en 9.502.400.000 pesetas, suma que es precisamente la compensación asumida por Emesl como consecuencia de los acuerdos de garantía». En suma - concluye la Sala-, «el adquirente de las acciones considera que el pago a efectuar por parte de Emesl no tiene contraprestación alguna y ese criterio es admitido por Fecsa, pues en caso contrario no habría accedido a que la reducción del precio por las 455.050 [acciones] adquiridas se hubiese efectuado por el importe total de la garantía, mientras Emesl conserva todas sus obligaciones de pago». «Tras la compensación efectuada el 18 de febrero de 1991, la cantidad a pagar por Emesl lo es por un importe de 11.567.4000.000 pesetas, cifra que sumada a la obligación asumida por Hidrocentrales, S.A., asciende a la suma de 13.260.000.000 pesetas (10.704.400.000 pesetas de principal más los correspondientes intereses), que fue el precio pactado por la adquisición de las acciones de Emesl por Hidrocentrales de 7 de febrero de 1991», esto es, «como si realmente no hubiese existido el contrato con Emesl y Fecsa». En fin, para la Sala, corrobora también el hecho de que todas las operaciones descritas han sido gravosas únicamente para EMESL, la circunstancia de que, en virtud de la cláusula segunda del contrato de 18 de febrero de 1991 celebrado entre Hidrocentrales, S.A. y FECSA, EMESL se subroga en el pago de las cantidades debidas por Hidrocentrales, S.A. a FECSA, por lo que aquélla deberá abonar un total de 12.260.4000.000 ptas., esto es, 10.704.400.000 de capital (9.502.400.000 ptas., importe de la garantía, más 1.202.000.000) más 2.556.000.000 ptas. de intereses.

9. Asimismo, el órgano judicial llama también la atención sobre el hecho de que «el representante de Emesa y Fecsa, en el contrato de 7 de febrero de 1991», «fue también el representante de Hidrocentrales, S.A. en el contrato de compraventa que se suscribió entre aquélla y Fecsa de las acciones de Emesl por parte de Hidrocentrales, S.A., de igual fecha».

10. Finalmente, subraya la Sala como elementos de convicción tres datos más: en primer lugar, que tanto el crédito sindicado de Bank of América obtenido el 7 de junio de 1991 por importe de 6.000.000.000 ptas, como el crédito a largo plazo concedido el 7 de septiembre de 1992 por Barclays Bank Lpc por un importe de 7.500.000.000 ptas, tuvieron como garantía hipotecaria las tres Centrales Hidroeléctricas; en segundo lugar, que «[s]igue sin acreditarse ante esta vía que el gasto que tiene su origen en los referidos contratos de garantía, esté relacionado con los ingresos obtenidos por Emesl por la venta de energía eléctrica»; y, en tercer lugar, que la liberalización del sector llevada a cabo a través de la Ley 54/1997, de 27 de noviembre, no ha supuesto la desaparición del autogenerador, que el art. 9.1 .a) de dicha norma denomina "productores de energía eléctrica", «lo que viene a desvirtuar las alegaciones de la recurrente sobre la existencia de un cambio normativo, que preveía su desaparición».

En definitiva, como puede apreciarse, frente a la alusión a unas facturas que, a juicio de la entidad recurrente, pondrían claramente de manifiesto que el contrato de garantía de precio supuso a EMESL la obtención de unos ingresos muy superiores a los que procederían por la pura aplicación de las tarifas legalmente previstas, el órgano de instancia, sin soslayar este dato (al que, como hemos visto, alude expresamente), valorando un conjunto muy heterogéneo y abrumador de elementos probatorios, llega a la convicción de que la contraprestación derivada del contrato celebrado el 2 de julio de 1990 entre EMESL y FECSA constituye una mera liberalidad, conclusión que, frente a lo que mantiene la actora, no puede ser calificada como ilógica, irrazonable o arbitraria, sino, por el contrario acorde con las reglas de la sana crítica, razón por la cual no puede ser modificada en esta sede.

SÉPTIMO.- Como último motivo de casación, la entidad recurrente denuncia que la Sentencia de 24 de noviembre de 2005 de la Audiencia Nacional ha infringido el art. 14.1.e) de la Ley 43/1995 , al no admitir la deducibilidad en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1993 de «los gastos financieros y otros gastos bancarios devengados por EMESL en virtud de la financiación obtenida de un sindicato de bancos» (pág. 27). En particular, se habría vulnerado precepto citado porque aunque ciertamente establece que no tendrán la consideración de partidas deducibles para la determinación de los rendimientos «[l]as liberalidades, cualquiera que fuere su denominación», inmediatamente después precisa que «a estos efectos no se considerarán liberalidades aquellas prestaciones en las que haya contraprestación» (pág. 28). En suma, estima la sociedad recurrente que, como se desprendería de nuestra Sentencia de 24 de octubre de 1999 (sic), la Ley 43/1995 «no condiciona ni restringe la deducibilidad intrínseca de los intereses», por lo que los satisfechos por el préstamo obtenido del sindicato de bancos para satisfacer a FECSA la deuda contraída por el contrato de garantía de precio serían deducibles aunque dicha deuda fuera considerada como una liberalidad.

Es evidente, sin embargo, que tampoco esta alegación puede ser acogida. Por un lado, frente a lo que mantiene la actora, no cabe duda alguna de que, conforme a la doctrina de esta Sección, ninguno de los gastos que enumeraba el art. 13 de la Ley 61/1978 eran "intrínsecamente" deducibles de la base imponible, sino únicamente cuando fueran necesarios para la obtención de los rendimientos, circunstancia que, conforme al art. 14, letra f) de la misma Ley , había que excluir cuando tales gastos fueran el fruto de una liberalidad. En este sentido, entre las últimas, en la Sentencia de 11 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 1314/2002 ) señalábamos que «[l]a Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su art. 13 , menciona, como "partidas deducibles" para determinar los rendimientos netos, los "gastos necesarios", haciendo una enumeración de los específicamente integrados en ese concepto general, exigiendo el propio precepto que esos "gastos" deben cumplir una finalidad: la de haber servido para la obtención de los rendimientos que el art. 3º.2 expresa». «Del precepto citado se desprende que la "necesidad" del gasto es tendencial, en el sentido de que han de estar orientados o dirigidos a la "obtención" de ingresos. Esta característica del "gasto necesario" puede ser contemplada desde una doble perspectiva: primera, positiva, como concepción económica de obtención del beneficio, criterio que sigue el citado art. 13 de la Ley 61/78 , en el que gasto e ingreso están directamente relacionados, al entender el gasto como un costo de los rendimientos obtenidos. Y, segunda, negativa, como contraria a "donativo" o "liberalidad"; criterio mantenido en el art. 14.1.e), de la Ley 43/95, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo». «Ambos criterios -señalamos- no son incompatibles, sino complementarios al contemplar la "necesidad del gasto" desde esa doble perspectiva.- En este sentido, se puede concluir que en el concepto de "gasto necesario" subyace una fundamentación finalística del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos» [FD Sexto, 2.; en el mismo sentido, Sentencia de esta Sección de 5 de febrero de 2007 (rec. núm. 2739/2002 ), FD Cuarto]. Y esta es una doctrina general que no viene contradicha por la Sentencia de esta Sección que cita la entidad recurrente -que, por el párrafo que transcribe, es la de 24 de octubre de 1998 (y no 1999)- que, amén de que no examina la cuestión ahora debatida (sino la de la deducibilidad -que se rechaza- de los intereses de demora de las liquidaciones derivadas de actas de inspección), cuando señala -obiter dicta- que «[l]os intereses financieros son deducibles como gastos necesarios», no está en absoluto afirmando que dichos intereses deban ser calificados siempre como gastos necesarios ni, por ende, la deducibilidad per se, en cualquier caso, de los mismos.

Sentado lo anterior, en la medida en que la Sentencia impugnada en esta sede ha considerado probado que el contrato de garantía de precio de 2 de julio de 1990 no concedía a EMESL más garantías que las que derivaban de la aplicación de la normativa vigente y que, por tanto, la compensación económica a FECSA derivada de dicho contrato constituía una mera liberalidad -conclusión que, insistimos, no puede ser objeto de revisión por este Tribunal- debe coincidirse necesariamente con el Tribunal de instancia en que, en virtud del precepto citado de la Ley 43/1995 , no cabe la deducción de aquélla compensación ni de los gastos que directa o indirectamente procedan de la misma que, por razones obvias, deben considerarse también como una liberalidad".

Y más recientemente, en la de 10 de diciembre de 2010 (recurso de casación número 1006/2006, si bien que referido al ejercicio 2005) de forma menos extensa, se ha declarado:

"SEGUNDO.- En el primero de los motivos de casación se reprocha a la sentencia la infracción del artículo 88.1 c) de la Ley Jurisdiccional , por haber incurrido en incongruencia al no haber decidido sobre la pretensión formulada por el actor en el sentido de que se confirme la autoliquidación practicada en su día por EMESL, considerando deducibles los gastos financieros devengados y los gastos por servicios con terceros.

El motivo ha de ser rechazado. La propia parte reconoce saber que el principio de congruencia no exige que la sentencia responda pormenorizadamente a todos los argumentos de la demanda. Ello comporta que cuando de un razonamiento se desprende de modo inexorable otro, habrá de aceptarse que el rechazo del principal, comporta inexorablemente el del derivado.

Esto es lo que sucede en el recurso que examinamos en el que el contrato principal, generador de la discusión del litigio, se niega que tenga la naturaleza, caracteres y efectos que las partes le atribuyen. Ello inexorablemente, y sin necesidad de otro razonamiento, comporta la anulación y rechazo de todos los efectos (gastos) que de él se derivan.

La argumentación de la parte sobre la deducibilidad intrínseca de los gastos financieros exige ser precisada. Tales gastos son deducibles, no porque sean intrínsecamente deducibles, sino porque responden a una necesidad de la estructura general de la sociedad, o de su modo de actuar en la realidad económica. Por eso, su deducibilidad no es una deducibilidad "per se", sino una deducibilidad derivada de la estructura o actividad económica del ente recurrente.

Pues bien, cuando esa deducibilidad se anuda a una operación específica, aquélla deriva de esa concreta y específica operación a la que se anudan, y no de la estructura y actividad económica de la empresa.

Esta es la razón por la que en el supuesto analizado es patente que aceptada la regularización derivada de la distinta calificación, naturaleza y efectos del contrato que está en el eje del litigio, hay que excluir automáticamente los gastos financieros (o de otra naturaleza) que tiene en ese contrato el origen.

En consecuencia el motivo ha de ser rechazado.

TERCERO.-En el segundo de los motivos se reprocha a la sentencia haber realizado una valoración arbitraria de la prueba practicada.

Por lo pronto, y a los efectos de este precepto interesa poner de relieve que una cosa son las discrepancias con los razonamientos de la sentencia, y otra que estos sean arbitrarios, erróneos, o, manifiestamente improcedentes. Sólo esta segunda hipótesis posibilita la estimación del recurso.

En el recurso que decidimos la recurrente centra la falta de lógica de la sentencia en dos aspectos. En primer lugar, en la deducibilidad de la amortización de los importes debidos por EMESL a FECSA en virtud del contrato de garantía de precio, en relación con los cuáles se deniega también la deducibilidad de los gastos financieros en discusión, así como de serie de otras partidas de gasto (cuestión que sí ha contestado la sentencia de instancia); pero, también e independientemente de la contestación que se diera a la deducibilidad de la referida amortización de los pagos por el contrato, en la deducibilidad intrínseca de los gastos financieros que la Ley del Impuesto sobre Sociedades no condiciona ni restringe en función del destino que se dé a la financiación recibida.

Los argumentos vertidos en la sentencia no merecen ser tachados de ilógicos. La accesibilidad al Recurso de Casación no debería fundamentar razonamientos que sólo son posibles distorsionando los hechos y circunstancias que se debaten.

Para rechazar la alegación acerca de la naturaleza irracional y arbitraria de las conclusiones probatorias obtenidas por la sentencia de instancia basta con considerar que los hechos tachados de arbitrarios han de acreditarse erróneos al menos en la fecha en que la liquidación impugnada tuvo lugar, pues los hechos posteriores que incrementan las facturas iniciales, y las facturas adicionales resultan irrelevantes a estos efectos.

Esto es lo que sucede en el asunto que decidimos en el que la prueba acreditativa de tales hechos tenía que existir, al menos, cuando los hechos ocurrieron, y no en un momento posterior. La sentencia que no acepta esa prueba posterior a los hechos podrá ser discutible, pero no arbitraria.

El motivo, por tanto, tiene que ser desestimado.

CUARTO.No mejor suerte ha de correr el último motivo de casación referido a la deducibilidad de ciertos gastos financieros derivados de un negocio que no genera derecho deducible alguno.

Parece evidente que si el asunto principal no genera derecho a deducción en concepto de gasto, tampoco la puede generar todo lo que es requisito o concurrencia de la existencia de ese negocio no deducible.

QUINTO. Idéntica posición desestimatoria ha de mantenerse respecto a los gastos financieros examinados en el fundamento precedente, pero ahora desde la perspectiva de su consideración separada e independiente del negocio que ha sido la esencia de la controversia de este litigio.".

La primera cuestión a precisar es lo contradictoria que resulta la posición del recurrente cuando sostiene que los mencionados gastos se derivan del contrato litigioso con la posición que, inmediatamente después, los separa de modo radical de dichos negocios.

Afirma el recurrente que tales gastos se consideran implícitos para todos los supuestos que contemplan el artículo 13 apartados a) a d). Sucede, sin embargo, que la propia dialéctica del recurrente excluye este planteamiento pues no puede sostenerse simultáneamente que los meritados gastos derivan del contrato litigioso y son extraños a él. No es dudoso, desde su propia posición, que si tales gastos derivan del contrato litigioso no derivan de ninguna otra circunstancia propia de la actividad empresarial, razón por la que es obligado concluir, según resulta de lo afirmado por la propia recurrente, que no se ha acreditado que los mencionados gastos tengan su origen en la actividad general de la empresa.

Lo expuesto es coincidente con lo resuelto por esta Sala en su sentencia de 9 de julio de 2009 , entre las mismas partes y en asunto sustancialmemte idéntico"

Los argumentos expuestos no se desvirtúan porque la sentencia a la hora de resolver la cuestión debatida, enjuiciando el ejercicio 1999, se remita a lo declarado por el órgano de instancia en la sentencia de fecha 24 noviembre 2005, dictada en el recurso número 1466/2002 , interpuesto por la entidad Electro Metalúrgica del Ebro S.L, respecto de 1994, incluyendo una referencia a lo allí manifestado por el TEAC. Más aún cuando dicha sentencia ha sido confirmada por este Tribunal en resolución de 16 de julio de 2009 , recurso de casación núm. 1010/2006. Precisamente en dicha sentencia, que reproduce la hoy recurrida, se denegaba la deducibilidad de los gastos objeto del recurso de casación, y tras enjuiciar las facturas aportadas a autos , se venía a declarar que no resultaba acreditado que lo abonado por EMESL a Fecsa, estuviera relacionado con los ingresos obtenidos por aquella por la venta de energía."

Los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica nos obligan a rechazar los motivos formulados en el presente recurso de casación, con base en los argumentos que acaban de exponerse, debiendo añadirse que con el mismo signo, hemos dictado la sentencia de 6 de octubre de 2011, en el recurso de casación número 585/2005 , interpuesto por la misma entidad recurrente en relación al ejercicio 1999.

En relación con el recurso de casación formulado por el Abogado del Estado, debemos poner de manifiesto que la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo, que comporta la anulación de la sanción impuesta, es fundamentada por la sentencia recurrida de la siguiente forma, contenida en el Fundamento de Derecho Cuarto:

" En relación con la sanción, se ha de traer a colación el criterio jurisprudencial declarado por el Tribunal Supremo, Sala 3ª, Secc. 2ª, en su Sentencia de fecha 27 de junio de 2008 , dictada en el Rec. de Casación para unificación de doctrina núm. 396/2004 , transcribiendo el Fundamento Jurídico completo, que dice: "SEXTO.- En cambio, sí procede aceptar el segundo motivo del recurso, pues aunque los hechos son también distintos y la sentencia impugnada, razona correctamente sobre el principio de culpabilidad que rige en las infracciones administrativas, soslaya la exigencia de motivación específica de la culpabilidad, porque considera que la resolución sancionadora está debidamente fundada al indicar el precepto donde se define la infracción y la sanción que le corresponde.

La reciente sentencia de esta Sala de 3 de Junio de 2008 , recurso de casación para unificación de doctrina núm. 146/04 , recuerda la doctrina del Tribunal Constitucional que señala que el principio de presunción de inocencia garantiza el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad, y comporta, entre otras exigencias, la de que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de sanción (entre otras, SSTC 76/1990, de 26 de Abril ; 14/1997, de 28 de Enero ; 209/1999, de 29 de Noviembre y 33/2000, de 14 de Febrero ); ausencia de motivación específica de la culpabilidad que, en el concreto ámbito tributario, determinó que en la STC 164/2005, de 20 de junio , se llegara a la conclusión de que la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 a) de la Ley General Tributaria , sin motivación de la culpabilidad vulneraba el derecho de los recurrentes a la presunción de inocencia.

Por otra parte, la resolución administrativa alude a que por el representante de la entidad no se aducen argumentos de ninguna clase en las que apoyar eventuales dificultades en la interpretación de las normas aplicables ni se aporta prueba de que las irregularidades observadas sean debidas a ningún error material, por lo que no cabe apreciar ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad recogidos en el art. 77.4 de la Ley General Tributaria .

Esta argumentación equivale a invertir la carga de la prueba, cuando no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia, como señalábamos en la sentencia de 10 de Julio de 2007 (rec. para unificación de doctrina 306/2002 ), por lo que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, es cuando procede exigir al interesado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad."

La Sala entiende que este criterio, dadas las circunstancias y preceptos interpretados, es aplicable, al no estar acreditada la culpabilidad de la entidad en el sentido exigido por este criterio jurisprudencial, sin que el mero hecho de la regularización suponga la comisión de una infracción, así como ánimo defraudatorio alguno, mientras que, al contrario, la interpretación de las normas aplicadas ha requerido un análisis profundo de las mismas en relación con los hechos descritos, pudiendo concurrir interpretaciones diversas.

Por otra parte, se ha de recordar que, el art.33, de la Ley 1/98, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, de rúbrica "Presunción de buena fe", dispone: "1. La actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe.

2. Corresponde a la Administración tributaria la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias."

Correlativamente, la Ley exige la separación de procedimientos, el de comprobación y el sancionador. Ello supone que, si bien los datos constatados y recogidos por la Inspección sirven para la práctica de la correspondiente liquidación, su extensión a los efectos del expediente sancionador no puede ser total, en el sentido de que su incorporación a dicho expediente venga a suplir la actividad procedimental que marca el "iter" procedimental sancionador, y de forma categórica la motivación del acuerdo sancionador, pues lo definitivo a la hora de imputar una conducta infractora al contribuyente es que los hechos que se le atribuyen sean imputados, como mínimo a título de negligencia", sufriendo la carga de dicha imputación la Administración, que debe acreditar, precisamente, ese falta de "buena fe" del contribuyente.

Pues bien, aplicando estos mismos criterios, la Sala entiende que no está acreditada la culpabilidad en el sentido interpretado por la doctrina jurisprudencial, por lo que procede declarar la nulidad de la sanción.

En consecuencia, procede la estimación en parte del recurso.

El Abogado del Estado articula su recurso de casación con base en un único motivo en el que, "al amparo de lo dispuesto en el artículo 88. 1. letras c) y d) de la ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa " manifiesta que "invocamos como infringidos, el artículo 77. 4. d) de la Ley General Tributaria redactada por la ley 25/1995, y también, los artículos 218 de la Ley de Enjuiciamiento Civil y concordantes de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa".

En el desarrollo del motivo, se argumenta lo siguiente:

"La sentencia de instancia, contiene una serie de fundamentos teóricos sobre las sanciones tributarias, que motivan la estimación del recurso tributario. Estos fundamentos nos parecen muy bien elaborados y sistematizados. La Abogacía del Estado no puede sino estar de acuerdo con la doctrina que en los mismos se expone , respecto de la necesidad del elemento de culpabilidad para poder imponer una sanción, apreciando previamente la existencia de la infracción.

Lo que ocurre es que a nuestro juicio, la sentencia de instancia no hace bien la aplicación de esa doctrina al caso de autos. Fijémonos que la aplicación de toda esa doctrina la realiza al caso de autos en el párrafo quinto de su Fundamento de Derecho Sexto, y para ello dice que en el presente caso, teniendo en cuenta lo declarado, más la complejidad de la cuestión, según fue examinada por la Sala en la sentencia dictada en el recurso 1463/2002 , la Sala entiende que resulta procedente la aplicación del artículo 77. 4 d) de la Ley General Tributaria , y a continuación, se limita a transcribir el precepto citado de la Ley General tributaria.

Ciertamente, ese precepto de la Ley General Tributaria que se cita, nos dice que no existe infracción tributaria cuando la conducta del sujeto pasivo, cuando su actuación no correcta legalmente, se deba a una duda razonable de las normas legales o sobre aplicación de las normas legales.

Pero la sentencia de instancia no nos indica, en absoluto, ni siquiera por referencia o remisión a otros fundamentos de la sentencia dictada en el recurso 233/2000 , y transcrita en el Fundamento de Derecho Segundo de la de autos, donde está esa interpretación que considera razonable, y por tanto, exoneradora de la infracción.

Porque leyendo la resolución sancionadora de autos, así como el precedente acto administrativo de liquidación tributaria, obrantes en el expediente administrativo de autos, y cuyas manifestaciones pueden ser incorporadas por la Sala a la relación de hechos probados por la vía del artículo 88. 3 de la vigente Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , así como las consideraciones de la propia Sentencia de instancia acerca de la liquidación, nos encontramos con unos razonamientos que llevan a la conclusión de que claramente las normas aplicables, producen solo el resultado que ha sido considerado por la Administración, y en ningún caso otro posible resultado. No hay, ni ha sido necesario, efectuar ninguna especulación, ningún razonamiento interpretativo. Solamente ha sido necesario citar los preceptos legales que regulan las materias controvertidas, para llegar a la conclusión de que los pronunciamientos de la Administración son correctos.

Por consiguiente no existe ninguna duda razonable, que pudiera servir de elemento exonerador de la infracción; mientras que por el contrario, lo que sí ha existido, es una declaración del sujeto pasivo, que ha reducido indebidamente su base tributaria, y que ha tenido que ser corregida por la Inspección de los Tributos, porque en otro caso, el interesado hubiera consolidado una reducción de sus deberes fiscales, con perjuicio para la Hacienda Pública, nada desdeñable.

Y añadimos a estas consideraciones, las relativas a la coherencia y a la congruencia de las Sentencias. Los preceptos que consideramos infringidos sobre las Sentencias, obligan a las mismas a fundamentar, aunque sólo sea mínimamente, sus pronunciamientos. Y a nosotros nos parece, que en el caso de autos no existe la mínima fundamentación del por qué se considera aplicable el artículo exonerador que se cita para eliminar las sanciones. No basta con citar el precepto aplicable, si no se dice que existe, en el caso de autos, apreciando algún comportamiento del sujeto pasivo, o alguna característica de la norma, esa duda razonable que se invoca para exonerar de la sanción y de la infracción.

Por consiguiente, por cualquiera de los dos motivos invocados, pero con mayor razón por los dos conjuntamente, hacemos la petición del suplico."

Esta Sala, en recursos entre las mismas partes, con relación a distintos ejercicios, ha desestimado el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, cuando éste se había articulado por el cauce de la letra d) del artículo 88.1. de la Ley de la Jurisdicción . Así lo hemos hecho en las Sentencia de 6 de noviembre de 2008 (recurso de casación número 5018/2006 ), en la que para desestimar el motivo, se razonó:

" CUARTO.- Sentado lo anterior, el examen del primero de los motivos de casación formulados debe partir de que, como tanto el Abogado del Estado como la representación procesal de EMESL coinciden en afirmar, lo que en el presente recurso se pone en cuestión no es otra cosa que la valoración que de la prueba ha efectuado la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en la Sentencia de 13 de julio de 2006 .

Esta precisión no es baladí porque, como es sabido, conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, «la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios», sin que, en principio, «pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley»; y ello como consecuencia de la «naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia» [entre muchas otras, Sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 9 de julio de 2007 (rec. cas. núm. 4449/2004), FD Cuarto ; de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007 , FD Tercero); de 21 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 8380/2004), FD Cuarto ; de 18 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 11399/2004), FD Cuarto ; de 9 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 4341/2004 ); y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto].

Ahora bien, partiendo de la citada regla general, como acertadamente advierte el Abogado del Estado, este Tribunal ha señalado también que existen determinados supuestos excepcionales -declarados taxativamente por esta Sala- en los que puede plantearse válidamente la cuestión de la valoración de la prueba en casación, supuestos entre los que, según la representación pública, se encontraría el que ahora enjuiciamos, en el que se habría producido una «inadecuada aplicación del principio de presunción de inocencia», una «apreciación jurídicamente erróne[a] en base a los hechos aceptados como probados» y, en fin, una «valoración» exenta de «razonabilidad», «puesto que en función de las reglas de la sana crítica debió desestimarse el recurso respecto a la sanción».

Efectivamente, tiene razón el Abogado del Estado en que, entre otros, hemos venido afirmando que pueden ser objeto de revisión en sede casacional los siguientes temas probatorios o relacionados con la prueba: a) cuando se alegue por el cauce del art. 88.1.c) LJCA «el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio en relación con la proposición o la práctica de prueba o la defectuosa motivación de la sentencia»; b) cuando «se invoque oportunamente como infringida una norma que deba ser observada en la valoración de la prueba -ya se trate de las normas que afectan a la eficacia de un concreto medio probatorio, de las reglas que disciplinan la carga de la prueba y la formulación de presunciones, del principio de presunción de inocencia o de los criterios seguidos jurisprudencialmente sobre la apreciación de determinados hechos o circunstancias o los principios que deben respetarse en su valoración-»; c) cuando «se demuestre que se han hecho apreciaciones o se han adoptado conclusiones que resultan jurídicamente erróneas o inadecuadas sobre los presupuestos de hecho aceptados como probados»; o, finalmente, d) cuando «se alegue que el resultado de la valoración probatoria es arbitrario, inverosímil o falto de razonabilidad, pues en este caso debería estimarse infringido el principio del ordenamiento que obliga al juzgador a apreciar la prueba sujetándose a las reglas de la sana crítica» [entre muchas otras, Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. 6220/2004 ), FD Cuarto].

El lógico corolario de lo anterior es que, en principio, no procede rechazar a limine el motivo de casación invocado por el Abogado del Estado porque sea inadecuado o incompatible con el carácter extraordinario del recurso de casación. Ahora bien, no pudiendo rechazar a radice el recurso planteado, la propia lectura del escrito de la representación pública pone de manifiesto la inconsistencia de las quejas que plantea en relación con la valoración de la prueba efectuada por el Tribunal de instancia. Porque, como ya hemos señalado, en síntesis -desde luego, esto es lo único que plantea-, la representación pública considera que la Sentencia que impugna no debió considerar que EMESL actuó con diligencia, no hizo una declaración veraz y, en fin, no efectuó una interpretación razonable de la norma, simplemente porque la obligada tributaria aplicó en su declaración gastos que no eran deducibles y, como prueba para defender su tesis, presentó una serie de facturas después de concluido el procedimiento inspector. Y, ciertamente, tras la lectura del fundamento de derecho Séptimo de la Sentencia impugnada (en el que se razona la ausencia de culpabilidad de EMESL), no se acierta a comprender en qué medida tal resolución ha podido infringir el principio de presunción de inocencia (que, casi resulta ocioso recordarlo, constituye un derecho fundamental del obligado tributario inculpado), o hacer una apreciación jurídica o una valoración irrazonable o arbitraria de la prueba.

QUINTO.- En efecto, debe recordarse, una vez más, que la Sentencia de la Audiencia Nacional cuestionada en esta sede llega a la conclusión de que el incumplimiento de la obligación tributaria de la entidad EMESL no se ha debido a una actitud negligente de la misma -no concurriría ni siquiera esa «simple negligencia» a la que aludía el art. 77.1 L.G.T .-; o, dicho de otro modo, que pese a que dicha entidad dejó de ingresar en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1991, puso la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones y deberes tributarios, diligencia que, conforme al art. 77.4.d) L.G.T . -como no podía ser de otro modo-, constituye causa excluyente de la culpabilidad. Y llega a esta conclusión con fundamento, en esencia, en dos motivos.

En primer lugar, porque la falta de ingreso se produjo como consecuencia de que EMESL se aplicó unos gastos en la declaración del citado Impuesto y ejercicio que se han considerado como no deducibles en la medida en que derivan de un contrato -la llamada carta compromiso de 2 de julio de 1999- en virtud del cual dicha sociedad se comprometía a satisfacer a FECSA una determinada cantidad a cambio de unas garantías que, a juicio de la Administración y de la propia Audiencia Nacional, no eran distintas de las que concedía a EMESL la normativa vigente. Y, dado que la cuestión de la naturaleza y alcance del mencionado contrato «rev[estía] una indudable complejidad, susceptible de interpretaciones diversas», puesta de relieve en las Sentencias de la misma Sala «dictadas en los recursos 1467/02 y 1477/02 , de la[s] que derivan las sanciones hoy impugnadas», hay que entender que la convicción de la obligada tributaria de que los gastos derivados de la carta compromiso de 2 de julio de 1999 resultaba procedente derivaba de «una racional interpretación de la norma respecto de los gastos» (FD Séptimo).

En segundo lugar, porque EMESL «declaró puntual e íntegramente tales operaciones comprometidas en la correspondiente declaración por el concepto impositivo y período examinado, veracidad y complitud» que «permiten afirmar que aquélla no obró de mala fe ni con ánimo de ocultación, llevando, en definitiva, a la Sala a descartar el necesario requisito subjetivo de culpabilidad en la conducta de la hoy actora en relación a los referidos gastos» (FD Séptimo).

Desde luego, ninguna de las dos afirmaciones en las que sustenta el Tribunal de instancia su decisión de anular las sanciones impuestas a EMESL derivan de una aplicación incorrecta de la presunción de inocencia o de una apreciación jurídicamente errónea sobre los hechos aceptados como probados; ni desde luego, se aprecia en las mismas una «infracción de las reglas de la sana crítica» porque «la apreciación de la prueba se haya realizado de modo arbitrario o irrazonable o conduzca a resultados inverosímiles» [ Sentencias de 25 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 27 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 5751/2004), FD Cuarto ; y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007 ), FD Tercero]. Y -conviene subrayarlo- ninguna de ellas resulta desmentida, ni por los Acuerdos en virtud de los cuales se impuso las sanciones a EMESL ni por la Resolución del T.E.A.C. de 25 de junio de 2004 anulada por la Sentencia impugnada en esta sede, acuerdos sancionadores (lo mismo cabría decir de las actas de los que derivan) y resolución económico-administrativa que ni, de un lado, ponen de manifiesto que EMESL no haya declarado todas y cada una de las operaciones controvertidas en su autoliquidación del impuesto y ejercicio comprobado, o, en general, haya ocultado datos a la Administración tributaria o incumplido sus deberes contables, ni, de otro lado, hacen la más mínima referencia a la complejidad del tantas veces citado contrato de 2 de julio de 1999.

En efecto, en el Acuerdo de 9 de junio de 1997 del Inspector Regional de Cataluña se fundamentaba la sanción exclusivamente en que «la partida declarada como gasto deducible es una liberalidad, ya que no existe contraprestación a la compensación económica pactada», por lo que «se constata la presencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, al menos en el grado de simple negligencia que se prevé en el artículo 77.1 [L.G.T .]; asimismo, la conducta del contribuyente no se halla amparada por la interpretación razonable de la norma jurídica que contempla el artículo 77.4.d) de la L.G.T. según la Ley 25/95 »; y en el Acuerdo del mismo órgano de 9 de diciembre de 1999, se imponía la sanción porque «la normativa aplicable establece la no deducibilidad de las liberalidades, cualquiera que sea su causa, siendo razonable entender que la totalidad de los gastos derivados del contrato de garantía tantas veces citado constituyen una liberalidad, en el sentido de que se soportan sin obtener una efectiva contrapartida en los ingresos societarios», y «dada la claridad de la norma aplicable, la conducta del obligado tributario ha de ser calificada cuando menos de negligente, en el sentido de que no realizó los necesarios ajustes extracontables destinados a evitar la merma de tributación que el cómputo de dichos gastos representaba», «sin que se aprecie la existencia de alguna de las causas eximentes de responsabilidad de las contenidas en el art. 77.4 LGT». Y la Resolución del T.E.A.C. de 25 de junio de 2004 se limita a afirma que «la consideración por la Inspección en el acuerdo de imposición de sanción de que se trata, de infracción tributaria grave, así como la graduación de la sanción efectuada, son ajustadas a Derecho, ya que, el sujeto pasivo en su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1991, declaró indebidamente como gastos fiscalmente deducibles los controvertidos "Gastos Financieros", con el consiguiente perjuicio económico para la Hacienda Pública, inexactitud que no hubiera sido descubierta sin la correspondiente actuación inspectora, y, sin que, por otra parte, se observe la existencia de lagunas normativas, o discrepancias razonable entre la sociedad recurrente y la Administración debidas a una incorrecta interpretación por parte de aquélla de la normativa fiscal y de la normativa reguladora del sector eléctrico al que pertenecía la entidad recurrente, aplicable a los hechos de que se trata, que son claras al respecto, apreciándose cuando menos simple negligencia en su conducta, no concurriendo ninguna de las causa de exoneración de responsabilidad que señala el artículo 77-4 de la invocada Ley General Tributaria , en la redacción dad por la Ley 25/1995» (FD Duodecimo ).

SEXTO.- Frente a los datos expuestos, como se ha señalado, el Abogado del Estado, amén de remitirse a los razonamientos de la resolución del T.E.A.C., hace referencia, por una parte, a la pura falta de ingreso de la deuda tributaria -y consiguiente perjuicio a la Hacienda Pública- derivada del incumplimiento de las normas que regulan los gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, y, por otra parte, a la inaplicabilidad de la causa excluyente de la responsabilidad del art. 77.4 LGT , porque, frente a lo que reclama dicho precepto, en este caso, a su juicio, «no se ha puesto la diligencia necesaria, no se ha hecho una declaración completa y no cabe concluir que ha existido una interpretación razonable de la norma», en la medida en que «la emisión de las facturas se hizo una vez levantadas las actas por parte de la inspección y después incluso de que el Inspector Jefe dictara el correspondiente acuerdo sancionador». Ninguna de tales alegaciones, sin embargo, puede ser acogida.

Por lo que a las citadas facturas se refiere, ciertamente, en relación con la cuestión de fondo la Audiencia Nacional puso de manifiesto que «[l]a emisión de las facturas 96023, 96024, 96025, 96026, 96027 y 96028, referentes a los ejercicios 1991-96, en l[a]s que se recogía la diferencia entre el precio efectivamente pagado y el mínimo garantizado, corresponde a importes que no se declararon en la declaración de diciembre de 1996 (modelo 320), ni en la declaración resumen de ese año (modelo 390), sino que lo fueron el día 19 de septiembre de 1997, en sendas declaraciones complementarias (modelos 320 y 390 correspondientes a dichos períodos), una vez levantadas por parte de la Inspección las actas de Inspección (13 de noviembre de 1996) y con posterioridad a que el Inspector Jefe dictara el correspondiente acuerdo sancionador» (FD Segundo de la Sentencia aquí impugnada). Pero, tales facturas, que fueron aportadas por la obligada tributaria a los efectos de demostrar que la llamada carta compromiso de 2 de julio de 1990 le produjo mayores ingresos de los que se derivarían de la pura aplicación de las normativa vigente, no han sido recogidas -y, por ende, tenidas en cuenta- ni en las actas -previa y definitiva-, ni en las liquidaciones - provisional y definitiva- del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1991, ni en los acuerdos de imposición de sanciones antes citados, ni en la resolución del T.E.A.C. de 25 de junio de 2004; ni, en fin, la propia Audiencia Nacional, en las resoluciones en las que ha decidido sobre el fondo del asunto, ha hecho mención a tales facturas más que para rechazar que, como pretendía EMESL, constituyeran la prueba de que la carta compromiso de 2 de julio de 1999 garantizara a dicha sociedad mayores beneficios que los que hubiera obtenido de la aplicación de la Ley.

Por otro lado, conviene subrayar que, como con razón señala la representación procesal de EMESL, la mera constatación de la falta de ingreso derivada de la aplicación de gastos no deducibles no permite fundar la imposición de sanciones tributarias. En efecto, como ya ha señalado esta Sección, dichas sanciones no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes» [ Sentencias de 16 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 9139\1996), FD Tercero ; y de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004 ), FD Quinto]; «no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o, como en el caso enjuiciado, en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando "se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse", y que "no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere" (FD 6)» ( Sentencia de de 6 de junio de 2008 , cit., FD Sexto).

Finalmente, también es preciso puntualizar que, frente a lo que parece mantener el Abogado del Estado, la circunstancia de que, tal y como hicieron los Acuerdos sancionadores de 9 de junio de 1997 y de 9 de diciembre de 1999, y la Resolución del T.E.A.C. de 25 de junio de 2004, se apreciara que no resultaba aplicable el art. 77.4.d) L.G.T . porque las normas tributarias o las que regulan el sector eléctrico son claras no autorizaría por sí misma imponer sanciones a EMESL. Y es que, además de que la Sentencia impugnada considera que la falta de ingreso no se produjo como consecuencia de un error en la interpretación del art. 14 de la Ley 61/1978 , o de cualquier otro precepto, sino debido a la «complejidad» del contrato de 2 de julio de 1999 (dicho de otro modo, de considerarse que la contraprestación que, en su virtud, EMESL debía satisfacer a FECSA no era una liberalidad, los gastos en cuestión hubieran resultado fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades), «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.3 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.3.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, "en particular" [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003, dice «[e]ntre otros supuestos»], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» ( Sentencia de 6 de junio de 2008 , cit., FD Quinto, in fine).

Con posterioridad, y con el mismo criterio, que suponía la desestimación del motivo y recurso interpuesto, se han dictado las Sentencias de 10 de noviembre de 2009 (recurso de casación número 5023/2006 ) y 9 de diciembre de 2009 (recurso de casación número 5020/2006 ).

En este ocasión procede declarar la inadmisibildiad del recurso de casación.

En efecto, esta Sala tiene reiteradamente declarado que la naturaleza extraordinaria del recurso de casación obliga a la observancia de los requisitos formales que la ley establece para su viabilidad, requisitos que no constituyen un prurito de rigor formal sino una clara exigencia del carácter de recurso extraordinario que aquel ostenta, sólo viable, en consecuencia, por motivos tasados, y cuya finalidad no es otra que la de depurar la aplicación del derecho, tanto en el aspecto sustantivo como procesal, que haya realizado la sentencia de instancia. De ahí que no sea susceptible de admisión aquel recurso en que no se cumplan las previsiones del artículo 92.1 de la Ley Jurisdiccional , relativas a la necesidad de expresar razonadamente el motivo o motivos en que se ampare sin que, por otro lado, pueda aceptarse que esta inexcusable carga procesal, que sólo a la parte recurrente afecta, pueda ser suplida por la colaboración del órgano jurisdiccional.

Pues bien, esta Sala, también de forma reiterada, viene declarando inadmisibles los recursos de casación basados en motivos simultáneos, pero de diferente naturaleza y significación, (por todos, Autos de 11 de mayo de 2006 -recurso de casación nº 1295/2003-, de 23 de abril de 2009 -recurso de casación nº 4984/2008- de 9 de julio de 2009 -recurso de casación nº 3633/2008- 11 de febrero de 2010- recurso de casación 6260/2008- y 24 de febrero de 2011 -recurso de casación 3809/2010).

En el caso presente, bajo un único motivo, y con invocación de las letras d) y c) de la Ley de esta Jurisdicción, se alega infracción por la sentencia del artículo 77.4 .d) de la Ley General Tributaria de 1963 , imputándose a la misma falta de "mínima fundamentación".

No se cumplen las exigencias del artículo 92.1 de la Ley de esta Jurisdicción cuando el recurso de casación se basa en motivos simultáneos, pero de diferente significación y ello aun cuando se alegue su procedencia, por cualquiera de las vías que se señalan, pues la elección de la que ha de seguirse es carga procesal de la parte y no función de esta Sala.

Por ello, y como se ha anticipado, el motivo se declara inadmisible.

En atención a lo antes expuesto, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de IBERICA DE ENERGIAS, S.L y declarar inadmisible el formulado por el Abogado del Estado.

Por ello, no procede la imposición costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución

Que debemos declarar y declaramos inadmisible el recurso de casación número 506/2009 interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 11 de diciembre de 2008, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 583/2005 . Sin costas.

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación nº 506/2009 interpuesto por Dª María Luisa Sánchez Quero, Procuradora de los Tribunales, en nombre de la entidad IBÉRICA DE ENERGÍAS S.L ., contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 11 de diciembre de 2008, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 583/2005 . Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.