STS, 20 de Junio de 2011

PRIMERO .- Se impugna mediante este recurso de casación para la unificación de doctrina la sentencia de 19 de abril de 2007, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo 318/2004 , interpuesto contra la Resolución del TEAC de fecha 20 de noviembre de 2003, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del TEAR de Andalucía de 23 de noviembre de 2000, que declaró la inadmisibilidad de la reclamación nº 41/225/99 por extemporánea y estimó parcialmente la reclamación nº 41/297/99 anulando la multa recurrida, interpuestas frente a los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por el Inspector jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1992 a 1996, e importes de 186.791,69 y 46.675,54 euros respectivamente.

SEGUNDO .- Dado el carácter improrrogable de la competencia de las Salas de lo Contencioso-Administrativo, que establece el artículo 8º de la Ley de esta Jurisdicción, ha de examinarse con carácter previo a los motivos de casación que propone la parte recurrente, la posible inadmisibilidad parcial del presente recurso en atención a la cuantía del mismo .

El recurso de casación para la unificación de doctrina es excepcional, subsidiario respecto del de casación ordinaria y limitado por razón de la cuantía, como resulta de lo establecido en el art. 96.3 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción -la 29/1998, de 13 de julio -, que al puntualizar las sentencias susceptibles de recurso de casación para la unificación de doctrina determina que sólo lo serán aquellas sentencias que no sean recurribles en casación con arreglo a lo establecido en el art. 86.2 .b) (por haber recaído en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas -150.253,03 Euros-), siempre que la cuantía litigiosa sea superior a tres millones de pesetas -18.030,36 Euros-. El establecimiento de una "summa gravaminis" para el acceso a ésta casación tiene su fundamento en el designio del legislador de agilizar la actuación jurisdiccional en todos los órdenes para procurar que la justicia se imparta de la forma más rápida y eficaz posible, de acuerdo con las exigencias del art. 24 de la Constitución.

Por otro lado, es constante la jurisprudencia de esta Sala en cuanto a que es irrelevante, a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de la cuantía, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia, que se haya ofrecido el recurso al notificarse la resolución impugnada o que haya sido admitido anteriormente y se advierta la carencia de cuantía al momento de dictarse el fallo en el que ha de apreciarse, incluso de oficio.

TERCERO .- La jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado reiteradamente que la fijación de cuantía puede ser efectuada en cualquier momento, incluso de oficio, por el órgano jurisdiccional ya que se trata de una materia de orden público procesal, máxime cuando es determinante de la procedencia o improcedencia del recurso de casación (por todas S. de 12 de febrero de 1997 ).

En el supuesto de autos, a la entidad recurrente se le ha girado una liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades, así como una sanción asociada, periodo 1992-1996, cuyo desglose es el siguiente: 1992, cuota 14.505.343 pesetas; 1993, cuota 0 pesetas; 1994, cuota 2.843 pesetas; 1995, cuota 0 pesetas y 1996, cuota 7.683.675 pesetas.

Además, en aplicación de la regla contenida en el art. 41.3 de la LJCA 29/98 , en los casos de acumulación -es indiferente que ésta se haya producido en vía administrativa o jurisdiccional- aunque la cuantía venga determinada, en la anterior instancia, por la suma del valor económico de las pretensiones objeto de aquélla, tal acumulación no comunica a las de cuantía inferior a lo legal la posibilidad de casación; y, todo ello, con independencia de que las actas levantadas hayan dado lugar a uno o varios actos administrativos por cuanto debe entenderse que es la cuantía individualizada de cada pretensión, y no su suma, la que debe determinar objetivamente la cuantía del proceso contencioso-administrativo a efectos de casación (Auto de la Sección Cuarta de 20 de marzo de 1995 en recurso de casación 6419/1993).

Por todo lo anteriormente dicho, procede declarar la inadmisión parcial del presente recurso de casación para la unificación de doctrina por defecto de cuantía y la admisión del mismo únicamente en cuanto a las liquidaciones correspondientes a los ejercicios 1992 y 1996.

Sentado lo anterior, procede entrar a conocer del fondo de la cuestión planteada en cuanto a la pretensión formulada por los recurrentes.

CUARTO .- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV (arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia (art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es claro que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA , en la medida en que no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y las que se ofrecen como contraste.

QUINTO .- El análisis de la Sentencia de 19 de abril de 2007, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , objeto de recurso, y de las Sentencias de 25 de noviembre de 1996, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura y 13 de junio de 1995, dictada por la Sala de lo Contencioso -Administrativo de la Audiencia Nacional, que se citan como contraste, pone de manifiesto que los hechos y razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas.

La Sentencia ahora impugnada de 19 de abril de 2007 , asumiendo la tesis mantenida por Administración Tributaria, desestima la pretensión anulatoria del recurrente en relación con la suficiencia del apoderamiento otorgado al suscribente del acta de inspección, aduciendo:

"Debemos señalar que el acta fue firmada en conformidad por D. Pedro Antonio , quien actuaba como representante en virtud del apoderamiento concedido por D. Ceferino como Consejero Delegado. Asi consta en el expediente (folio 83) como D. Ceferino otorgó poder a favor del Sr. Pedro Antonio el día 14 de enero de 1998 para "firmar las actas que procedan para la regularización de la entidad".

Dicho Sr. Ceferino figura como apoderado de la actora en todo el expediente y también se encuentra incorporado al mismo su nombramiento como administrador solidario en 1992 por el periodo de 10 años, incluyendo entre sus facultades representativas la totalidad de los actos comprendidos en el objeto social conforme a los artículos 57,62 b) y 63 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada .

El artículo 43 de la Ley General Tributaria permite que el sujeto pasivo pueda actuar por medio de representante, estableciendo en su apartado segundo que "para interponer reclamaciones, desistir de ellas en cualquiera de sus instancias y renunciar derechos en nombre del sujetos pasivo deberá acreditarse la representación con poder bastante mediante documento público o privado con firma legitimada notarialmente, o comparecencia ante el órgano administrativo competente".

En el mismo sentido se expresa el artículo 27.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT), que regula la representación voluntaria y en su apartado segundo establece que "el poder "apud acta" podrá ser conferido ante el funcionario actuante o que dirija las actuaciones al conferirse el poder". Por otra parte, según lo dispuesto en el artículo 145 de la Ley General Tributaria "en las actas de la Inspección que documentan el resultado de las actuaciones se consignarán: a) El nombre y apellido de la persona con la que se extienda y el carácter o representación con que comparece; b) Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor; c) La regularización que la Inspección estime procedente de las situaciones tributarias; y, d) La conformidad o disconformidad del sujeto pasivo, retenedor o responsable tributario". En similares términos se expresa el citado artículo 49 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril ".

En el presente caso, consta el documento de la representación conferida a D. Pedro Antonio , documento cuya existencia no discute la parte, que solo manifiesta que dicho poder no incluía la firma de actas de conformidad. El referido poder es del siguiente tenor literal: "Los comparecientes otorgan a D. Pedro Antonio con NIF NUM000 mediante el presente documento, poder bastante cuanto en derecho sea necesario para atender el presente requerimiento de la Inspección de los tributos y, en concreto, extienden dicho poder para firmar Diligencias, aportar documentos y facilitar información a la Inspección, relativa a los ejercicios y conceptos impositivos que abarque la actuación inspectora derivada del mencionado requerimiento, asi como a firmar las actas que procedan para la regularización de la entidad".

Consecuentemente, como se ha declarado, consta la autorización expresa del contribuyente en favor del representante, con quien se entendieron las actuaciones inspectoras y las Actas de conformidad de la que derivaron las liquidaciones impugnadas. La Sala entiende que esta autorización, al no constar la revocación de dicho mandato, conforme a lo establecido en los arts. 1732.1º y 1733 del Código Civil , tenía plena eficacia, por lo que el Acta fue suscrita y recepcionada por persona autorizada expresamente por el contribuyente.

A mayor abundamiento, resulta trascendental a fin de ratificar la conclusión alcanzada, la actitud del hoy recurrente en el curso de las actuaciones inspectoras, toda vez que dicho representante ha actuado en nombre de la empresa actora en la presentación de numerosos escritos ante la Administración. Asi nos encontramos con el escrito de alegaciones al expediente sancionador, presentado el 23 de diciembre de 1998, precisamente por D. Pedro Antonio quien manifiesta actuar como representante de le entidad; escrito de 10 de marzo de 1999 solicitando la suspensión de la ejecución del acto administrativo; presentación el 17 de junio de 1999 de las alegaciones al acta de conformidad y en la que el Sr. Pedro Antonio manifiesta que actúa con representación de la entidad Gestión Accesos 92 según consta en el expediente; presentación de la reclamación económico administrativa ante el TEAR de Andalucía el 18 de enero de 1999; escrito dirigido a la Delegación en Sevilla de la AEAT firmado por dicho representante el 31 de enero de 2001; escrito de 10 de enero de 2001 formulando escrito de alzada frente a la resolución del TEAR de Andalucía y en la que el Sr. Pedro Antonio actúa de nuevo como represente de la entidad; igualmente en otro escrito presentado ante el mismo organismo el 12 de abril de 2004, en que D. Pedro Antonio actúa en nombre y representación de la entidad actora y en donde manifiesta su intención de interponer recurso contencioso administrativo contra la resolución del TEAC. Finalmente, aparece incorporado al expediente un poder general para pleitos otorgado ante Notario de Sevilla el 15 de febrero de 1999 y mediante el que D. Ceferino otorga poder a favor del Sr. Jose Pedro con facultades tan amplias que incluyen las de "celebrar actos de conciliación con avenencia o sin ella, presentar cualquier tipo de demandas, interponer recursos y transigir, suspender o renunciar a toda clase de acciones....", de forma que, hemos de concluir que con su actuación ha ratificado tácitamente la de la persona que compareció en el expediente en su nombre y suscribió en conformidad el acta de continua referencia, por lo que ningún defecto de representación puede ser admitido, lo que determina que haya de colegirse que el procedimiento inspector se entendió con una persona que ostentaba la válida representación del hoy recurrente.

Frente a dicha conclusión no cabe oponer, como afirma la parte, que algunas de las Diligencias no se desarrollaron con dicho representante, pues en ellas actuaba el Director Administrativo de la entidad el Sr. Miguel , lo que en efecto ha podido comprobar la Sala, pero ello tiene su explicación en que se trataba de Diligencias de solicitud y aportación de documentos, por lo que resulta lógico que fuera el referido Director Administrativo, como persona responsable de la empresa, quien se hiciera cargo de dichos requerimientos.

Sin embargo, los datos expuestos y que constan en el expediente, llevan a la Sala a la determinación de que el Sr. Pedro Antonio actuaba como representante de la entidad con plenos poderes de ésta, como se puede comprobar en el poder notarial otorgado a su favor, por lo que resulta totalmente contradictorio y vulnera la doctrina de los actos propios, que posteriormente y en el escrito de demanda se pretenda la nulidad del acta por falta de representación."

Sin embargo, analizadas las sentencias de contraste aportadas por la recurrente, el presupuesto procesal de la concurrencia de identidades objetiva, subjetiva y causal en el presente recurso es inexistente puesto que las Sentencias traídas a colación por la parte recurrente como contradictorias aunque se relacionaron con la cuestión del apoderamiento necesario para suscribir acta de inspección lo hacen sin la necesaria concreción.

Adviértase en este sentido que tanto en la sentencia dictada por la Sala de lo Contenciosos administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura como por la emanada de la misma Sala de la Audiencia Nacional, el poder de representación examinado por dichos tribunales se confirió en términos absolutamente genéricos, lejos de la naturaleza expresa y pormenorizada en fue extendido el que ahora nos ocupa.

Así, en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de contraste de 25 de noviembre de 1996 , se dice expresamente:

"(...) En el expediente, ya lo hemos dicho, consta, en efecto, un escrito, en el que el hoy actor otorga la representación a quien firmó las dos actas de conformidad, origen del procedimiento de apremio, en términos absolutamente generales, de manera que la verdadera intención del representado no aparece formulada con la concreción que resulta obligado (...)

Del mismo modo, el Fundamento de Derecho Sexto de la sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de junio de 1995 , no deja lugar a dudas sobre la imprecisión del apoderamiento:

"Esta generalidad de los términos en que se redactó la escritura de apoderamiento que, según manifiesta la parte actora, originó el rechazo de su inscripción en el Registro Mercantil de Las Palmas, en tanto no se determinasen y concretasen cuáles eran las facultades realmente otorgadas, determina la aplicación de lo que dispone el artículo 1713 del Código Civil (...)"

En suma, las Sentencias aportadas de contraste, no contienen una doctrina que pueda considerarse contradictoria con la que sustenta el fallo de la dictada en el presente recurso.

No debe olvidarse que la finalidad primera de esta modalidad singular del recurso de casación no es corregir la eventual infracción legal en que pueda haber incurrido la sentencia impugnada, sino reducir a la unidad criterios judiciales de resolución dispersos y contradictorios, fijando la doctrina legal al hilo de la cuestión controvertida. Consecuentemente, si las sentencias que pretendidamente contradicen la resolución impugnada, son huérfanas del elemento de contraste elemental y sobre el que gira el fallo desestimatorio de la instancia, mal puede depurarse la atonía jurisdiccional si falta el término común denominador sobre el que se denuncia la contradicción y, por ende, ninguna doctrina procede unificar.

SEXTO .- En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la inadmisión del recurso para la unificación de doctrina en relación con las liquidaciones tributarias correspondientes a los ejercicios 1993, 1994 y1995 y la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, en cuanto a los periodos de 1992 y 1996, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5 , en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 3.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos declarar, y declaramos, la inadmisión del recurso para la unificación de doctrina en relación con las liquidaciones tributarias correspondientes a los ejercicios 1993, 1994 y 1995 y la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, en cuanto a los periodos de 1992 y 1996, formulado por la entidad GESTION DE ACCESOS 92, S.L. contra la sentencia de 19 de abril de 2007, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo 318/2004 , con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente que no podrán exceder de 3.000 euros.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.