Consulta no vinculante nº 0012-97 de Direccion General de Tributos, 10 de Enero de 1997
| Fecha | 10 Enero 1997 |
Artículo 1.2 -Régimen de no residentes.
La tributación por el Impuesto sobre Sociedades de los sujetos pasivos no residentes en territorio español se regula por las normas contenidas en el Título VII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), así como por las disposiciones del régimen general en la medida en que contengan preceptos aplicables a estos sujetos pasivos o bien que aquellas normas se remitan al régimen general de este impuesto.
Artículo 5 -Estimación de rentas.
Conforme al artículo 31 del Código de Comercio, el valor probatorio de los libros de los empresarios y demás documentos contables será apreciado por los Tribunales conforme a las reglas generales del Derecho.En consecuencia no puede establecerse una regla que, con carácter general, establezca el valor probatorio de la contabilidad en relación a la presunción de onerosidad del artículo 5 de la Ley 43/1995.No obstante, en la medida en que se aprecie que la contabilidad recoja fielmente el valor de las operaciones realizadas por la empresa, la misma podrá ser un elemento de prueba en orden a rebatir la presunción de retribución por el valor normal de mercado a que se refiere el citado artículo 5, cuyo valor dependerá de las circunstancias de cada caso concreto.
Artículo 6 -Atribución de rentas.
Aún cuando el artículo 7.2 de la LIS denomine a los sujetos pasivos de este impuesto indistintamente como sociedades o entidades, ello no supone que tengan la condición de sujetos pasivos las entidades en régimen de atribución por cuanto expresamente el artículo 6.3 de la LIS establece que las mismas no tributan por el Impuesto sobre Sociedades.En cuanto al valor del término entidades en la Ley 43/1995, deberá estarse, en cada caso, al contexto en el que es utilizado, sin perjuicio de lo establecido en los artículos anteriormente citados.
Artículo 12.2 -Renovación o prórroga expresa de créditos.
El artículo 12.2 de la LIS establece que no son deducibles las dotaciones sobre créditos que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa, sin que se desarrolle el concepto de renovación o prórroga.No obstante, la Orden de 13 de julio de 1992 sobre aplicación de la provisión para las entidades de crédito regula los casos en los que se entiende producida tal renovación por lo que, en la medida en que dicha Orden conserva su vigencia de acuerdo con los establecido en la disposición derogatoria única de la Ley 43/1995 formando, por tanto, parte del ordenamiento jurídico tributario, los conceptos contenidos en la misma serían aplicables a cualquier entidad al efecto de entender cuando un crédito ha sido objeto de renovación.
Artículo 13.1 -Provisiones genéricas de insolvencia.
Aún cuando el artículo 13.1 de la LIS establezca de forma genérica que no serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables, por lo se refiere a las entidades de crédito, en la medida en que está vigente la Orden de 13 de julio de 1992 según establece la disposición derogatoria única de la Ley 43/1995, las provisiones para insolvencias dotadas por dichas entidades se regularán por lo establecido en la mencionada Orden con las condiciones y restricciones contenidas en la misma.
Artículo 15.2 -Valor normal de mercado.
La disposición derogatoria única de la Ley 43/1995 conserva la vigencia del artículo 14.7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.Por otra parte, respecto de la compatibilidad de dicho precepto con lo establecido en el artículo 15.2 de la LIS sobre la aplicación del valor de mercado en la operación de permuta, en el caso de que esta última estuviese sujeta a aquél impuesto en la modalidad de transmisión patrimonial onerosa, lo dispuesto en el citado artículo 14.7 no tendría aplicación práctica desde el momento en que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, se toma el valor normal de mercado del elemento adquirido como valor para la determinación de la renta que se genera en la operación, valor que no puede diferir del real a que se refiere el mencionado Real Decreto Legislativo 1/1993.
En la operación de permuta, aún cuando el valor contable del elemento adquirido en la operación mantenga el mismo valor del elemento transmitido, sin embargo, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, cada entidad que interviene en la operación deberá integrar en su base imponible correspondiente al período en el que se realiza la permuta, la diferencia entre el valor normal de mercado del elemento adquirido y el contable del entregado según establece el artículo 15.3 de la LIS.El elemento patrimonial adquirido en virtud del negocio jurídico de permuta se amortizará sobre su precio de adquisición y la diferencia entre dicho precio y el valor normal de mercado se integrará en la base imponible de acuerdo con lo previsto en el artículo 18 de la LIS.
Artículo 15.4 -Devolución de la prima de emisión.
El artículo 15.4 de la LIS establece para la distribución de la prima de emisión de acciones el mismo régimen que el de la reducción de capital con devolución de aportaciones.Por su parte, la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas regula la reducción de capital con devolución de aportaciones de forma similar a la prevista en la LIS sin que se pronuncie respecto de la distribución de la prima de emisión a los socios, de manera que, en la medida en que esta operación produce los mismos efectos económicos cualquiera que sea la naturaleza del socio, caso de que éste fuese una persona física el régimen fiscal de dicha distribución debe ser el mismo que para la reducción de capital con devolución de aportaciones siendo, por tanto, homogéneo dicho régimen cualquiera que sea la naturaleza del socio.
Artículo 15.11 -Corrección monetaria.
A efectos de corregir la depreciación monetaria en la renta generada en las transmisiones de elementos del inmovilizado material e inmaterial, debe entenderse como transmisión cualquier negocio jurídico por el cual se transfiere la propiedad de un elemento, por lo que las operaciones establecidas en el artículo 15.2 de la LIS, entre otras, podrán acogerse al régimen de corrección de la depreciación monetaria a que se refiere el artículo 15.11 de la LIS.
Por otra parte, en cuanto a la determinación del precio de adquisición de los elementos patrimoniales a que se refiere el citado artículo 15.11 de la LIS, el apartado 1 del mismo artículo establece que los elementos patrimoniales se valorarán por el precio de adquisición o coste de producción, de manera que por precio de adquisición debe entenderse el importe facturado por el vendedor y todos los gastos adicionales que se produzcan hasta la puesta en condiciones de funcionamiento, de acuerdo con las normas de valoración del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por cuanto en ausencia de una regulación específica en la norma fiscal son de aplicación, con carácter supletorio, las disposiciones generales del Derecho Administrativo y los preceptos del Derecho común según establece el artículo 9 de la Ley General Tributaria.En consecuencia, no se considerará como dicho precio de adquisición el valor normal de mercado tomado en consideración a efectos fiscales en la adquisición del elemento patrimonial en alguna de las operaciones a que se refiere el artículo 15.2 de la LIS.
Artículo 19.3 -Gastos imputados a reservas.
El artículo 19.3 de la LIS establece que no serán deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria.
En este sentido, las normas dictadas por el Banco de España que contengan disposiciones expresas sobre contabilización de gastos contra cuentas de reservas, tendrán la consideración de normas reglamentarias al objeto de la deducibilidad de tales gastos siempre que los mismos tengan tal consideración a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
Artículo 19.6 -Recuperación de valor.
Del contenido de lo dispuesto en el artículo 19.6 de la LIS se desprende que:
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La recuperación de valor se integrará en la base imponible de la sociedad que ostenta la propiedad del elemento en el período impositivo en el que se manifiesta dicha recuperación de valor, de manera que el importe de la misma deberá tenerse en consideración en la determinación de la base imponible correspondiente al ejercicio en el que se transmita ese elemento.
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La integración en la base imponible de tal recuperación de valor debe realizarse con independencia de las circunstancias temporales correspondientes al período impositivo en el que la entidad transmitente realizó la corrección de valor, esto es, aún cuando al tiempo de manifestarse dicha recuperación estuviese prescrito el período impositivo en el que la entidad transmitente practicó la corrección de valor, así como si esta última se realizó en un período anterior a la entrada en vigor de la Ley 43/1995, por cuanto la norma legal no condiciona la integración en la base imponible de la recuperación de valor a ningún requisito respecto del período impositivo en el que se transmitió el elemento.
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En cuanto a la relación entre la entidad transmitente que realizó la corrección de valor y la entidad adquirente que debe integrar la recuperación de valor, el referido artículo 19.6 de la LIS establece que dicha integración debe efectuarse bien en la sociedad que practicó la corrección o en otra vinculada con la misma, es decir, es condición que en el período impositivo en el que se manifiesta tal recuperación de valor ambas entidades estén vinculadas en el sentido del artículo 16 de la LIS, así como que dicha vinculación existía igualmente cuando se realizó la corrección de valor.d) El régimen de la recuperación de valor es...
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