STS, 27 de Diciembre de 2010

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por la Compañía Valenciana de Fertilizantes, S.A.U. (en los sucesivo, «FERVASA»), contra la resolución aprobada el 19 de enero de 2005 por el Tribunal Económico-Administrativo Central en el recurso de alzada 4746/02, interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria frente a la adoptada el 30 de septiembre de 2002 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia. Esta última decisión había anulado la liquidación practicada el 9 de julio de 2001 por el Inspector jefe de la oficina técnica de la Delegación de Valencia de la Agencia Estatal de la mencionada Agencia Estatal, como consecuencia del acta de disconformidad A02 7038572, por la que se regularizó la situación tributaria de «FERVASA» dando lugar a una minoración de la cuota a devolver, fijándola en la cantidad de 273.291,76 euros.

En el fundamento jurídico primero de la sentencia impugnada, la Audiencia Nacional relata los hechos relevantes del litigio:

1) El día 13 de marzo de 2001 la Inspección de Hacienda de la Delegación en Valencia de la AEAT formalizó acta A02, número 70384572, con la disconformidad de la obligada tributaria, la Compañía Valenciana de Fertilizantes, S.A.U. (FERVASA), hoy parte actora, por el concepto IVA, ejercicio 2000.

FERVASA, en el ejercicio a que se refiere la liquidación, realizaba tareas de tratamiento y eliminación de residuos urbanos de Valencia y su área metropolitana. Era una sociedad cuyo capital social pertenecía al 100% a su único socio, el Consell Metropolitá de L'Horta, entidad local creada por la ley 4/1995, de 16 de marzo, de las Cortes Valencianas, al amparo del artículo 43 de la ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local (Áreas Metropolitanas integradas por Municipios de grandes aglomeraciones urbanas).

Explica la inspección en el acta que procede incrementar las bases imponibles sujetas al tipo reducido, en 907.678.000 pesetas, imputada por cuartas partes cada trimestre, correspondiente a la contraprestación recibida por el obligado tributario por la prestación del servicio de tratamiento y eliminación de residuos sólidos al Conseil Metropolitá de LŽHorta.

La propuesta de liquidación supone una minoración en la cantidad a devolver, de la cantidad de 109.09.382 pesetas resultante de la autoliquidación efectuada por la recurrente a la cantidad a devolver de 45.471.922 resultante del acta (una minoración en la cantidad de devolver -por tanto- de 63.537.460 pesetas o su equivalente 381.867,83 euros).

2) Tras el Informe ampliatorio y alegaciones al acta, el Inspector Jefe dictó acto administrativo de liquidación tributaria, el 9 de julio de 2001, que confirmó la propuesta de liquidación contenida en el acta.

3) FERVASA interpuso reclamación económico administrativa que fue estimada por Acuerdo del TEAR de Valencia, de 30 de septiembre de 2002, que anuló la liquidación del IVA a que nos hemos referido en los anteriores apartados.

4) El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT interpuso recurso de alzada contra el anterior Acuerdo y el TEAC, en la Resolución antes citada de 19 de enero de 2005, estimó el recurso y anuló la Resolución del TEAR de Valencia. Esta Resolución del TEAC constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo.

El pronunciamiento jurisdiccional objeto de este recurso de casación, basa su decisión en el recurso contencioso-administrativo que en su día interpuso «FERVASA» contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central relativas al impuesto sobre el valor añadido de los ejercicios 1995 a 1999, que fue desestimado en sentencia de la misma Sala de 12 de junio de 2006 (recurso 268/04, Sección Sexta). Para la Audiencia Nacional constituye un precedente a considerar por razones de unidad de criterio y dada la similitud de supuestos, que únicamente difieren en cuanto al ejercicio afectado por la liquidación que se encuentra en el origen de los respectivos expedientes.

En los fundamentos jurídicos cuarto y quinto desarrolla su argumentación en los siguientes términos:

CUARTO.- Nuestra sentencia de 12 de junio de 2006 se basa en la sentencia del Tribunal Supremo de 10 de marzo de 2000 (RJ 2000\2808), cuyos razonamientos jurídicos transcribe y hace suyos. Y además de dicha sentencia, la Sala se ha pronunciado en otros casos también sobre supuestos similares de sociedades cuyo capital social pertenece íntegramente a entes locales y que prestan servicios de limpieza y similares, así en la sentencia de 20 de octubre de 2006 (recurso 232/2002), a instancia de la empresa municipal de limpiezas de Gijón, que sigue igualmente la doctrina del Tribunal Supremo expresada en la citada sentencia de 10/03/2000 .

El Tribunal Supremo, en su sentencia de 10/3/2000 , examinó tal cuestión, suscitada en un recurso presentado por una sociedad anónima, constituida por el Ayuntamiento de Sevilla, cuyo capital fue suscrito íntegramente por dicho Ayuntamiento, con la importante precisión de que la Sentencia que citamos se refiere a la regulación del IVA establecida por la ley 30/1985 , aunque contiene también alguna referencia a la regulación establecida en la ley 37/1992 , que será de utilidad para el presente caso.

Señala el Tribunal Supremo que la no sujeción al IVA, que establecía el artículo 5, apartado 6, de la ley 30/1985 , exigía que el servicio se preste "directamente" por el Estado o las Entidades en que se organice territorialmente o sus Organismos autónomos.

La interpretación de este requisito de que la prestación de servicios se efectúe "directamente" por el ente público, debe hacerse, continúa la sentencia del Tribunal Supremo, de acuerdo con el artículo 85 de la ley 7/1985, de 2 de abril , reguladora de las Bases del Régimen Local, según el cual los servicios públicos locales pueden gestionarse de forma directa e indirecta, y es gestión directa: a) la gestión por la propia entidad local, b) por organismo autónomo local, y c) por sociedad mercantil cuyo capital social pertenezca íntegramente a la entidad local.

Por tanto, debía mantenerse bajo la ley 30/1985 que la prestación de servicios realizada por una empresa cuyo capital social perteneciera íntegramente a la entidad local, era una prestación efectuada directamente por la misma entidad local, a efectos de su no sujeción al IVA.

QUINTO.- Pero la misma sentencia del Tribunal Supremo que hemos citado advierte que este régimen de no sujeción al IVA es aplicable bajo la vigencia de la ley 30/1985 , pero no tras promulgación de la ley 37/1992, que entró en vigor, de acuerdo con su disposición final 2ª , el 1/1/1993 .

En el último párrafo del Fundamento Jurídico Tercero de su sentencia de 10/3/2000, indica el Tribunal Supremo que ha sido preciso dictar un precepto con rango de ley (el artículo 7, apartado 8º de la ley 37/1992 ), para que deba considerarse excluido del concepto de prestación por gestión directa, a efectos únicamente del IVA, la prestación de servicios públicos mediante sociedades privadas, pertenecientes íntegramente a los entes locales.

Finalmente, concluye en el fundamento jurídico sexto:

Por tanto, las únicas operaciones no sujetas, en virtud del artículo 7, apartado 8, de la ley 37/1992 , son aquellas en las que el sector público actúa como sujeto activo, entregando o prestando el mismo los servicios, por lo que sí están sujetas aquellas operaciones en las que los entes públicos son en realidad los adquirentes de las prestaciones de servicios realizadas por empresas públicas, privadas o mixtas y, en general, por empresas mercantiles, cuya expresa sujeción al impuesto impone el precepto legal citado.

Como este régimen normativo es aplicable a partir de la entrada en vigor de la ley 37/92, esto es, desde el 1/1/93 y la liquidación a que se refiere este recurso es por el IVA del ejercicio 2000, procede la desestimación del presente recurso contencioso administrativo.

SEGUNDO .- «FERVASA» preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 29 de mayo de 2007, en el que invocó dos motivos de casación al amparo del artículo 88, apartado 1, letra d), de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1) En el primero denuncia la infracción del artículo 78 de la Ley. 37/1992, de 28 de diciembre, de Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre ), que determina la base imponible de dicho tributo, en relación con el artículo 11 de la Directiva 77/388/CEE, del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54) [en lo sucesivo, «Sexta Directiva»].

A su juicio, las cantidades que la mancomunidad de municipios ha de entregar a «FERVASA» para la necesaria contención del equilibrio financiero del conjunto del servicio prestado no pueden ser integradas en la base imponible del impuesto sobre el valor añadido, puesto que no existe contraprestación por el servicio suministrado, sino únicamente una financiación de la sociedad municipal por parte de la entidad local en virtud de una obligación legal, esto es, una subvención global.

2) El segundo motivo trata de la infracción del artículo 4 de la Ley 37/1992 , que determina el hecho imponible, al exigir la existencia de una prestación onerosa, un contravalor y una relación directa entre el servicio y el contravalor recibido, en relación con el artículo 28 de la Ley 230/1963, de 23 de diciembre, General Tributaria (BOE del 31 de diciembre ), según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio (BOE del 22 de julio ), al establecer en su segundo párrafo que el tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto definido por la ley. A su juicio, la interpretación mantenida por la sentencia es contraria a la naturaleza jurídica de ese presupuesto de hecho, por cuanto que exige la repercusión del impuesto sobre el valor añadido en un supuesto que no reúne los requisitos del hecho imponible definido en la ley 37/1992 .

TERCERO .- El abogado del Estado, en escrito presentado el 28 de marzo de 2008, se opuso al recurso e interesó su desestimación.

Entiende que los propios fundamentos de la sentencia impugnada, en absoluto desvirtuados de adverso, abonan su pretensión; añade que en el recurso se plantean cuestiones nuevas que no fueron suscitadas en la instancia. A su juicio, el tema debatido fue únicamente la sujeción al impuesto de las cantidades recibidas por el servicio que la compañía recurrente, participada al 100 por 100 por una entidad pública local, ofrecía a dicha entidad local. Cuestión distinta es cómo se deba calcular la base imponible, tema que no estuvo en la litis y que, por tanto, no puede analizarse en casación.

CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 6 de junio de 2008, fijándose al efecto el día 22 de diciembre de 2010, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- La regularización tributaria que se encuentra en el origen de este recurso de casación consistió en incrementar la base imponible del impuesto sobre el valor añadido del año 2000 con las sumas que «FERVASA» recibió del Conseil Metropolità de L'Horta por la prestación del servicio de tratamiento y eliminación de residuos sólidos.

Ya desde el principio, dicha compañía, que pertenece en su integridad a la mencionada corporación local, creada para, entre otras competencias, tratar y eliminar los residuos sólidos, urbanos y asimilables [artículo 5 de la Ley de la Generalitat Valenciana 4/1995, de 16 de marzo , del Área Metropolitana de l'Horta (Diario Oficial de la Generalitat Valenciana de 27 de marzo)], opuso que las cantidades que recibía no tenían en el carácter de contraprestación de un servicio, debiendo considerarse subvenciones abonadas por la corporación en cumplimiento de su obligación legal de financiar el déficit de explotación.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia le dio la razón en su planteamiento, pero el Central se la quitó a instancias del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

En la demanda rectora del recurso contencioso-administrativo, «FERVASA» insistió en su planteamiento, ante el que la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional se limitó, en el pronunciamiento objeto de este recurso de casación, a afirmar, siguiendo la doctrina sentada en nuestra sentencia de 10 de marzo de 2000 (casación 4040/95), que, si bien bajo la vigencia de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 9 de agosto ), los servicios suministrados por una empresa cuyo capital social perteneciera íntegramente a una entidad local constituían una prestación realizada directamente por la misma, quedando no sujetos al tributo (artículo 5.6 ), una vez que entró en vigor la Ley 37/1992 (artículo 7.8, párrafo 2º ), dicha clase de operaciones se gravaban por el impuesto sobre el valor añadido (FF.JJ. 4º y 5º). Estima que, a la vista del nuevo marco normativo, y según ha sostenido la jurisprudencia, las únicas operaciones no sometidas a tributación son aquellas en las que el sector público actúa como sujeto activo, entregando o prestando él mismo los servicios; por el contrario, quedan gravadas las operaciones en las que los entes públicos son en realidad los adquirentes de las prestaciones de servicios realizadas por empresas públicas, privadas o mixtas y, en general, por empresas mercantiles cuya expresa sujeción al impuesto dispone el artículo 7.8, párrafo 2º, de la Ley 37/1992 (F.J. 6º ).

FERVASA

se alza contra la anterior decisión esgrimiendo dos motivos de casación que, en realidad, reproducen los argumentos que viene sosteniendo desde que se levantó el acta de disconformidad. En el primero polemiza sobre la integración en la base imponible del impuesto sobre el valor añadido de las cantidades que recibió de la entidad local para compensar el déficit financiero que necesariamente comporta la gestión del servicio que presta. A su juicio, tales pagos no constituyen una contraprestación de servicio alguno que deban integrarse en la base imponible del tributo, tal y como exige el artículo 78 de la Ley 37/1992 , sino que derivan de la obligación legal que incumbe a la corporación local de financiar el servicio mediante subvenciones que asuman el déficit de explotación. En el segundo niega la sujeción de dichas cantidades al referido impuesto, por no existir relación directa entre prestación y contraprestación.

Con tal planteamiento, no nos queda más remedio que concluir en la manifiesta falta de fundamento de tales quejas, por las razones que exponemos en las siguientes líneas.

SEGUNDO .- El recurso de casación es un juicio a la sentencia. Su designio consiste en valorar si se infringieron por la Sala de instancia las normas o la jurisprudencia aplicables para la resolución de la controversia (además de controlar y, en su caso, reparar quiebras de las formas esenciales del juicio por haberse vulnerado las normas reguladoras de la sentencia o las que rigen los actos o las garantías procesales, siempre que en este último caso hayan producido indefensión). Siendo así, resulta, por hipótesis, imposible que pueda producirse esa vulneración en relación con un argumento que ni siquiera fue considerado y sobre el que, por ende, no hubo pronunciamiento en la sentencia.

No cabe, pues, traer a este sede per saltum un tema sobre el que, aun suscitado en la demanda, los jueces a quo han guardado silencio, reiterando unos argumentos sin percatarse de que no hay pronunciamiento jurisdiccional sobre el particular. Y es que, en definitiva, el recurso de casación es un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que revise la aplicación de la ley sustantiva y de la procesal verificada en la instancia. Es extraordinario porque opera únicamente por los motivos establecidos expresamente por el legislador, reducidos a comprobar si se ha «proveído» equivocadamente ( error in iudicando ), o se ha «procedido» de forma indebida ( error in procedendo ). La naturaleza de la casación como recurso tasado limita los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes en la casación. No es, pues, una nueva instancia jurisdiccional; no nos traslada el conocimiento plenario del proceso, sino únicamente con el alcance limitado que resulta de la verificación de los motivos enumerados en el artículo 88, apartado 1, de la Ley 29/1998 .

Dada la forma en que se desarrolló el proceso en la instancia y el contenido de su desenlace en la sentencia que impugna, «FERVASA» debió acudir a esta sede por el cauce de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998 , denunciando el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Debió hacerlo así denunciando la incongruencia por omisión en que incurrió la Sala de instancia al no dar respuesta a los argumentos en que cimentó su pretensión, para que, una vez casada la sentencia por la incidencia de tal defecto, este Tribunal Supremo resolviera el debate en los términos en los que lo suscitó en la demanda, conforme dispone el artículo 95.2, letra c), en relación con la d), de la Ley 29/1998 .

Desde luego, no cabe impetrar de este Tribunal que, desde la atalaya del artículo 88.1.d) de la repetida Ley 29/1998 , declare que la Sala de instancia ha infringido unos preceptos legales que en ningún caso ha aplicado ni ha dejado de aplicar por la sencilla razón de que ha omitido analizar el planteamiento que sustentaban.

Las reflexiones que preceden abocan a la desestimación del presente recurso, sin que este resultado pueda ser calificado de formalismo enervante contrario al derecho a la tutela judicial efectiva, porque esta garantía fundamental, de configuración legal, garantiza el derecho a acceder al sistema de recursos en los términos diseñados por el legislador, que ha modelado el recurso de casación como un remedio extraordinario, con las notas de que hemos dejado constancia, caracterización que impone al recurrente unas cargas y un modo de actuar que «FERVASA» no ha satisfecho.

TERCERO .- Desestimado el recurso de casación, procede imponer las costas a la parte recurrente, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3 del artículo 139 , limita los honorarios del abogado del Estado a la cantidad de seis mil euros.

No ha lugar al recurso de casación 2433/07 interpuesto por la Compañía Valenciana de Fertilizantes S.A.C., contra la sentencia dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 124/05 , imponiendo las costas a la parte recurrente, con el límite cuantitativo establecido en el último fundamento de derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.