STS, 22 de Diciembre de 2010
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 22 Diciembre 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintidós de Diciembre de dos mil diez.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación para unificación de doctrina núm. 226/2007, interpuesto por SUNNY HILL DEVELOPMENT S.A.U., contra la sentencia de 20 de marzo de 2006 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, en el recurso 694/2004 , seguido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias (Sala de Santa Cruz de Tenerife) de 3 de agosto de 2004, relativa a liquidación practicada por Operaciones Societarias, por importe de 22.000 euros.
Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias con sede en Santa Cruz de Tenerife, con fecha 20 de marzo de 2006, dictó sentencia desestimatoria del recurso contencioso- administrativo interpuesto por Sunny Hill Development, SAU, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional, Sala de Santa Cruz de Tenerife, de 28 de julio de 2004, que confirmaba, en cuanto a la cuota, la liquidación girada por la Oficina de Puerto de la Cruz, en concepto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad de operaciones societarias, como consecuencia del préstamo participativo otorgado por la sociedad alemana LTV Touristik.
Contra la referida sentencia, la representación de Sunny Hill Development, SAU, interpuso recurso de casación para unificación de doctrina, por entender que la doctrina que sienta es contradictoria con la que mantiene la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, de 22 de abril de 2005 .
El Abogado del Estado se opuso al recurso, por entender que la sentencia comparada no analiza la figura del préstamo participativo, sino una operación de préstamo con garantía de prenda de participaciones, dando por reproducidos, de manera subsidiaria, los fundamentos de la sentencia impugnada.
Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del 21 de diciembre de 2010, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala
Con fecha 23 de agosto de 2002 se presentó, en la Oficina liquidadora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de Puerto de la Cruz, Tenerife, copia del documento privado fechado el 16 de julio de 2002, que reflejaba un préstamo participativo, otorgado a la recurrente, por un importe de 2.200.000 euros, por la Sociedad LTU TOURISTIK GMBH, sociedad domiciliada en Alemania, con la finalidad dispuesta en el art. 20 del Real Decreto-Ley de 7 de junio de 1996 , modificado por la Ley 10/1996, de 18 de diciembre , en virtud del cual la prestataria se comprometía a la amortización del capital antes del 30 de junio de 2008, y a remunerar a la entidad concedente un interés con un tipo diverso, según el resultado de los beneficios obtenidos por la prestataria en los correspondientes ejercicios sociales.
La sociedad prestataria calificó la operación como sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, pero exenta en virtud del art. 45.I.B), 15, del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , que aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sin embargo, la oficina liquidadora de Puerto de la Cruz, por considerar que un préstamo participativo se asimilaba a las cuentas en participación, emitió una liquidación provisional del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, en la modalidad sobre Operaciones Societarias, el 14 de agosto de 2003, de la que resultaba una cuota de 22.000 euros (2.200.000 x 1 %), unos intereses de demora de 944,79 euros (285 días al 55 %) y un recargo por presentación fuera de plazo de 1.100 euros (22.000 x 5 %).
Interpuesta reclamación económico-administrativa, la Sala de Santa Cruz de Tenerife del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias dictó resolución en 28 de julio de 2004, por la que se estimaba en parte la misma, al anular las cantidades liquidadas por los conceptos de presentación fuera de plazo e intereses de demora, pero con confirmación de la cuota girada por el concepto de Operaciones Societarias.
Contra dicha resolución, se promovió recurso contencioso-administrativo por la interesada en cuanto desestimaba parcialmente la reclamación deducida, que determinó la sentencia ahora impugnada.
El Tribunal de instancia desestimó el recurso, argumentando de la siguiente forma:
"SEGUNDO.- Partiendo del principio de que los contratos tienen una realidad y consiguiente alcance jurídico tal como existen de hecho al margen de las calificaciones que las partes les atribuyan o quieran atribuirles después, hay que desentrañar, en cuanto la entidad recurrente discrepa del criterio de la Administración de asimilar al contrato de cuentas en participación la figura del préstamo participativo, la naturaleza jurídica de este último contrato que tiene como especial característica que le diferencia en alguna medida del mutuo o simple préstamo definido en el art. 1753 del Código Civil , la de que la entidad prestamista, además de obtener la devolución del capital, percibe un interés variable que se determina, acorde con el art. 20 del Real Decreto-Ley de 7 de junio de 1996 , en función de la evolución de la actividad de la empresa prestataria y a cuyo efecto se fijan diversos criterios, como el beneficio neto, el volumen de negocio, el patrimonio total o cualquier otro que libremente acuerden las partes contratantes, figura contractual del préstamo participativo que efectivamente no puede ser equiparada al contrato de cuentas en participación, ya que mientras en éste el capital puesto en cuenta por el partícipe pasa al dominio del gestor o dueño del negocio, que hace suya la aportación para dedicarla a su empresa y únicamente tiene aquél un derecho de crédito contra el gestor sobre la parte de capital aportado que no se pierda, derecho consecuente con la obligación del dueño del negocio de rendir cuentas de su gestión y de liquidar al partícipe, según los resultados prósperos o adversos, en la proporción que se haya convenido (art. 243 del Código de Comercio ), ocurre, por el contrario, en el préstamo participativo que el capital entregado por la entidad prestamista no se integra definitivamente en el patrimonio social de la entidad prestataria, pues aunque esta última se aproveche del capital temporalmente para el desarrollo de su empresa, tiene la obligación de devolverlo al prestamista dentro del tiempo convenido, si bien, como contrapartida, el cedente del capital participa en cierto modo durante el tiempo de duración del préstamo de los beneficios de la actividad social de la empresa prestataria a través de la vía de remuneración del préstamo con unos intereses variables que están en función de la evolución de la explotación social de la empresa receptora del préstamo, de ahí que el préstamo participativo sea un contrato mixto en el que junto con el componente del préstamo concurre una operación de carácter societario y accidental, en cuanto que de la misma forma que el concedente del préstamo coadyuva a la actividad empresarial de la prestataria, entregando a ésta un capital para que lo use y restituya en tiempo determinado, sin incorporarlo, por tanto, definitivamente a su haber social, obtiene también la entidad prestamista ciertas ventajas de la actividad negocial de la sociedad que recibe el préstamo, al percibir aquélla una retribución de intereses a tipo variable según la marcha y resultado del negocio de la prestataria, siendo, pues, el préstamo participativo una figura contractual "sui generis" que no puede asimilarse, por ser distinta, al contrato de cuentas en participación a los fines de ser equiparado a las sociedades dentro del marco del art. 22 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , que aprobó el Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD, ya que ello pugnaría con lo normado en el art. 23.3 de la Ley General Tributaria , que no admite la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones.
TERCERO.- Sin perjuicio de los presupuestos sentados con precedencia y reconducido el litigio a la determinación de si los préstamos participativos tributan o no por el concepto de operaciones societarias, se hace necesario partir de la lectura de los apartados Uno d) y Dos del art. 20 del Real Decreto-Ley 7/1996, de 7 de junio , que al establecer respectivamente que "los préstamos participativos se considerarán patrimonio contable a los efectos de reducción del capital y liquidación de sociedades previstas en la legislación mercantil" y que "los intereses devengados tanto fijos como variables de un préstamo participativo se considerarán partida deducible a efectos de la base imponible del Impuesto de Sociedades del prestatario", llevan a la deducción de que si el capital de la sociedad prestataria aumenta cuando ingresa en su patrimonio el importe del préstamo participativo y disminuye, en cambio, cuando es restituido el préstamo a la sociedad concedente del mismo, no puede sino inferirse que el préstamo participativo, al implicar sucesivamente un aumento y reducción de capital de la sociedad prestataria, siendo incluso deducibles por la misma de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades los intereses del referido préstamo participativo, entraña una operación societaria comprendida en el art. 19.1 del Texto Refundido de la Ley ITP y AJD y, por ende, gravada por el impuesto regulado en esa normativa bajo la modalidad prevista en el art. 1.1 2º de dicha Ley , lo que se traduce en la sujeción de la sociedad recurrente al referido tributo como consecuencia del contrato privado de préstamo participativo de 16 de julio de 2002 que fue otorgado en su favor".
En el recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto se interesa que se dicte otra sentencia que, casando la impugnada, estime la doctrina mantenida en la sentencia 331/2005, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Andalucía en fecha 22 de abril de 2005 .
Para la recurrente los hechos y las pretensiones de las partes eran idénticas, la exención del préstamo concedido por una sociedad mercantil cuyo objeto social no sea al tipo de operaciones financieras, de acuerdo con el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Sin embargo, el Abogado del Estado niega que exista la contradicción alegada, por lo que conviene examinar el supuesto fáctico que contempla la sentencia de contraste, y que no es otro que el gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la constitución de un derecho real de prenda de participaciones que garantizaba la devolución de unos préstamos realizados por una persona física y una Sociedad Limitada a otra sociedad limitada.
Ante la liquidación practicada, la Sala de Málaga dictó sentencia estimando el recurso y declarando totalmente exentos del Impuesto las operaciones de préstamo y prenda de participaciones consignadas en las escrituras públicas otorgadas en fecha 24 de septiembre de 1996, completada por otra de 10 de diciembre del mismo año, con anulación de la liquidación complementaria practicada, por entender que la causa del negocio jurídico no era otra que la financiación externa de la sociedad actora, lo que hacía aplicable la doctrina del Tribunal Supremo, sentada en la sentencia de 3 de noviembre de 1997 , que interpreta el art. 45.IB.15 en el sentido de que exención que allí se contempla se extiende a cualquier acto en relación con la financiación externa de las empresas, incluyendo cualquier acto en relación a la emisión o cancelación de obligaciones, no limitándola a los títulos y considerando que se extiende al gravamen sobre actos jurídicos documentados.
Siento todo ello así, lleva razón el Abogado del Estado cuando cuestiona la identidad sustancial de los supuestos comparados, ya que la sentencia impugnada si bien rechaza la equiparación del préstamo participativo celebrado al contrato de cuentas en participación, que había defendido la Administración Autonómica, entiende que el contrato queda sujeto al Impuesto sobre Operaciones Societarias por estimar que el Real Decreto-Ley 7/1996 lo equipara al capital social. Por tanto, aunque la parte mantenía la tesis de que los préstamos participativos tenían también la consideración de un verdadero contrato de préstamo, y, no estaban sujetos a gravamen por la modalidad del Impuesto sobre operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, lo que le llevaba a la exención del art. 45.1-B 15 del Real Decreto Legislativo 1/1993 , el recurso fue desestimado por otra fundamentación que también le llevaba al Impuesto sobre operaciones societarias, cuestión distinta a la que se contemplaba en la sentencia comparada, por referirse a si la constitución de un derecho real de prenda de participaciones sociales en garantía de un préstamo mediante escritura pública estaba o no sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados.
Por lo expuesto, procede desestimar el recurso, sin entrar en el fondo del asunto, con imposición de costas a la recurrente, de conformidad con lo previsto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apart. 3 de dicho precepto, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cantidad máxima de 1.500 euros.
En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
Que debemos desestimar el recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto por SUNNY HILL DEVELOPMENT S.A.U., contra la sentencia de 20 de marzo de 2006 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife , con imposición de costas a la parte recurrente, con el límite establecido en el último de los Fundamentos Jurídicos.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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