STS, 10 de Julio de 2009

Con fecha 23 de mayo de 1995, se incoaron por la Inspección de los Tributos dos Actas al Almacén Fiscal de Hidrocarburos COMPETROL S.A., que fueron firmadas en disconformidad, para la regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo en relación con el Impuesto Especial de Hidrocarburos: La primera de ellas por el periodo de 1 de abril de 1993 a 27 de julio del mismo año, y la segunda por el período de 28 de julio de 1993 a 31 de agosto del mismo año. En las Actas se hizo constar que, en cada periodo referenciado, la empresa no llevaba libro registro de existencias habilitado por la Oficina Gestora, habiendo realizado ventas por importe de 2.803.887 litros y 624.216 litros de gasóleo bonificado, respectivamente, sin emitir los correspondientes documentos de acompañamiento. Además en la primera se señalaban que durante el periodo el almacén no tenía el correspondiente CAE.

Con base en ello se propusieron las correspondientes liquidaciones, la primera de ellas por un importe de 164.140.097 pesetas, de las que 73.742.228 pesetas eran en concepto de cuota, calculada según los litros no justificados por el diferencial entre el tipo general del epígrafe 1.3 y el reducido del epígrafe 1.4 del Art. 50 de la Ley 38/92 de Impuestos Especiales ; 16.655.641 pesetas en concepto de intereses de demora y 73.742.228 pesetas en concepto de sanción del 100% de la cuota por infracción grave del Art. 79 de la LGT ; la segunda liquidación comprendía una deuda de 38.322.713 pesetas, de las que 17.303.912 pesetas, eran en concepto de cuota; 3.714.889 pesetas en concepto de intereses de demora y 38.322.713 pesetas en concepto de sanción del 100% de la cuota.

Por otra parte, en la misma fecha de 23 de mayo de 1995, se formalizaron por la Inspección de los Tributos dos Actas para regularizar el IVA asimilado a la importación, derivado de la regularización practicada en las Actas antes referidas, relativas al Impuesto Especial de Hidrocarburos, conteniendo dos propuestas de liquidación; una en cuantía de 24.624.650 ptas. (de las que 11.061.334 ptas. correspondían a cuota, 2.501.982 ptas. en concepto de intereses y 11.061.334 ptas. por sanción), y la segunda con una deuda de 5.777.421 ptas. (2.595.587 ptas. de cuota, 5.862,47 por interés y 2.595.587 por sanción).

El Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Andalucía acordó, en fecha de 25 de junio de 1995, la confirmación de las cuotas e intereses de demora de las cuatro actas, dejando en suspenso la parte correspondiente a sanciones, en espera de la nueva normativa. Publicada la Ley 25/95, con fecha 24 de noviembre de 1995, redujo las sanciones propuestas al 50 % de la cuota, quedando fijadas las cuantías en 36.871.114 ptas., 8.651.456 ptas., 5.530.667 ptas. y 1.297.793 ptas.

Agotada la vía económico-administrativa por la empresa, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, cuya Sección Séptima dictó sentencia, con fecha 10 de marzo de 2003, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Que DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el recurso contencioso- administrativo nº 07/48/01 interpuesto por la representación procesal de la Entidad "COMPETROL, S.A.", contra la Resolución del TEAC de 2 de noviembre de 2000, descrita en el primer Fundamento de Derecho, acto que se confirma por ajustarse al Ordenamiento jurídico; sin costas".

Notificada dicha sentencia a las partes, por COMPETROL, S.A., se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

Por el Procurador de los Tribunales Don Isacio Calleja García, en nombre y representación de COMPETROL S.A., en escrito presentado el 13 de junio de 2003, formaliza el recurso de casación e interesa que se case y deje sin efecto la sentencia referida, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, debiendo, como consecuencia de ello, declararse la situación jurídica individualizada de que la recurrente no está obligada en este supuesto al pago del Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, y que se anule la sanción por infracción tributaria grave y los demás efectos que se le impusieron en la resolución administrativa de la que trae causa el presente procedimiento.

El Abogado del Estado en la representación que le es propia, formalizó, con fecha 8 de agosto de 2005, escrito de oposición al recurso de casación interesando sentencia desestimatoria.

Por providencia de 22 de julio de 2008, se señaló para votación y fallo el 8 de octubre siguiente, dejándose sin efecto el acto, por no figurar en las actuaciones todos los folios del escrito de interposición.

Requerida la parte para la subsanación del defecto apreciado, fue cumplimentado, dándose nuevo traslado al Abogado del Estado, y siendo evacuado mediante escrito presentado el 20 de noviembre de 2008.

Para el nuevo acto de votación se señaló el día 15 de abril de 2009, acordando la Sala oír a las partes sobre la posible inadmisión del recurso por razón de la cuantía, si se atiende al importe de cada una de las supuestas liquidaciones que corresponderían por las distintas expediciones realizadas singularmente consideradas.

Evacuado el traslado por las partes se señaló el día 8 de julio para la votación y fallo.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala

La sentencia de instancia, objeto del presente recurso de casación, rechazó los cuatro motivos impugnatorios alegados en la demanda. El primer motivo de impugnación hacía referencia a la inadecuación a Derecho del Acuerdo del TEAC recurrido, en cuanto no tuvo en cuenta el hecho alegado sobre existencia de dos expedientes, sobre los mismos hechos; el 11/94 seguido por la Delegación de Aduanas de Granada, y el 219/94 tramitado por la Dependencia Regional de Sevilla, con la consiguiente infracción del principio "non bis in idem".

Manifestaba la empresa que el expediente 11/94 había finalizado por acuerdo de 20 de marzo de 1995, en el que se declaran cometidas tres infracciones simples por no tener libro de existencias de gasóleo bonificado, ni libro registro de documentos de acompañamiento y por la no presentación en la oficina gestora de los documentos 501, sin que el actuario pusiera reparo alguno en cuanto a la justificación del destino dado al gasóleo bonificado, mientras que el 219/94 había dado lugar a las actas de inspección a que se refería la litis, con conclusiones distintas.

En el segundo motivo se alegó la improcedencia de considerar responsable del pago del Impuesto a la empresa Competrol, S.A., cuando era TEXACO PETROLIFERA, S.A., quien le suministra gasóleo bonificado sin comprobar si estaba facultado para ello.

En el tercer motivo se consideraba incorrecta la resolución impugnada, en cuanto sostenía el TEAC que Competrol no había probado el uso o destino dado al gasóleo bonificado, al no reflejar en las facturas el CAE del receptor.

Finalmente, el cuarto motivo cuestionaba que la conducta fuera sancionable.

Entendió la Sala, en primer lugar, que el expediente 11/94 era distinto de aquél en que recayeron los acuerdos confirmados por los Tribunales Económico-Administrativos, por lo que no procedía apreciar duplicidad de sanción.

En segundo término no acoge la responsabilidad de Texaco por no tener CAE la demandante en el periodo contemplado en una de las actas, conforme a los arts. 63.5 y 63.6 del R.D. 258/93, en relación con el art. 8.6 de la Ley 38/92, dado que estuvo utilizando el CAE con el que operaba desde el 1 de enero de 1993 hasta que solicita el nuevo CAE reglamentario el 27 de julio de 1993, que era válido a efectos de la justificación de la recepción del producto.

Respecto al tercer motivo consideró, después de analizar la normativa aplicable, que la empresa no había emitido los documentos de acompañamiento reglamentarios, no siendo una obligación de carácter meramente formal, al condicionarse la aplicación del beneficio fiscal consistente en el tipo reducido al cumplimiento de tal obligación, por lo que el resultado de la prueba pericial tendente a justificar la identificación de los destinatarios no resultaba decisivo.

Finalmente, confirma la sanción, por estimar que concurría la simple negligencia, ya que el destino del gasóleo bonificado a los usos previstos en la Ley y la necesidad de expedición del producto con un documento de acompañamiento no era novedad de la Ley 38/92, sino que ya era requisito establecido en la anterior Ley 45/85, sin que resultase invocable la Circular 33/95 que no estaba vigente en dicha época.

La recurrente formula dos motivos de casación.

El primer motivo lo hace al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley 29/98 reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (LJCA), por quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, al existir falta de motivación en la resolución impugnada.

La parte recurrente razona el motivo señalando que la sentencia ha hecho una interpretación inmotivada y recae en arbitrariedad, ya que habiéndose encaminado la prueba documental y pericial propuesta a demostrar el uso dado a sus ventas de gasóleo bonificado a consumidor final provisto de número de identificación fiscal (NIF), la Sala no lo expresó de modo categórico, como resultó de su práctica, aunque mantiene que no se había puesto en duda este extremo.

En segundo término, considera asimismo inmotivada la sentencia porque al enjuiciar el tercer motivo de impugnación y contemplar las normas aplicables al caso y, en concreto, las que regulan la justificación del uso dado al gasóleo cita, entre otras, el art. 63.5 del RD 258/93, de 19 de febrero y, al redactarlo, lo hace de forma parcial y mutilada, omitiendo que la condición de consumidor final autorizado para recibir gasóleo con aplicación de tipo reducido puede acreditarse mediante la tarjeta acreditativa del número de identificación que corresponde. Añade que si la Sala hubiera conocido el precepto posiblemente la solución hubiera sido otra, pues había llegado a la conclusión de que identificado el consumidor final quedaba justificado por parte del expedidor el uso o destino dado al gasóleo bonificado, y haciendo inaplicable el art. 8.6 de la Ley 38/92, que impone la obligación de pagar el impuesto y la sanción al expedidor, si no justifica dicho uso.

Finalmente, considera inmotivada la sentencia, ante la falta de pronunciamiento sobre la Circular 33/95, a la que únicamente se cita para decir que no estaba vigente, cuando contempla expresamente el modo de actuar de los órganos inspectores, cuando adviertan que no se ha expedido "documento de acompañamiento", pero se acredita que el gasóleo a tipo reducido se ha entregado a persona facultada para recibirlo.

El segundo motivo se fundamenta en el artículo 88.1.d) de la LJCA, invocando la infracción de los artículos 8.6 y 19.6 de la Ley 38/1992 y los artículos 63.5 y 63.7 del Real Decreto 258/93, así como de la jurisprudencia que considera aplicable que, a su juicio, mantiene que la circulación de gasóleo bonificado sin el documento de acompañamiento da lugar a una infracción tributaria, mientras que la liquidación del impuesto y la sanción correspondiente sólo es exigible cuando se suministra a consumidor no autorizado.

No procede que nos pronunciemos sobre la cuantía del presente recurso en el momento de la sentencia, dado que la Sección Primera, en Auto de 12 de mayo de 2005, acordó declarar la admisión a trámite del recurso, por entender que la liquidación por el concepto de Impuesto Especial sobre Hidrocarburos superaba el umbral mínimo legalmente establecido, por tener que efectuarse en cómputo anual, lo que no era incompatible con el hecho de la extensión por la Administración del acta por periodos fraccionados del mismo ejercicio. Por otra parte, sostuvo que al tratarse de una liquidación que lleva aparejada la correlativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, la interrelación entre ellas comportaba la admisión, si una de ellas superaba la cuantía.

Entrando en los motivos del recurso, el primero no puede prosperar porque no es cierto que la sentencia carezca de motivación, en cuanto plantea correctamente el debate y da respuesta a todos los motivos alegados, llegando a la conclusión de que COMPETROL S.A. suministró, en el período considerado por la inspección, determinadas cantidades de gasóleo bonificado sin emitir los correspondientes documentos de acompañamiento, incumpliendo las normas que regulan la materia, concretamente los artículos 63.5, y 63.7 del Real Decreto 258/03, de 19 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento Provisional de los Impuestos Especiales.

Por otra parte, la sentencia no cuestiona la recepción del producto por personas debidamente identificadas, ni tampoco omite la referencia a la prueba practicada. Lo que se afirma es que tales hechos no son relevantes a los efectos de las liquidaciones impugnadas, al señalar que "En efecto, y por lo que a la prueba pericial practicada en período probatorio concierne, el extremo decisivo no consistía en intentar justificar porque se hubiese puesto en duda, que determinados litros de gasóleo bonificado habían sido efectivamente vendidos a determinados clientes (agricultores, ganaderos, etc. ni tampoco la identificación de los destinatarios en sí mismo considerada. Lo decisivo para resolver la litis es que ha quedado acreditado en el caso de autos el incumplimiento de la obligación de que la circulación del producto, que disfruta de un tipo reducido, esté amparada en el documento de acompañamiento reglamentariamente exigido, que no es una obligación de carácter meramente formalista sino que al cumplimiento de tal obligación se condiciona legalmente el disfrute de la aplicación del beneficio fiscal consistente en el tipo reducido, conforme a la normativa analizada " (FJ 5º).

Asimismo, la resolución judicial se refiere expresamente a las normas que regulan e imponen la obligación del documento de acompañamiento, cuya omisión por parte de la recurrente ha motivado la liquidación inspectora.

Por otro lado, el tenor de la argumentación que hace la parte recurrente para justificar la falta de motivación de la sentencia pone de manifiesto que, en realidad, más que defecto de motivación, lo que se expresa es una discrepancia jurídica respecto de los criterios mantenidos por la sentencia donde se confirman los de la actuación administrativa.

En relación con el segundo motivo de casación la recurrente entiende que la sentencia considera irrelevante que en este caso haya quedado acreditada la inexistencia de defraudación fiscal, porque el destino otorgado al gasóleo bonificado está plenamente justificado, ya que fue recibido por consumidores o destinatarios finales que tenían derecho a la bonificación y a los cuales bastaba con identificar mediante la consignación de su NIF, como se hizo, según se desprende de los documentos aportados. A su juicio, la sentencia de instancia confunde la regulación de la circulación de gasóleo bonificado y la regulación de la autorización de su consumo, y sus consecuencias jurídicas para los infractores, que son completamente diferentes.

Afirma que se ha producido una inaplicación de los artículos 8. 6, 15.11, en relación con los art. 63.5 y 63.7 del R.D. 258/93, y del 19.6 de la ley 38/92, en relación con el citado 63.7 del RD 258/93, ya que la ley sanciona, en el art. 8.6, el pago del impuesto al expedidor que ha cometido irregularidades en la circulación de gasóleo. Sin embargo, esta obligación de pago del impuesto decae y no es exigible cuando se justifica la recepción del gasóleo por los destinatarios finales autorizados, como en este caso entiende que ha sucedido.

De igual modo el artículo 15. 11 considera que los productos serán destinados a fines no bonificados, " sólo cuando no se justifique el uso o destino ", lo que en este caso no se ha producido, puesto que sí se ha justificado el uso o destino del gasóleo a los destinatarios finales autorizados, con lo que deben entenderse salvadas las exigencias respecto del expedidor, que es la entidad recurrente.

Por otra parte, considera que el artículo 19.6 de la LIE establece que la circulación de los productos objeto de los impuestos especiales sin ir acompañados por los documentos reglamentariamente establecidos, se sancionarán en concepto de infracción tributaria simple, cuando no constituyan infracción tributaria grave, lo que sólo correspondería cuando no hubieran ido destinados a un receptor debidamente autorizado, que no es el caso que nos ocupa.

Por ello, sostiene que la sentencia no ha extraído las necesarias consecuencias jurídicas de los hechos que se han considerado probados por la propia Inspección Tributaria, como es que el producto se suministró a terceros destinatarios que tenían derecho a la bonificación.

Además, cree suficientemente acreditado del expediente administrativo que la entidad sí confeccionaba los documentos de acompañamiento, aunque fuera de forma incompleta, por haberse publicado con retraso las normas relativas a su formalización.

Conviene que comencemos recordando los preceptos legales que regulaban la materia al tiempo del inicio de las actuaciones.

El art. 50 de la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales establece en la tarifa 1ª, epígrafe 1.3, un tipo impositivo más elevado para el gasóleo de uso general que el del epígrafe 1.4 para los gasóleos utilizables como carburante en los usos previstos en el apartado 2 del art. 54 - maquinaria agrícola y motores fijos - y, en general, como combustible, señalando el punto 3 de dicho artículo que " sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 del art. 8, la aplicación de los tipos reducidos fijados para los epígrafes

1.4, 1.7, 1.8, 1.10, 1.12, 2.10 y 2.13 queda condicionada al cumplimiento de las condiciones que se establezcan reglamentariamente en cuanto a la adición de trazadores y marcadores, así como la utilización realmente dada a los productos. Tales condiciones podrán comprender el empleo de medios de pago específicos".

El art. 8, a su vez, sobre sujetos pasivos y responsables, dispone en su apartado 6 . " En los supuestos de irregularidades en relación con la circulación y la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios" ; y el 15.11 de la misma que "cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón de su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en esta ley beneficio fiscal alguno".

Finalmente, el artículo 19.5 de la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales establece: " 5. La circulación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación sin ir acompañados por los documentos que reglamentariamente se establezcan, cuando no constituya infracción tributaria grave, se sancionará, en concepto de infracción tributaria leve, con multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de la cuota que correspondería a los productos en circulación, con un mínimo de 600 euros ".

Por su parte, descendiendo a las normas reglamentarias, el Real Decreto 258/1993, de 19 de Febrero, por el que se aprueba el Reglamento provisional de los Impuestos Especiales de Fabricación, en su art. 63

, estableció las condiciones de aplicación del epígrafe 1.4, señalando su apartado 5 que "La condición de almacén fiscal o detallista autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación del tipo reducido se acreditará mediante las correspondientes tarjetas de inscripción en los registros territoriales. La condición de consumidor final autorizado para recibir gasóleo con aplicación del tipo reducido se acreditará mediante la tarjeta acreditativa o la etiqueta identificativa del número de identificación fiscal que les corresponda, o mediante la tarjeta de inscripción en el registro territorial cuando se trate de adquisiciones por alguno de los procedimientos de circulación intracomunitaria o mediante importación"; Y el apartado 6 que "la salida de gasóleo de fábricas o depósitos fiscales con aplicación del tipo reducido, requerirá la previa incorporación de los trazadores o marcadores establecidos por el Ministerio de Economía y Hacienda y sólo podrá efectuarse con destino a un almacén fiscal, a un detallista o a un consumidor final que acrediten estar autorizados para la recepción de gasóleo con aplicación de tipo reducido, conforme se establece en el apartado 5. En todos estos supuestos, la circulación se efectuará al amparo del correspondiente documento de acompañamiento, en el que se hará constar la aplicación del tipo reducido "; Y el apartado 7 que "La salida de desde un almacén fiscal del gasóleo recibido con aplicación del tipo reducido, sólo podrá efectuarse con destino a otro almacén fiscal, a un detallista o a un consumidor final que acrediten estar autorizados para la recepción del gasóleo con aplicación del tipo reducido, conforme se establece en el apartado 5. En todos estos supuestos la circulación se amparará con el correspondiente documento de acompañamiento, en el que se hará constar la aplicación del tipo reducido" .

A su vez, los documentos de acompañamiento venían definidos en el art. 1.4 del Reglamento, refiriéndose el art. 30 a las clases de documentos de circulación y el art. 31 a los documentos de acompañamiento.

En el proceso seguido ante la Sala de instancia se practicó prueba pericial contable, debidamente propuesta por la parte recurrente y autorizada por la Sala, para que, por un perito economista y un auditor nombrado por el Tribunal a propuesta del Ilustre Colegio de Economistas de Granada, se emitiera informe " sobre si el uso o destino dado por COMPETROL S.A. a los productos, que comercializaba como almacén fiscal en régimen suspensivo, ha sido el autorizado, es decir, a receptor provisto de la etiqueta identificativa del número de identificación fiscal (NIF) de acuerdo con lo señalado en el artículo 63.5 y 7 del Reglamento Provisional de los Impuestos Especiales de fabricación, Real Decreto 258/1993 de 19 de febrero ".

En dicha prueba, desarrollada exhaustivamente en un informe pericial donde se especifica la metodología del trabajo desarrollado, las muestras manejadas y el porcentaje de error en la inferencia de conclusiones, se llega a la conclusión de que " en base al trabajo realizado hemos observado en todos los casos revisados está acreditada la condición de consumidor final autorizado conforme establece el artículo

63.5 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales, ya que en el 100 por ciento de las facturas examinadas aparece reflejado el NIF del comprador ".

Pese a la contundencia de tal prueba, que no ha sido desvirtuada por la contraparte, la sentencia de instancia enerva las conclusiones jurídicas que la parte actora pretende extraer de las mismas, con el siguiente razonamiento que se contiene en el Fundamento Jurídico Quinto:

"De lo expuesto se deduce que en un caso como el de autos, en que la propia empresa reconoció que en el período contemplado en las actas, de abril a agosto de 1993, no emitió los documentos de acompañamiento reglamentarios, y que fue a partir de septiembre de 1993 cuando empezó a amparar la circulación con dichos documentos (punto 2º del Acta de 18 de mayo de 1995, firmando de conformidad, obrante al folio 13 del expediente), procede concluir afirmando que carece de virtualidad, a los efectos pretendidos en la demanda, la tercera alegación contenida en la misma.

En efecto, y por lo que a la prueba pericial practicada en período probatorio concierne, el extremo decisivo no consistía en intentar justificar porqué se hubiese puesto en duda, que determinados litros de gasóleo bonificado habían sido efectivamente vendidos a determinados clientes (agricultores, ganaderos, etc. ni tampoco la identificación de los destinatarios en sí mismo considerada. Lo decisivo para resolver la litis es que ha quedado acreditado en el caso de autos el incumplimiento de la obligación de que la circulación del producto, que disfruta de un tipo reducido, esté amparada en el documento de acompañamiento reglamentariamente exigido, que no es una obligación de carácter meramente formalista sino que al cumplimiento de tal obligación se condiciona legalmente el disfrute de la aplicación del beneficio fiscal consistente en el tipo reducido, conforme a la normativa analizada".

Sin embargo, no puede compartirse tal criterio puesto que la ausencia de documentos de acompañamiento en las salidas de producto con tipo bonificado del almacén fiscal únicamente puede comportar la liquidación del tipo diferencial al almacén fiscal cuando no se hallen debidamente identificados los destinatarios del producto, pero no cuando los mismos puedan precisarse debidamente acudiendo a otros medios distintos al documento de acompañamiento, como son los albaranes de entrega o las facturas.

El correspondiente documento de acompañamiento debidamente formalizado supone un documento de circulación del producto que debe acompañar a cada una de las expediciones para propiciar eventuales controles, pero no añade mayores o distintas garantías de identificación de su destinatario de las que pueden ofrecen otros documentos comerciales como son los albaranes de entrega, o las propias facturas.

Por otra parte, debe tenerse presente que, según el artículo 63.5 antes citado, del Reglamento Provisional, cuando el producto se destina desde un almacén fiscal a los consumidores finales, como se ha alegado desde el principio por parte del recurrente que ha acontecido en este supuesto, únicamente es necesario, para el almacén fiscal la identificación del consumidor final por su correspondiente NIF, sin que sea necesaria tarjeta de autorización o CAE, de los que normalmente no disponen tales consumidores finales, puesto que no se les impone tal obligación para el uso del producto con tipos bonificados.

Ahora bien, la omisión de dicho documento de circulación no puede ser inocua, pues supone una infracción tributaria en los términos expresados en el artículo 19.6 de la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales : "La circulación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación sin ir acompañados por los documentos que reglamentariamente se establezcan, cuando no constituya infracción tributaria grave, se sancionará, en concepto de infracción tributaria leve, con multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de la cuota que correspondería a los productos en circulación, con un mínimo de 600 euros".

En este caso, pese a la omisión de la cumplimentación preceptiva de los documentos de acompañamiento, las alegaciones de la parte actora desde el inicio del expediente de comprobación, expuestas tanto en la fase administrativa como en la vía jurisdiccional, han sido siempre que, a través de los documentos complementarios aportados, se acredita que el destino de tales productos ha sido siempre a consumidores finales que tenían derecho a la utilización del producto con tipo reducido, los cuales por otra parte no debían necesariamente ser identificados por un CAE ya que el reglamento no impone tal obligación, sino que bastaba con la consignación de su NIF en tales documentos complementarios, que efectivamente cumplimentaban tal requisito.

En consecuencia, si se ha practicado una prueba en el proceso de instancia, que no ha sido desvirtuada ni discutida por la contraparte, y de la que se deduce que el producto objeto de los impuestos especiales y suministrado a tipo reducido ha sido remitido a consumidores finales debidamente identificados, la conclusión es que, mientras no se demuestre que haya existido defraudación tributaria, la omisión de los documentos del acompañamiento debería haber sido considerada como infracción tributaria simple.

Este Tribunal Supremo no ha tenido ocasión de pronunciarse sobre si la falta de expedición del documento de acompañamiento reglamentario impide que pueda considerarse justificado el destino dado a los productos, como sostiene la sentencia recurrida, cuando los destinatarios son consumidores finales, que no precisan de CAE.

Hasta ahora ha examinado supuestos de suministros de gasóleo bonificado desde Almacenes Fiscales con CAE a distribuidores que no tenían CAE, habiendo declarado que la Ley aplicable imponía para disfrutar del tipo reducido aplicable a gasóleo con determinados usos que el expedidor asumiera la carga de asegurarse, con la exhibición del CAE, que el destinatario estaba administrativamente autorizado para la recepción, pues el inciso final del apartado 6 del art. 8 se refiere, no a cualquier destinatario, sino a aquél facultativo para recibir los productos y de ahí la entrada en juego en estos casos de la presunción establecida en el art. 15.11, desplazando la carga de la prueba (sentencias de 30 de septiembre de 2005, entre otras, dictadas en los recursos 450,,4689 y 5077/00) .

Pero el caso ahora controvertido es distinto, no pareciendo razonable extender la misma doctrina al supuesto de simple ausencia de documento de acompañamiento, con destinatarios a consumidor final, porque la normativa, como hemos dicho no exige el CAE, y porque lo esencial es que la parte justifique que la entrega se hizo a persona facultada, por lo que si existe prueba relativa a las ventas que acredite el uso dado al producto recibido del almacenista, la falta del documento de acompañamiento no puede considerarse como requisito constitutivo. Así lo entendió la Circular que invoca la recurrente, que determinaba que no se efectuará la liquidación de la cuota diferencial si la valoración de las pruebas aportadas por el interesado fuese positiva, ni se impondrá sanción por infracción tributaria grave, pero si sanción por infracción tributaria simple de acuerdo con lo establecido en el art. 19.6 de la Ley de Impuestos Especiales .

Por lo expuesto, procede estimar el recurso de casación, con anulación de la sentencia recurrida, declarando, en su lugar, y por las mismas razones, la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, por no ser ajustada a Derecho la resolución impugnada y los actos que confirma, sin que se aprecien circunstancias para una imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en este recurso.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Estimar el recurso de casación interpuesto por el Procurador de los Tribunales Don Isacio Calleja García en nombre y representación de COMPETROL S.A., contra la sentencia, de fecha 10 de marzo de 2003, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 48/01, sentencia que se casa y anula.

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 2 de noviembre de 2000, por la que se acordó desestimar el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de fecha 31 de marzo de 1998, recaída en expedientes 41/5065/95 y acumulados 41/7407/95 y 41/7464/95, en concepto de Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, IVA, intereses de demora y sanción por infracción grave, con la consiguiente anulación de dicha resolución y de las liquidaciones confirmadas en los acuerdos del Jefe de la Dependencia Regional de Andalucía de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria de los que trae su causa.

No hacer expresa imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en este recurso.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.