STS, 28 de Junio de 2010

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, dictó sentencia de 19 de febrero de 2003, que contiene el siguiente fallo: " PRIMERO.- Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad TIGOTAM PROMOTORA, S.A., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, de fecha 30 de noviembre de 1999, por la que se desestiman las reclamaciones 35/02728/98 y 35/03339/98, formuladas en relación con liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. SEGUNDO.- No hacer especial pronunciamiento sobre costas."

Notificada la sentencia, se presentó escrito 20 de diciembre de 2004 por la representación procesal de la TIGOTAM PROMOTORA, S.A interponiendo recurso de casación para la unificación de doctrina, interesando se tuviera por interpuesto y, previos los trámites preceptivos, se eleve los autos a la Sala 3ª del Tribunal Supremo, a fin de que dicte sentencia por la que, casando y anulando la de instancia, se declare la estimación del recurso contencioso-administrativo de instancia con la consecuente anulación de la Resolución del TEAR de Canarias así como de las liquidaciones giradas a la recurrida por el concepto tributario Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados a que ésta se refería.

El Abogado del Estado, por escrito de 28 de noviembre de 2005, solicitó que se tuviera por formulada su oposición a dicho recurso, interesando la desestimación del recurso, confirmando la doctrina y criterio de la sentencia recurrida, dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Canarias, de fecha 19 de febrero de 2010, con imposición de costas.

Recibidas las actuaciones, por providencia de 29 de abril de 2010, se señaló para votación y fallo el 23 de junio de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 19 de febrero de 2003, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, en el recurso contencioso administrativo 316/2000, sobre liquidación tributaria en concepto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias de 30 de noviembre de 1999, desestimatoria de la reclamación deducida frente al Acuerdo liquidatorio nº NL 5217/1996 dictado por la Oficina Liquidadora, de fecha de 21 de noviembre de 1996, por importe de 10.435.858 pesetas.

- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV (arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004, "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005, señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia (art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

En cualquier caso, aun cuando se estimara que concurren las identidades requeridas, el recurso tampoco podría acogerse cuando la doctrina correcta fuese, precisamente, la que se contiene en la sentencia combatida.

En el presente caso, el análisis de la Sentencia de 19 de febrero de 2003 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, objeto de recurso, y de la sentencia de 5 de julio de 1996 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, que se cita como contraste, pone claramente de manifiesto que, aun cuando los hechos como los razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias pudieran ser parangonables, sin embargo, la doctrina que contiene la sentencia combatida es la correcta a la luz de los más recientes pronunciamientos que sobre la materia ha emitido esta Sala.

Así, la Sentencia de 19 de febrero de 2003, asumiendo la tesis mantenida por la Inspección de los Tributos sostiene en primer lugar y en relación con la determinación del dies a quo a partir del cual debe computarse el plazo de prescripción, que la referida fecha nunca puede ser anterior al 4 de septiembre de 1992, teniendo en cuenta la naturaleza provisional del reconocimiento de los beneficios fiscales contemplados en las transmisiones de solares para la construcción de edificios en régimen de protección oficial, valorando las razones de equidad, así como la sin duda legítima finalidad de prevenir o evitar posibles fraudes o abusos de derecho, por lo que en tales supuestos de reconocimiento o concesión provisional del beneficio fiscal por plazo de tres años, el plazo de prescripción habría de comenzar a computarse una vez transcurrido ese plazo de tres años, fundándose para ello en que hasta ese momento no sería ejercitable el derecho de la Administración. Por otra parte, y al margen de lo anterior, la sentencia recurrida considera infundados los argumentos de la recurrente destinados a negar los efectos interruptivos del requerimiento efectuado por la Administración el 19 de septiembre de 1994 para que aportase la cédula de calificación de las viviendas de protección oficial a que inicialmente iban destinadas los terrenos, "Y sin que esta Sala entienda la imputación que la parte actora efectúa de carencia de fundamentación jurídica de tal requerimiento, por haberse referido el mismo a la cédula de calificación definitiva, en lugar de a la provisional. Pues, no habiéndose comunicado por la entidad demandante a la Oficina Liquidadora el cambio de destino de los terrenos, lo lógico es que dicho órgano administrativo requiriese la cédula de calificación definitiva, habida cuenta del tiempo ya entonces transcurrido desde la adquisición de los terrenos con la finalidad de construir viviendas de protección oficial. Y siendo todo ello así, es ya ocioso examinar los posibles efectos interruptivos de la prescripción de las posteriores y abundantes actuaciones administrativas, anteriores a la liquidación aquí impugnada, efectos que la parte actora va negando con argumentos cuando menos discutibles. Pues, habiéndose interrumpido el plazo el 19 de septiembre de 1994, y aunque ninguna de todas esas actuaciones administrativas posteriores, o de los recursos interpuestos contra las mismas por la parte actora, hubiese tenido eficacia interruptiva alguna, es obvio que al notificarse el 14 de octubre de 1998 la liquidación del 9 de octubre inmediatamente anterior aquí impugnada, no habían transcurrido todavía los cinco años que todavía establecía en ese momento -la reforma introducida al efecto por la Ley 1/1998 no entró en vigor hasta el 1-1-1999- el artículo 64 .a) de la Ley General Tributaria . Razones todas ellas por las que sin duda procede desestimar el presente recurso contencioso-administrativo"

A este respecto, y como avanzábamos anteriormente, esta Sala, en Sentencia de 16 de octubre de 2006, recogiendo el sentir de precedentes jurisprudenciales que cita, ha establecido una doctrina inequívoca en torno a la determinación del dies a quo a efectos prescriptivos en el marco de la promoción de viviendas de protección oficial, señalando al respecto:

"SEGUNDO .- En el presente caso, el recurrente señala como sentencia de contraste -a la que contradice la impugnada- la dictada por esta Sala y Sección con fecha de 4 de junio de 1994. Y es cierto que en dicha sentencia se abordaba la duda suscitada en relación con una compraventa que disfrutaba de una bonificación que dependía del cumplimiento de una determinada condición, cual era que se edificasen viviendas de protección oficial y se obtuviera la calificación definitiva dentro del plazo de tres años de la solicitud del beneficio. Se constató entonces que algunas sentencias de Tribunales Superiores de Justicia entendían que el plazo de prescripción del derecho de la Administración había de comenzar a contarse después de transcurridos los referidos tres años, pero no se aceptaba tal tesis y se rechazaba por aplicación de lo dispuesto en la legislación del Impuesto. Se decía que el artículo 3 del Reglamento de 29 de diciembre de 1981, en su párrafo 2 precisaba que siempre que la ley concediese una exención o reducción cuya definitiva actividad (sic) dependiera del ulterior cumplimiento por el contribuyente de cualquier requisito por aquella exigido, la Oficina liquidadora haría figurar en la nota en que el beneficio fiscal se hiciera constar por el total importe de la liquidación que hubiere debido girarse de no mediar la exención o reducción concedida. Los Registradores de la Propiedad o Mercantiles debían hacer constar por nota marginal la afectación de los bienes transmitidos al pago del expresado importe, para el caso de no cumplirse en los plazos señalados por la Ley que concedió los beneficios los requisitos en ella exigidos para la definitiva efectividad de los mismos.

Se concluía que era obligación del liquidador practicar la correspondiente liquidación y hacer constar la afectación de los bienes al pago de tal liquidación que debió practicarse dentro del plazo de cinco años.

Ahora bien, la sentencia impugnada no ignora el criterio de la sentencia ofrecida de contraste sino que conscientemente se separa de él considerando que no es doctrina consolidada, pues, antes bien, y confirmando la tesis que ella sostiene, cita la sentencia de esta Sala de 30 de abril de 1998 .

La parte recurrente sostiene que existe un manifiesto desacuerdo interpretativo entre el criterio de la Sala de la Audiencia Nacional y el seguido por el Tribunal Supremo en su sentencia de 4 de junio de 1994, puesto que, mientras en la primera inicia el plazo de prescripción de cinco años a partir de la finalización del periodo de tres años en que se produce una liquidación provisional, por razón de la exención de que disfrutan las viviendas de protección oficial, en la dictada por este Tribunal, se afirma con toda rotundidad que dicho plazo de cinco años, es el general y por tanto, su inicio se computa desde el transcurso de treinta días que tiene el sujeto pasivo para liquidar el impuesto de transmisiones patrimoniales.

Y ello debe se así, según el recurrente, "porque, en definitiva, la comprobación de valores no [es] sino una de las varias operaciones mediante las que se llega a la práctica de la liquidación, por lo que el plazo máximo para este acto final es de cinco años, debiendo entenderse que todos los actos intermedios deben realizarse, precisamente, dentro de tal plazo.

Hallándonos pues ante un plazo de prescripción, debe precisarse cual sea el dies a quo y cual el dies ad quem, no existiendo dudas respecto al último, esto es, el día final, que es aquél en que se notifica al sujeto el acto final o de liquidación, acto administrativo independiente y susceptible de recursos o reclamaciones.

Pero, por lo que al día inicial del cómputo se refiere, ha de señalarse el de presentación de los documentos en los que se contiene el hecho imponible, en la Oficina Gestora del Impuesto, que en el caso que nos ocupa tuvo lugar el día 10 de febrero de 1987 [...], es evidente que había transcurrido el plazo de cinco años de prescripción para practicar la repetida liquidación, ergo ha de entenderse operado el instituto de prescripción" (sic).

Por otra parte, la representación procesal del recurrente argumenta la inaplicabilidad de la sentencia de este Alto Tribunal de fecha 30 de abril de 1998, citada por la sentencia recurrida. CUARTO .- La actual doctrina de la Sala no coincide, sin embargo, con la tesis de la parte recurrente, sino que su jurisprudencia acoge precisamente la tesis de la sentencia recurrida.

En efecto, en las recientes sentencias de 8 de febrero de 2005 (rec. cas. 6274/1997) y de 7 de marzo de 2006 (rec. cas. para unificación de doctrina núm. 2762/2001 ) tuvimos ocasión de señalar que el "dies a quo" del plazo de prescripción de los cinco años, tratándose del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados correspondiente a la compra de terrenos para la construcción de viviendas de protección oficial no es el de formalización de la escritura y devengo del impuesto, sino el siguiente al transcurso de los tres años legalmente establecidos para la aportación de la cédula de calificación de las viviendas sin verificarlo.

En definitiva, la prescripción comienza, -en términos de la indicada sentencia- cuando caduca la exención por el transcurso del plazo de 3 años concedidos para la presentación de la Cédula y durante el que está impedida la Administración para actuar por imperativo legal. Se aceptaba la argumentación del Abogado del Estado, según la cual "la prescripción comienza desde la fecha en que finaliza el plazo de pago voluntario (ex artículo 65.b de la LGT ), y, por tanto, para aquel contribuyente que ha obtenido una exención provisional que caduca y que queda sin efecto en una determinada fecha, el plazo de pago voluntario no termina el día en que se efectuó la transmisión inicialmente exenta, sino en la fecha de tres años posterior en que se incumplió el requisito de la exención, más el plazo reglamentario de pago[...] La prescripción implica, siempre, una dejación, inactividad o paralización voluntaria del interesado, situaciones que no pueden ser apreciadas cuando [...] la Administración acreedora no goza aún (durante los 3 años comentados) de un derecho exigible. En definitiva, como durante el plazo de los 3 años en que la exención operaba provisionalmente la Administración no podía por imperativo legal ejercitar su derecho liquidatorio, tal plazo no puede conceptuarse como un tiempo computable como de paralización a efectos de la sanción prescriptiva"(sic).

En atención a los razonamientos expuestos, y habida cuenta de que la doctrina correcta es la que sostiene la sentencia combatida, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.