Resolución nº 00/1981/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 7 de Abril de 2010

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, a la fecha arriba indicada (07/04/2010), en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resoluciónante este Tribunal Económico Administrativo Central, promovida por X, S.L. con C.I.F.: ..., y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Acuerdo de liquidación dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la A.E.A.T., en fecha 11 de febrero de 2009, relativo al Impuesto sobre Sociedades, periodo 2005, cuantía 3.058.363,89 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En fecha 28 de noviembre de 2008, la Dependencia Regional de Inspección de ... de la AEAT, incoó a la reclamante acta de disconformidad, modelo A02, nº ..., por el Impuesto sobre Sociedades, periodo 2005, emitiéndose en igual fecha el preceptivo informe ampliatorio.

No presentadas alegaciones, la Jefa de la Oficina Técnica dictó en 11 de febrero de 2009, notificado en 17 de febrero de 2009, acuerdo de liquidación del que resultaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 3.058.363,89 € de los que 2.630.788,66 € correspondían a cuota y 427.575,23 € a intereses de demora.

SEGUNDO.-Del acta, informe y acuerdo derivaba lo siguiente:

1) Que las actuaciones se iniciaron mediante comunicación notificada en 25 de enero de 2008, habiendo tenido carácter general. Que a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras del art. 150 de la Ley 58/2003, del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no debían computarse 109 días por dilación imputable a la interesada desde 20 de junio de 2008 hasta 7 de octubre de 2008, consecuencia de solicitud por la misma de aplazamiento de actuaciones.

2) Que la actividad principal desarrollada por el obligado tributario se clasificaba en el epígrafe ... del I.A.E. , Producción de ...

3) Transmisión de elementos del activo:

3.1) Por escritura pública de fecha 14 de marzo de 2005, X, S.L. transmitió el parque eólico "... por un importe de 15.750.000 €, ascendiendo la plusvalía contable derivada de la transmisión a 11.593.583,10 € y practicándose un ajuste extracontable negativo de 140.382,20 € correspondiente a la corrección monetaria del art. 15.10 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS).

3.2) Por escritura pública de fecha 14 de marzo de 2005, X, S.L. transmitió los derechos dimanantes de la titularidad de una autorización administrativa para la construcción de un parque eólico denominado "... por un importe de 2.043.073,91 €, ascendiendo la plusvalía contable derivada de la transmisión a 1.703.869,31 € y practicándose un ajuste extracontable negativo de 3.116,89 € correspondiente a la corrección monetaria contemplada en el artículo 15.10 del TRLIS. Estos importes figuraban contabilizados en la cuenta 771001999 denominada "Beneficios procedentes inmovilizado material. ...".

4) Beneficio fiscal aplicado: La plusvalía contable de ambas transmisiones ascendió a 13.297.452,41 €, y el ajuste extracontable negativo conjunto realizado a 143.509,11 €, correspondiente a la corrección monetaria. Por consiguiente, la plusvalía tributable fue de 13.153.943,30 €, acogiéndose a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del art. 42 del TRLIS, practicando en el ejercicio 2005 una deducción en la cuota íntegra del 20% de la plusvalía tributable, ascendiendo a 2.630.788,66 €.

5) Operaciones societarias efectuadas por X, S.L.: En escritura pública de fecha 28 de diciembre de 2005, otorgada por la sociedad Y, S.A. se recogían las siguientes operaciones:

5.1) Primer aumento de capital social de Y, S.L. por importe de 57.190 €, pasando de 3.010 € a 60.200 € (2.000 acciones de 30,10 € de nominal), suscribiendo X, S.L. la totalidad de las nuevas acciones (con anterioridad no era socia) mediante aportación del 100% en efectivo metálico, haciéndose con el 95% del capital social. Los otros dos socios detentaban el 5% restante.

En la escritura, y en relación con este aumento de capital, se decía que "....no existe informe emitido por experto independiente, por cuanto la Sociedad carece de patrimonio social no dinerario, lo cual queda claramente reflejado en el balance de transformación aprobado por la Junta General".

5.2) Transformación de la sociedad Y, S.L. en sociedad anónima manteniendo la misma personalidad jurídica y denominación.

5.3) Segundo aumento de capital social de Y, S.A. por importe de 54.010.777,80 €, pasando de 60.200 € a 54.070.977,80 €. Las 1.794.378 nuevas acciones fueron suscritas (con desembolso del 25%) por X, S.L. (589.234 acciones) y por Z, S.L. (1.205.144 acciones). Ambas sociedades estaban vinculadas, ya que esta última y T, S.L. (socia de X, S.L.) tenían los mismos socios, los cuatro hermanos ...

El valor nominal de las acciones suscritas por X, S.L. era de 17.735.943.40 €, si bien sólo se exigía un desembolso mínimo del 25%, por lo que X, S.L. desembolsó 4.448.716,70 €, pasando a detentar el 32,90% del capital social de Y, S.A.

6) Análisis de los balances de situación de Y, S.A. y de W, S.A.

6.1)Analizado el balance de situación a 31 de diciembre de 2005 de Y, S.A. su activo estaba formado, fundamentalmente, por dos cuentas que importaban 54.063.302,64 €, que suponían prácticamente el 100% del total del activo (54.117.365,74 €) de Y, S.A.

- Accionistas (socios) por desembolsos no exigidos: 40.463.223,90 €.

- Tesorería 13.600.078,74 €.

La primera de ellas, representaba el importe pendiente de desembolsar por X, S.L. y Z, S.L. La segunda era el capital desembolsado por ambas y depositado en una cuenta bancaria cuya titularidad correspondía a Y, S.A. Es decir, que la casi totalidad del desembolso efectuado por X, S.L. estaba depositado en una cuenta bancaria de Y, S.A.

Otra cuenta menor de esa sociedad era la correspondiente a "Participaciones en empresas del grupo" (Inmovilizaciones financieras) por importe de 30.891,97 €, que representaba el precio de adquisición de participaciones en el capital social (51%) de la sociedad W, S.A.

6.2) W, S.A. sociedad que se dedicaba, entre otras, a la proyección y puesta en marcha de parques eólicos, estando formado su activo, según balance de situación a 31 de diciembre de 2005, fundamentalmente, por las siguientes partidas que importaban 57.772,68 € y suponían el 96% del total del activo (60.068,08 €):

- Socios parte no desembolsada: 45.150,00 €

- Gastos de primer establecimiento: 6.800,00€

- Tesorería: 5.822,68 €

Esta sociedad tenía en proyecto la construcción de un parque eólico en ..., pero hasta la fecha era sólo un proyecto, no habiendo entrado aún en funcionamiento.

7) Requisito de reinversión: X, S.L. alegaba haber cumplido el requisito de reinversión exigido por el artículo 42 del TRLIS mediante la adquisición de valores representativos de la participación en el capital de la sociedad Y, S.A. (en las dos ampliaciones de capital) que le otorgaban una participación no inferior al 5% sobre el capital social, por lo que consideraba que la deducción practicada por 2.630.788,66 € era procedente.

8) Simulación negocial: Concurrían los tres requisitos de la simulación absoluta:

- Negocio aparente: ampliación de capital que reunía todos los elementos exigidos por la Ley y que no encubría negocio alguno.

- Simulación negocial: se pretendía presentar como reinversión lo que en esencia sólo era un mero trasvase de fondos monetarios de X, S.L. a Y, S.A. puesto que permanecía en la tesorería de esta sociedad la inmensa mayoría del capital desembolsado y el resto estaba constituido por participaciones en la sociedad W, S.A. cuyo activo desembolsado estaba constituido por tesorería, gastos de establecimiento y Hacienda Pública deudor. Es decir, los fondos obtenidos en las transmisiones habían sido invertidos en elementos patrimoniales no aptos para materializar la reinversión.

- Finalidad de engañar a terceros: en este caso la Hacienda Pública, pues lo único que se deseaba con la simulación era un beneficio fiscal ilícito, la aplicación de la deducción fiscal del art. 42 del TRLIS.

9) Conclusiones: Del análisis de las operaciones, la inspección consideraba probado que las operaciones de suscripción de las dos ampliaciones de capital constituían negocios sin causa, que fueron suscritas con la única finalidad de obtener un beneficio fiscal que se concretaba en disfrutar de forma ilícita y artificiosa de la deducción por reinversión, produciéndose un daño a un tercero que era la Hacienda Pública. Desde la perspectiva tributaria se apreciaba la existencia de simulación absoluta, habida cuenta de que la situación inicial y la resultante de la operación era idéntica bajo todo punto de vista salvo el tributario y, en consecuencia, y por aplicación del artículo 16 de la Ley 58/2003 General Tributaria, no era procedente la deducción aplicada por incumplimiento del requisito de reinversión exigido en el artículo 42 del TRLIS.

TERCERO.- Mediante escrito presentado en 17 de marzo de 2009, la interesada interpone frente al anterior acuerdo la presente reclamación económico administrativa. Puesto de manifiesto el expediente, la interesada ha presentado en 18 de junio de 2009 escrito realizando las siguientes alegaciones:

Que el grupo empresarial al que pertenece X, S.L. se viene dedicando a la actividad de producción de ... Que la sociedad Y, se hallaba tramitando, en el ejercicio 2005, dos ambiciosos proyectos:

- Un parque eólico en país A, diseñado para la exportación de energía a país B, siendo su objetivo alcanzar una capacidad instalada de ... habiéndose obtenido ya las solicitudes de interconexión a estos efectos, siendo uno de los mayores proyectos eólicos en ejecución del mundo; y

- Una central térmica de Ciclo Combinado en ... cuya puesta en marcha tendrá un importante y muy positivo impacto socioeconómcio en la región donde se proyecta su instalación.

Que la envergadura de estos proyectos requiere, para ser acometidos, el apoyo de socios externos y de entidades financieras, las cuales exigen, para la promoción de proyectos de energía de estas características, la aportación de un mínmo del 30% de la inversión bajo la forma de fondos propios. Que la ejecución del aumento de capital en Y suscrito por X, S.L. en 2005 permitió a aquélla dotarse de la solvencia necesaria para impulsar proyectos energéticos.

Que los dos proyectos descritos se encuentran en ejecución a día de hoy, han supuesto una inversión empresarial productiva para el grupo al que pertenece X, S.L. y se prevé que sea más productiva en ejercicios futuros, lo que se ha acreditado en las actuaciones inspectoras aportando diferentes documentos y medios de prueba entre los que destaca el informe emitido por la firma de Servicios Profesionales V que analizó los dos proyectos. Que se detallan en el informe las fases en las que se encuentran los proyectos, así como las diferentes inversiones previstas para cada una de ellas y ya realizadas, y los logros conseguidos gracias a los desembolsos realizados, de manera que la inspección ha conocido de primera mano la realidad de los proyectos, al igual que lo puede conocer el Tribunal. Que estos proyectos requieren un tiempo de ejecución relativamente largo y generan rendimientos a medida que se van ejecutando las fases de su desarrollo. Que por ello la actividad desarrollada por Y no tuvo reflejos en sus ingresos de 2005 pero sí lo tiene en la fecha actual. Que dichos proyecyos están muy avanzados poseyendo la reclamante varias valoraciones de las inversiones realizadas hechas por terceros que pretenden entrar en ellos mediante inversiones adicionales.Que la inspección no ha tenido en cuenta la justificación económica y empresarial de los proyectos energéticos y su funcionamiento a través de diversas fases, las cuales se van financiando mediante la inversión en elementos concretos.

Que la operación de reinversión debe analizarse a la luz de la normativa vigente en el ejercicio en que ésta se produjo, 2005, que no limita la inversión en sociedades previamente participadas, cumpliendo la misma todos los requisitos exigidos por la normativa. Que cuando la ley es clara, la inspección no puede extralimitarse y añadir requisitos adicionales a los establecidos legalmente.

Que la motivación económica en la operación se ha justificado ante la inspección. Que es lógico que Y aún no tenga ingresos y, por tanto, actividad en el ejercicio 2005, ya que los proyectos que está llevando a cabo no son susceptibles de generar flujos de caja a corto sino a largo plazo. Que la carencia de ingresos no significa carencia de actividad, porque los esfuerzos que Y ha llevado y está llevando a cabo para promover instalaciones y los compromisos de inversión adquiridos son inmensos. Que la reinversión ejecutada persigue una clarísima e indubitada finalidad productiva, porque pocos negocios ofrecen beneficios potenciales tan atractivos como los destinados a la promoción y explotación de instalaciones de generación de energía a través de fuentes renovables.

Que se trata el presente de un supuesto de economía de opción.

Que no se ha producido simulación, existiendo sólo contratos reales y no aparentes. Que la inspección no ha probado la simulación: Que la inspección no ha tenido en cuenta los informes técnicos que explican, cuantifican y periodifican las importantes inversiones que está haciendo ... Eólica en el campo energético, ni siquiera los menciona. Que el Tribunal Central en diversas Resoluciones relativas a casos prácticamente idénticos ha admitido estas reinversiones. Que la liquidación vulnera el principio de seguridad jurídica

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-Concurren en la presente reclamación los requisitos de legitimación, competencia y formulación en plazo presupuesto para su admisión.

SEGUNDO.-La cuestión planteada se centra en determinar si la reinversión en acciones efectuada por la interesada cumple con los requisitos para gozar de la deducción establecida en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

TERCERO.- El artículo 42 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en su redacción vigente en el ejercicio 2005, disponía que:

"1. Artículo 42. Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

1. Deducción en la cuota íntegra.

   Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

   Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.

   Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

   No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.

2. Elementos patrimoniales transmitidos.

   Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:

   1. Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.

   2. Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

   No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.

   A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.

3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

   Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

   1. Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

   2. Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de aquellos.

   No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.

4. Plazo para efectuar la reinversión.

   1. La reinversión deberá realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo. Cuando se hayan realizado dos o más transmisiones en el período impositivo de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de toda clase de entidades, dicho plazo se computará desde la finalización del período impositivo.

      La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.(...)

   3. La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la reinversión. Cuando la reinversión se haya realizado antes de la transmisión, la deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en el que se efectúe dicha transmisión.

5. Base de la deducción.

   La base de la deducción está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se haya integrado en la base imponible. A los solos efectos del cálculo de esta base de deducción, el valor de transmisión no podrá superar el valor de mercado.(...)

   Tratándose de elementos patrimoniales a que hace referencia el párrafo a) del apartado 2 de este artículo la renta obtenida se corregirá, en su caso, en el importe de la depreciación monetaria de acuerdo con lo previsto en el apartado 10 del artículo 15 de esta ley.

   La reinversión de una cantidad inferior al importe obtenido en la transmisión dará derecho a la deducción establecida en este artículo, siendo la base de la deducción la parte de la renta que proporcionalmente corresponda a la cantidad reinvertida.(...)".

   CUARTO.- La Inspección entiende que la suscripción de acciones de la entidad Y, S.L. no puede considerarse como elemento idóneo para materializar las reinversiones, y basa su regularización en la existencia de "simulación absoluta" en la ampliación de capital realizada, con el fin de poder gozar del beneficio de la deducción por reinversión. Considera la inspección que la situación final es idéntica a la inicial bajo todo punto de vista salvo el tributario.

   En relación con la posibilidad de que la reinversión realizada al amparo de lo dispuesto en el art. 42 del TRLIS, pueda materializarse en participaciones en entidades vinculadas, ya se ha pronunciado con anterioridad este Tribunal, en contra del criterio manifestado tanto por la Inspección, como por la Dirección General de Tributos.

   Así, en Resolución de fecha 13 de mayo de 2009 (R.G. ...), este Tribunal señaló:

   "Así, tal y como se señaló en Resolución de fecha 9 de octubre de 2008:

   "Cuando la normativa (nos referimos a la vigente antes de la redacción de esta materia -art. 42 del TRLIS, equivalente al antiguo art. 36 ter - por la Disposición Final 2ª 22 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, vigente a partir de 1 de enreo de 2007) alude a reinversion, únicamente especifica claramente los requisitos relativos a bienes en los que se ha de reinvertir y plazo para ello. No se establece exigencia alguna en relacion a la no existencia de vinculacion entre las entidades que intervienen en la operación cuando la reiversión se realiza en la toma de participación en el capital de otra entidad,a diferencia de otros casos en los que claramente la normativa ha llevado a cabo tal precisión en orden a excluir los supuestos de vinculacion o pertenencia al mismo grupo, etc. El expresado artículo es claro y en absoluto establece tal requisito, limitándose a exigir, según tiene dicho este Tribunal en resoluciones tales como las de 05-12-2007 (RG 1804/06) y 28-02-2008 (RG 2030/06), que la inversión se realice en valores representativos del capital social "de toda clase de entidades", siempre que éstas no sean residentes en territorios calificados como paraísos fiscales. Y dichos requisitos sin duda se cumplen en la inversión realizada por la recurrente mediante la adquisición de participaciones sociales de un sociedad de responsabilidad limitada residente en España. Que duda cabe que se ha reinvertido en participaciones que otorgan una participación no inferior al 5%, lo que ha supuesto por parte de la reclamante la adquisicion de la propiedad de la participación, adquisición a la que no puede negarse en este sentido el caracter de reinversión. La conclusión de la Inspección, como fundamento de la negación del beneficio fiscal, de que la única razón de ser de la operación sea la consecución de una ventaja fiscal, de no estar avalada por el tenor de la norma, como sucedía por ejemplo en el caso de los beneficios del Título VIII, Capitulo VIII de la misma Ley 43/1995, sólo podría hacerse efectiva apelando a la existencia de simulación, fraude de ley u otro negocio anómalo, cauces que, no habiendo sido abordados por la Inspeccion, este Tribunal no entra a pronunciarse sobre su hipotética procedencia".

   Por ello, dichas participaciones deben considerarse aptas para la reinversión de acuerdo con la normativa aplciable al caso, no siendo, pues, correcta la regularización efectuada por la inspección, que ha de ser anulada".

   Pues bien, en el presente, nos encontramos en un caso en el que la inspección en su regularización ha apelado a la simulación, por lo que, tal y como se señalaba en las citadas resoluciones, debe analizarse en la presente si realmente los hechos y actuaciones que se han puesto de manifiesto en el transcurso del procedimiento pueden ser calificados como constitutivos de simulación, tal y como mantiene la inspección .

   QUINTO.-En relación a la simulación, el artículo 16 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria, establece:

   1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

   2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

   3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los: intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.

   (Anteriormente, el artículo 25 de la Ley 230/1963, General Tributaria, según la redacción dada al mismo por la Ley 25/1995, de 20 de julio, disponía:

   "En los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes, con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados". )

   El Tribunal Supremo (TS), en Sentencia de 4 de julio de 1998, manifiesta que "La correcta calificación de un contrato ha de hacerse no en razón del resultado que, por unas u otras circunstancias, haya llegado a producirse, sino en función del verdadero fin jurídico (actual o potencial) que los contratantes pretendían alcanzar con el mismo o, lo que es igual, de la verdadera intención que los contratantes tuvieron al celebrarlo".

   Los negocios simulados constituyen un tipo de negocio anómalo en los cuales existe una contradicción entre la voluntad interna y la voluntad declarada, de forma que de esta contradicción nace un negocio que se califica de aparente. Este negocio aparente puede encubrir otro negocio, cuando la simulación es relativa, o puede no encubrir negocio alguno, cuando la simulación es absoluta y las partes, en realidad, no quisieron celebrar negocio alguno, a pesar de su manifestación de voluntad en sentido contrario. Como ha declarado reiteradamente la jurisprudencia del TS, la simulación contractual es un vicio de la declaración de voluntad en los negocios jurídicos, por el que ambas partes de común acuerdo y con el fin de obtener un resultado frente a terceros (que puede ser lícito o ilícito) dan a conocer una declaración de voluntad distinta de su querer interno. La cuestión está subsumida en el tratamiento de la causa y, en particular, en los artículos 1.275 y 1.276 del Código Civil, relativos a los contratos sin causa o celebrados con expresión de causa falsa. En la simulación, el negocio aparente no puede desplegar sus efectos, aunque sí puede producirlos el negocio encubierto o disimulado, si lo hay y reúne todos los requisitos materiales y formales para su validez. Que habida cuenta de que la simulación constituye la confección artificiosa de una apariencia destinada a velar la realidad que la contradice, es obvio que la prueba de la simulación encierra una gran dificultad, pues en el negocio simulado suelen concurrir todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica y, por tanto, la prueba ha de basarse en presunciones que fundamenten la convicción de la existencia del negocio simulado.

   Tal y como ha manifestado el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 13 de junio de 2006, el problema que se plantea cuando nos encontramos ante un supuesto de simulación es que "rara vez se presentan pruebas directas, por lo que ha de hacerse uso de las presunciones, a fin de alcanzar la certeza de la existencia o no, veracidad o no y de la licitud o ilicitud de la causa en los negocios jurídicos de referencia"...... "Como señala la STS de 13 de octubre de 1987 son grandes las dificultades que encierra la prueba de la simulación de los contratos por el natural empeño que ponen los contratantes en hacer desaparecer todos los vestigios de la simulación y por aparentar la existencia, veracidad y licitud del contrato como cierto y efectivo reflejo de la realidad; lo que obliga, en la totalidad de los casos, a apreciar la simulación de la prueba indirecta de las presunciones".

   A estos efectos, el artículo 108 de la ley 58/2003 dispone que:

   "Artículo 108. Presunciones en materia tributaria.

1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.

2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".

   Conforme a la doctrina de este Tribunal Central consagrada en numerosas resoluciones, tal enlace se da cuando concurren los tres requisitos siguientes:

   1. Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permita considerar ésta en un orden lógico, como extremadamente posible.

   2. Precisión o, lo que es lo mismo, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse.

   3. Concordancia entre todos los hechos conocidos, que deben conducir a la misma conclusión.

   SEXTO.-Las conclusiones a las que llegó la inspección y que sirvieron de base a la regularización practicada determinaban que las ampliaciones de capital efectuadas por la sociedad Y, S.A. constituían operaciones jurídicas o negocios simulados celebrados únicamente para que X, S.L. gozara de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios de dicho artículo, con el consecuente ahorro fiscal.

   La conclusión de la inspección se basa en los hechos y circunstancias que han quedado reseñados en el Antecedente de Hecho Segundo de la presente resolución, y que se pueden resumir en los siguientes:

   1) Las transmisiones de las cuales derivan las plusvalías que se acogieron a la deducción por reinversión tuvieron lugar en 14 de marzo de 2005.

   2) La desproporcionalidad de las ampliaciones de capital realizadas, al pasar de 3.010 € a 54.070.977,80€, teniendo lugar ambas ampliaciones sucesivamente en igual fecha, 28 de diciembre de 2005. (aumentó en un 1.796.378%).

   3) En dichas ampliaciones de capital, los restantes socios renuncian a su derecho de suscripción preferente: En la primera, X, S.L. se hace con el 95% del capital social.

   "Se ha reconocido a los socios el derecho a asumir un número de las nuevas participaciones sociales proporcional al valor nominal de las que poseen, no obstante lo cual y ante la propia Junta se realizó la expresa renuncia al ejercicio del derecho de asunción preferente, por parte de todos y cada uno de los asistentes a favor de la mercantil X, S.L. lo que aceptó la Junta, absteniéndose, por tanto, de establecer las condiciones de ejercicio de tal derecho." (pag 184 del expte)

   Y asimismo, en la segunda se produce nuevamente tal renuncia en favor de X, S.L. y Z, S.L., estando ambas sociedades vinculadas ya que esta última y T, S.L. (socia de X, S.L.), tienen los mismos socios

   4) Reinversión en participaciones de una sociedad respecto de la cual, según se hizo constar en la escritura "no existe informe emitido por experto independiente, por cuanto la Sociedad carece de patrimonio social no dinerario, lo cual queda claramente reflejado en el balance de transformación aprobado por la Junta General."

   5) Con las ampliaciones de capital, según resulta del balance de situación a 31 de diceimbre de 2005, el activo de Y asciende a 54.117.365,74 €, con el siguiente desglose:

   - Participaciones en empresas del grupo (Inmovilizaciones financieras): 30.891,97 €.

   - Accionistas (socios) por desembolsos no exigidas: 40.463.223,90 €.: importe pendiente de desembolsar por X, S.L. y Z, S.L.

   - Tesorería:13.600.078,74 €: supone la casi totalidad del desembolso efectuado por X, S.L.

   La interesada alega la inexistencia de simulación. Manifiesta que las ampliaciones de capital respondían a la necesidad de dotar a Y de la solvencia necesaria para impulsar proyectos energéticos, en concreto dos: la construcción de un parque eólico en país A participando Y a través de R (sociedad de país A); y una central de ciclo combinado en ..., a través de la sociedad W, S.A. Sin embargo, de la documentación aportada y de las alegaciones resulta que:

   1) En cuanto a la central de ciclo combinado en ..., a la fecha en que se dicta el acuerdo de liquidación (febrero de 2009)- y asimismo a la fecha en que se realizan las alegaciones ante este Tribunal - no ha entrado en funcionamiento ninguna central. Frente a la gran inversión realizada, la participación de Y en W, S.A. en los ejercicios 2005, 2006 y 2007 asciende a 30.891,97€, ascendiendo el total activo de esta sociedad a 31 de diciembre de 2005, a 60.068,08€, del cual el 96% eran "Socios parte no desembolsada", "Gastos de primer establecimiento" y "tesorería"; a 113.889,23€ a 31 de diciembre de 2006; y a 149.153,89€ a 31 de diciembre de 2007.

   2) En cuanto al proyecto en país A, frente a la gran inversión realizada, la participación de Y en R en los ejercicios 2005, 2006 y 2007 asciende a 0€, 577.000€ y 780.312,817€, respectivamente. A la fecha en que se dicta el acuerdo de liquidación (febrero de 2009)- y a la fecha en que se realizan las alegaciones ante este Tribunal - no ha entrado en funcionamiento ningún parque eólico.

   La interesada alega que se trata de proyectos a largo plazo que pasan por distintas fases; que ello se acredita con el informe emitido por la firma Servicios Profesionales V que los analizó, detallando las fases e inversiones en cada una de ellas; que se han realizado ya diversas inversiones de las que posee valoraciones; y que la actividad desarrollada por Y no tuvo reflejos en sus ingresos de 2005 pero sí lo tiene en la fecha actual. Sin embargo, ni dicho informe consta en el expediente que obra ante este Tribunal, ni tampoco la interesada aporta las valoraciones de las inversiones que dice, se han realizado, que acrediten las mismas, su cuantía así como los ejercicios en que se realizaron, ni tampoco prueba los ingresos que alega estar obteniendo como consecuencia de esas inversiones. Analizadas las diligencias extendidas en las que se hace constar la documentación aportada por la interesada, no consta en ellas la aportación del reseñado informe. La interesada tampoco ha manifestado en ningún momento que el expediente estuviera incompleto. La documentación aportada recogida en las diligencias de 23 de abril de 2008, de 26 de mayo de 2008 y de 3 de junio de 2008, consiste, básicamente, en cartas de intenciones y en los balances de situación a 31 de diciembre de 2005, 2006 y 2007. En cuanto a estos, debe destacarse que, en cuanto a Y a 31 de diciembre de 2006 el saldo de la cuenta tesorería era 539.714,82€ mientras que el de "Inversiones financieras temporales " pasa de 0€ a 31 de diciembre de 2005 a 12.056.390 € a 31 de diciembre de 2006. A 31 de diciembre de 2007 el saldo de la cuenta tesorería es 85.573,60 € y el de "Inversiones financieras temporales " de 13.201.648,93€. Por otra parte, en diligencia de 20 de junio de 2008 la interesada solicitó aplazamiento para recabar y obtener documentación relativa a las inversiones relacionadas con la sociedad R, no constando que dicha documentación fuera aportada posteriormente.

   Pues bien, examinados los hechos, alegaciones y fundamentos de derecho que constan en el expediente, resulta patente para este Tribunal que los efectos realmente queridos y buscados no eran otros que el de obtener, del conjunto de operaciones, una menor tributación o ahorro fiscal, a través de la suscripción de las ampliaciones de capital, aplicándose la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del art. 42 del TRLIS, cuando en realidad en lo que se reinvertía era en elementos no aptos para gozar de tal deducción, por ser clara la inexistencia de causa del negocio externo de la ampliación de capital llevado a cabo por las partes.

   Así, y con el fin de conseguir una menor tributación de los beneficios extraordinarios obtenidos, se realizaron por Y dos ampliaciones de capital, reinvirtiéndose en las participaciones emitidas con ocasión de las mismas, aportando para dicha suscripción metálico que pasó a conformar, básicamente, el patrimonio de dicha entidad, junto con la cuenta Accionistas por desembolsos no exigidos

   La ampliación de capital, considera esta Sala, con la finalidad de materializar la reinversión en elementos patrimoniales excluidos del artículo 42 del TRLIS LIS( tesorería) y obtener una menor tributación, difiere sustancialmente de la causa típica a la que respondería la operación efectuada, que sería la obtención de recursos para la realización de actividades económicas, modificar la estructura financiera de la sociedad sustituyendo fondos ajenos por fondos propios o consolidar beneficios no distribuidos que figurasen como reservas libres en sus balances, al permanecer los fondos aportados o inactivos o reinvirtiéndose fundamentalmente en inversiones financieras temporales, debiendo ser por tanto rechazados los efectos jurídico-tributarios pretendidos por la interesada.

   Las circunstancias concurrentes nos llevan a la conclusión de que nos encontramos ante un "negocio simulado", en la medida en que la ampliación de capital efectuada es ficticia. Su finalidad fue obtener un beneficio fiscal que no se habría obtenido de no llevarse a cabo la ampliación, habiéndose probado por la inspección que en los ejercicios posteriores a las ampliaciones de capital no se realizaron los desembolsos pendientes por los accionistas y Y se limitó prácticamente a invertir la tesorería en inversiones financieras temporales, no destinando los fondos recibidos al desarrollo de una actividad económica. Y la interesada no aporta prueba que desvirtúe lo probado por la inspección, -posibles inversiones o actividad económica desarrollada posteriormente por Y, S.L. con los recursos obtenidos que acredite la existencia de causa en las ampliaciones- en definitiva, que desvirtúe que no se trata de una apariencia o ficción creada para una puntual reinversión.

   En consecuencia, y en aplicación del artículo 16 de la ley 58/2003, debe confirmarse el criterio mantenido por la inspección , no considerándose válida a efectos de la deducción, la reinversión consistente en la adquisición de las participaciones de Y, S.A.

   En virtud de lo expuesto,

   ESTE TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la presente reclamación económico administrativa, ACUERDA: DESESTIMARLA, confirmando el Acuerdo impugnado.