STS, 19 de Mayo de 2010
| Ponente | OSCAR GONZALEZ GONZALEZ |
| ECLI | ES:TS:2010:2717 |
| Número de Recurso | 258/2005 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 19 de Mayo de 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecinueve de Mayo de dos mil diez.
En el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 258/2005, interpuesto por Don Jose Pablo
, representado por el Procurador Don Rodrigo Pascual Peña, y asistido de letrado, contra la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede en Burgos, en fecha 4 de febrero de 2005, recaída en el recurso nº 391/2003, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida del Abogado del Estado.
En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede en Burgos, dictó sentencia desestimando el recurso promovido por Don Jose Pablo, contra la Resolución del TEAR de Castilla y León de fecha 28 de mayo de 2003, que desestimó la reclamación económico-administrativa seguida con el nº NUM000 contra el acta de conformidad nº NUM001 incoada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Burgos que contiene liquidación definitiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1996 y que determina una cantidad a ingresar de 67.495,35 euros de los que 58.619,69 corresponden a cuota del impuesto y 8.875,66 a intereses de demora.
Notificada dicha sentencia a las partes, por el recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 16 de junio de 2005 .
Por el recurrente (Don Jose Pablo ) se presentó escrito de interposición en fecha 18 de marzo de 2005, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar dicte sentencia por la que, casando y anulando la de instancia, se modifiquen las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, en el sentido de declarar que siendo válida la cesión operada entre las partes, el auténtico sujeto pasivo es quien ha realizado el hecho imponible y quien realiza el hecho imponible es quien percibe la renta, que en ese caso ha sido la Sociedad "Douroclas, S.L." quien percibió la renta según declaró la propia compradora, todo ello de conformidad con la doctrina asentada sobre los aspectos alegados y atendiendo al sentido de la sentencia invocada como contraria, declarándose por todo ello la anulación de la liquidación recurrida.
Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 6 de abril de 2005, se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO ), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 20 de mayo de 2005, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos, y suplicó se dicte sentencia inadmitiendo o, subisiariamente, desestimando el recurso, confirmando en todo caso la sentencia recurrida, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
Por providencia de fecha 11 de febrero de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 12 de mayo siguiente, en que tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala
La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-León, con sede en Burgos, dictó sentencia en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por don Jose Pablo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León-Sala de Burgos-, desestimatoria de la reclamación seguida contra el acta de conformidad incoada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Burgos que contiene liquidación definitiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1996, y que determina una cantidad a ingresar de 67.495,35 euros de los que 58.619,69 corresponden a cuota del impuesto y 8.875 a intereses de demora.
El Tribunal de instancia consideró como hechos determinantes de su decisión los siguientes:
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Para sustentar su fallo desestimatorio, en la sentencia se razonó que:
sentencia dictada en el recurso contencioso administrativo 392/03, resulta meridianamente claro que con fecha 25 de enero de 1996, don Jose Pablo, actuando como persona física otorgó escritura de compraventa en favor de la mercantil MAHESURI, S.A., en virtud de la cual transmitió a esta sociedad los inmuebles de Alcobendas por un precio total de 170 millones de pesetas. Que con ocasión de ese contrato D. Jose Pablo repercutió el IVA al comprador, expidiendo en ese acto un documento acreditativo de la repercusión del mencionado tributo y que correlativamente D. Jose Pablo computó en su declaración trimestral del IVA del primer trimestre de 1996 el IVA devengado por esa operación.
Bajo ningún concepto cabe entender la más mínima participación de la mercantil DOUROCLAS, S.L. en la operación de 25 de enero de 1996. Ni figura en la escritura pública de compraventa, ni interviene en la repercusión de tributo alguno, ni consta que se actuase en su interés, es más, no existía en esa fecha. Por el contrario, don Jose Pablo actuaba a título personal, fue él quien figura en escritura pública, era él el propietario de los inmuebles, fue quien otorgó documento acreditativo del IVA y fue él quien incluyó en su declaración trimestral el IVA devengado. Las actas de manifestaciones de 28 de marzo de 1996 no son más que simples manifestaciones de parte, que pretenden por otro lado dar una cobertura ciertamente inverosímil y contraria a unos negocios jurídicos amparados en escrituras públicas. Igualmente, son muy atinadas las argumentaciones de la Administración del Estaco cuando advierte que la mercantil DOUROCLAS, S.L. fue constituida mediante la aportación de 500.000 ptas en metálico (su capital) y no mediante la aportación de las fincas que previamente habían vendido, es más no consta acreditado que pese a lo dicho en el acta de manifestaciones, se haya aportado a la sociedad el resto de naves pendientes de venta, con lo que las manifestaciones de las partes se contradicen con los hechos acaecidos. También afina la administración del Estado cuando advierte que el propio recurrente asume la condición de "vendedor real de los inmuebles enajenados el 25 de enero de 1996" a MAHESURI, S.A. en su escrito de demanda.
[...] Con apoyo en lo anterior, la postura de la administración demandada es sólida.
La factura No. 2/96, de fecha 11 de abril de 1996, expedida por la sociedad, DOUROCLAS, S.L. (expediente administrativo folio 119 bis), ofrece el siguiente tenor literal "Madrid, 11 de abril de 1996, factura 2/96, Sr. D. Jose Pablo, N.I.F.- NUM002, c/ DIRECCION000 NUM003, 09004 Burgos.
Por el autoconsumo en la cesión del producto derivado de la venta documentada en factura 1/96.
Importe 29.000.000 Ptas.
16% del IVA 4.640.000 Ptas.
Total 33.640.000 pesetas".
Por su parte, la factura 1/96, existente del folio 119 del expediente administrativo fue expedida el 28 de marzo de 1996 por la mercantil DOUROCLAS, S.L. en favor de MAHESURI, S.A., refiriéndose a la compraventa de 25 de enero de 1996 de las 4 naves comerciales existentes en Alcobendas. Si como se ha dicho, la compraventa de 25 de enero fue otorgada exclusivamente por don Jose Pablo en favor de MAHESURI, S.A., esta factura 1/96 es poco menos que ficticia. No se corresponde con la realidad. DOUROCLAS, S.L. no existía en enero de 1996, no era propietaria ni lo ha sido de los inmuebles, esa compraventa fue otorgada personalmente y en su nombre por don Jose Pablo, quien oportunamente devengó el IVA otorgando el recibo, y lo liquidó al presentar la declaración del primer trimestre de 1996. Y consecuentemente quien de modo efectivo recibió el pago y obtuvo el ingreso que es imputado por la Administración. Y estas circunstancias invalidan a su vez la factura 2/96.
[...] A mayor abundamiento, esta factura 2/96 se expide bajo el concepto "Por el autoconsumo en la cesión del producto derivado de la venta documentada en factura 1/96", lo cual no encuentra su encaje en la legislación vigente.
El art. 9 de la LIVA aplicable expresamente exige para entender el autoconsumo de bienes que esas operaciones se realicen sin contraprestación, lo que no es el caso pues la mercantil DOUROCLAS, S.L. asumió (estipulación segunda) la obligación de pagar todas aquellas cantidades que el recurrente debía satisfacer a la mercantil Caja de Ahorros Municipal de Burgos en concepto de cuotas por la hipoteca. Se fija como límite máximo de 31.900.000 Ptas. Es decir hay contraprestación. Tampoco cabe entender que se trata de un autoconsumo de servicios por análoga razón, siendo aplicable en este caso el art. 12 de la LIVA
. Luego esa pretendida regularización a través de la citada factura tampoco es admisible y en consecuencia resulta que el incremento de gastos que con la misma se intenta justificar es improcedente. [...] No ha lugar a suscitarse controversia en relación con la condición de sujeto pasivo del recurrente pues de conformidad con la jurisprudencia que ambas partes citan no cabe cuestionar los hechos consignados en las actas de conformidad al no plantearse ni tan siquiera la existencia en un error fáctico. La totalidad de los documentos tenidos en cuenta por la administración tributaria para redactar el acta de conformidad recogen la posición de sujeto pasivo del recurrente y por lo tanto se trata de una cuestión cerrada a la discusión. Pero es que a mayor abundamiento tenemos que el propio recurrente en su declaración declaró rendimientos por actividades empresariales, con lo que ahora lo único que se hace es rectificar los datos de los resultados de esa actividad.
Como colofón de todo lo dicho se han de recordar a este respecto las previsiones del art. 36 de la LGT cuando dice que la posición del sujeto pasivo y los demás elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares. Tales actos y convenios no surtirán efecto ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico- privadas.
Cabe decir que el acta encuentra sobradamente motivada, en contra de lo argüido por don Jose Pablo pues, el acta de conformidad expresamente advierte que la factura 2/96 se remite a unas operaciones inciertas (la documentada la factura 1/96). Advierte expresamente que D. Jose Pablo fue quien obtuvo los resultados derivados de la venta real a la mercantil MAHESURI S.A. se trata en consecuencia de una motivación más que suficiente, sin que sea menester que la misma sea extensa.
[...] Llegados a este punto tenemos que el recurrente alega que en todo caso los rendimientos han de recibir el tratamiento de rentas irregulares por el tiempo transcurrido desde que adquirió el solar hasta que se procede a la venta de las naves.
A este respecto tenemos que queda acreditado que el recurrente vino desarrollando la actividad de promotor constructor al menos desde 1993 según los justificantes de gastos que se hacen constar en la diligencia de constancia de hechos de 4 de mayo de 1999, folio 387, hasta 1998 en que se vendieron por el recurrente las últimas naves, con lo que existen en unos casos obras en curso y en otros obras terminadas pendientes de venta que tienen el carácter de existencias finales. Consecuentemente se puede decir que las ventas de las naves se enmarcan dentro del ejercicio de una actividad regular cuyos rendimientos han de tener el carácter de regulares. Como decía esta Sala en la Sentencia 10 de mayo de 2002 "El art. 58 de la Ley 18/1991, de 6 de junio de I.R.P.F . establece una regla general en cuanto a la clasificación de las rentas, de modo que éstas tendrán carácter regular salvo que conforme al precepto siguiente merezcan la consideración de irregular.
El art. 59 determina que: "Serán rentas irregulares: b) Los rendimientos que se obtengan por el sujeto pasivo de forma notoriamente irregular en el tiempo o que, siendo regular, su ciclo de producción sea superior a un año".
El art. 59 de la Ley 18/91, lo que pretende es situar dentro de la categoría de "irregulares" a aquellas rentas que se generen con regularidad sólo en unos años y no en otros, pero no resulta de aplicación en los supuestos en que, pese a generarse rentas a lo largo de varios años, el contribuyente las obtiene de forma constante ejercicio tras ejercicio, porque el precepto de referencia tan sólo pretende atemperar los efectos de la aplicación de una tarifa progresiva a esa rentas que no se corresponden con ciclos de producción continuados; por ello no resulta de aplicación al supuesto que nos ocupa, porque los rendimientos obtenidos por el actor son los propios de su actividad de promoción y venta de edificaciones, apreciándose una continuidad en su percepción, que no justifica el tratamiento fiscal invocado y que de aplicárselo, implicaría un privilegio fiscal frente a otros contribuyentes que se encuentran en la misma situación, lo cual nos llevaría a una aplicación desigual de la Ley del Impuesto, no querida por su articulado, ni por los principios que inspiran la idea de justicia del tributo, habiéndose pronunciado en este mismo sentido el T.S.J. de Andalucía, Sala de Granada, en sentencia de 14-5-01 (El Derecho 2001/34784 ).
En consecuencia pues es conforme a derecho la calificación como rentas regulares de los rendimientos obtenidos por el recurrente de su actividad de construcción y promoción inmobiliaria durante el ejercicio 1996.
[...] Por último se hacen por el recurrente alusiones al procedimiento de inspección que en ningún caso pueden tener virtualidad anulatoria de las actuaciones pues esas dudas que se imputan a la actuación inspectora no resultan del acta de inspección y del posterior informe sin que los retrasos que se dice ha podido sufrir el expediente ya por la emisión del informe de la inspección ya por la resolución de la reclamación tengan virtualidad alguna desde el momento en que no se ha causado indefensión alguna al recurrente que ha tenido perfecto conocimiento de la actuación de la inspección de las bases y fundamentos de la misma habiendo podido alegar cuantos motivos estimó oportunos ante esta jurisdicción".>>
Contra esta sentencia se ha interpuesto recurso de casación para la unificación de doctrina, basado sustancialmente en los motivos de que ha existido una indebida determinación del auténtico sujeto pasivo de la operación, que el beneficio ha sido obtenido por un tercero, y que es improcedente la regularización practicada. En este sentido, indica que el auténtico sujeto pasivo es quien ha realizado el hecho imponible y quien realiza el hecho imponible es quien percibe la renta, en este caso DOUROCLAS S.L., tal como fue declarado por la propia compradora, y ha quedado plenamente acreditado.
Se presenta como única sentencia de contraste la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 11 de diciembre de 2003 .
El Abogado del Estado aduce como excepción a la admisión del recurso que la sentencia que se presenta como contraste no es firme, por lo que la casación debe declararse inadmisible.
Esta excepción debe ser aceptada, pues sin duda, según consta certificado por el Secretario de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, la indicada sentencia "no es firme por haberse interpuesto contra la misma Recurso de casación por el Sr. Abogado del Estado".
En efecto, exige el artículo 97 de la Ley Jurisdiccional que las sentencias invocadas como de contraste sean firmes, lo cual es lógico que así ocurra en un recurso como el presente cuyo objetivo es fijar la doctrina legal correcta entre las contradictorias que aplican las sentencias que son objeto de comparación, doctrina que en el caso de la sentencia de contraste actual no es definitiva, puesto que puede ser modificada en el recurso que se ha interpuesto contra la misma. La mera referencia que se hace a otra sentencia contradictoria no basta, pues hubiera sido necesario, como mínimo, aportar una copia simple de la misma y justificar documentalmente que se ha solicitado una certificación de su firmeza, cosa que no se ha hecho en el presente recurso.
En cualquier caso, el recurso habría sido desestimado al no concurrir las identidades que para su viabilidad exige el artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional . Baste simplemente señalar que se trata en las sentencias comparadas de impuestos distintos (IRPF e IS), que aplican normativa diferente, con base en actas de conformidad en una y disconformidad en otra, con los efectos que esto tiene en relación con la carga de la prueba, según los preceptos que la rigen (art. 61.3 RGIT ). Además las operaciones analizadas no son similares, ya que, como ha quedado expuesto, la aquí examinada es una cesión de obra nueva en interés de una sociedad a constituir, mientras que la objeto de la sentencia de contraste es, como en la misma se afirma, "la percepción de intereses devengados por las denominadas obligaciones bonificadas cuando el perceptor de tales intereses adquiere el derecho a los mismos en virtud de cesión, o más concretamente, de un usufructo temporal constituido por el titular de dichas obligaciones, siendo además tal titular una entidad de crédito".
Procediendo la inadmisión del recurso deben imponerse las costas al recurrente, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 1.000 euros.
En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,
Que declaramos INADMITIR y, por lo tanto, INADMITIMOS el presente recurso de casación para la unificación de doctrina nº 258/2005, interpuesto por Don Jose Pablo, contra la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede en Burgos, en fecha 4 de febrero de 2005, recaída en el recurso nº 391/2003, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.
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