STS, 13 de Abril de 1988

El apelante don Federico prestaba sus servicios por cuenta ajena en la Empresa Nacional del Aluminio (ENDASA), y en el centro de trabajo de Valladolid, siendo trasladado a la factoría que la misma empresa tenía en San Ciprián (Lugo).

El traslado del apelante se verificó como consecuencia de las medidas de reconversión tomadas por el INI para sus diversas empresas, una de cuyas modalidades, a las que el apelante se acogió fue la de traslado a San Ciprián, con baja en Valladolid, respetándose la antigüedad, categoría y condiciones económicas, más una indemnización, que en el caso del apelante fue de la cantidad de

2.461.847 pesetas.

La Delegación de Hacienda de Lugo giró al apelante liquidación por la indemnización percibida, considerándola como cese, pero siendo contratado el que la percibe por otra empresa vinculada a aquélla en un plazo de tres años a partir del despido, liquidación que ascendía a 695.371 pesetas.

Interpuesta reclamación económico-administrativa contra la anterior liquidación, el Tribunal Provincial de Lugo la estimó en parte, considerando que la indemnización percibida formaba parte de lo que el artículo 118 del Reglamento del Impuesto califica como rentas irregulares, por lo que no era procedente aplicarle la tarifa progresiva del Impuesto.

En ejecución de dicha resolución, la Delegación de Hacienda de Vigo practicó nueva liquidación por importe de 489.069 pesetas.

Contra la anterior liquidación y contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo interpuso el señor Federico recurso contencioso-administrativo por entender que la indemnización percibida no estaba sujeta a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuyo recurso fue desestimado por sentencia de la Sala Territorial de La Coruña de 1 de octubre de 1986.

El señor Federico interpuso recurso de apelación contra la sentencia antes dicha, y personado ante esta Sala a mantenerlo, le fue concedido el trámite de alegaciones, que formalizó, exponiendo los hechos hasta aquí extractados e impugnando la sentencia apelada por los siguientes motivos: 1.º Que se infringía el artículo 10.1.a) del Reglamento del Impuesto, que transcribía. Alegaba que la sentencia interpretaba erróneamente el concepto de cese, en el cual nunca interviene la voluntad del empresario, a diferencia de lo que ocurre en el despido, por lo cual, al tratarse de un caso en que interviene únicamente la voluntad del trabajador, no se ha visto obligado a tutelar esa situación a diferencia de lo que ocurre en los despidos o en el traslado, por lo que el cese no tiene compensación indemnizatoria alguna. 2.º Que no se podía calificar de cese la cuestión debatida por haber sido baja en una empresa y alta en otra distinta, ya que no hubo solución de continuidad entre la baja en Valladolid y el alta en San Ciprián, las empresas no son distintas y ha habido una indemnización lo que era incompatible con el cese voluntario. Finalmente no se había tenido en cuenta la ausencia de libre voluntad en la elección de la medida, puesto que si no se aceptaba el traslado, debía de decidirse por la regulación de empleo. 3.º Decía que la única legislación aplicable al caso era la laboral, y en su aplicación se había infringido el artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, ya que de la lectura de este artículo no podía deducirse que la indemnización por traslado quedara reducida a los gastos de traslado, sino que en este punto debía de dejarse libertad a las partes para que pactaran lo que estimaran conveniente a sus intereses. Mencionaba a este efecto convenios colectivos en los que se pactaban fuertes indemnizaciones para casos de traslado. 4.° Alegaba que el artículo 10.2.a), por su carácter excepcionador de una norma general, debía de tener una interpretación restringida y constreñirse a los supuestos para los que ha sido creada, por lo que rechazaba que la sentencia dijera que forzaba la interpretación. Alegaba además que la excepción del artículo 10.2.a) tenía una finalidad clara que era evitar el fraude de ley, porque en otro caso no se entendería porque sólo excepciona cuando el cedido o despedido volvía a trabajar en la misma empresa u otra filial en el plazo marcado, y no en otra cualquiera. Alegaba que la Administración no había demostrado que las dos empresas -la de Valladolid y la de San Ciprián- no fueran la misma -sic- y, por el contrario, no tuvieran -sicla relación de filialidad como lo exigía el precepto citado. Por ello suplicaba que se dictara sentencia revocando la apelada, estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Provincial.

Habiéndose concedido el trámite de alegaciones al Letrado del Estado, lo formalizó, oponiéndose al recurso por los siguientes motivos: 1 ° La apelación era improcedente, ya que la liquidación inicial de 695.371 pesetas quedó reducida por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial a 489.069 pesetas. 2.º En cuanto al fondo daba por reproducidos los razonamientos del Tribunal Económico-Administrativo Provincial y los del escrito de contestación a la demanda. 3.º Seguidamente alegaba que el apelante invoca como aplicable el artículo 10.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta, olvidando que también es aplicable el apartado 2 del mismo artículo, como lo ha sido por la sentencia apelada. 4.º Se oponía a las alegaciones del apelante en cuanto al cese, el cual supone la extinción del contrato de trabajo, que puede tener su origen en el mutuo acuerdo, pero también en la voluntad unilateral de uno de los contratantes, con o sin causa justificada; alegaba igualmente que, tratándose de dos empresas distintas, no podía afirmarse la existencia de un traslado, sino en lodo caso el cese de una relación laboral en una y el alta en la otra. 5.° Transcribía seguidamente el artículo 8.c) del Reglamento del Impuesto, que señalaba que no tendría la consideración de renta las indemnizaciones que constituyan compensación de pérdidas o deterioro de bienes; pero el artículo 10.2 del mismo Reglamento concretaba determinados supuestos en los que, al no existir compensación de pérdidas o deterioros, lo percibido tiene la consideración de renta sujeta al Impuesto, siendo precisamente este artículo el que impedía que la indemnización percibida por el apelante quede como concepto no sujeto al Impuesto, al no ser una indemnización por traslado y sí por cese y teniendo en cuenta las circunstancias ya relatadas. 6.º En cuanto a la relación entre las dos empresas de Valladolid y San Ciprián, alegaba que la notoriedad de la relación entre las dos empresas en el expediente aparecía demostrada la circunstancia que ahora se niega, ya que aparecía la certificación del director de personal del Grupo ENDASA en la que hacía referencia a que en el año 1983 el citado grupo se encontró con necesidades de personal en su centro de San Ciprián perteneciente a la Empresa Aluminio Español, S. A., y con excedente en su centro de Valladolid, pero, además, la prueba aparecía clara del acta número 4 de la Comisión de seguimiento del expediente de regulación, cuya fotocopia aparecía en el expediente, y sobre todo de la carta que el señor Darío, del Grupo ENDASA, dirige al señor Manuel, de Valladolid, en relación con la incorporación del apelante como mantenedor «C» al centro de San Ciprián y de que se expidan copias para el centro de Valladolid con objeto de que ambos se pongan de acuerdo para alta y baja simultánea. Se remitía a la sentencia apelada y concluía suplicando que se dictara otra declarando inadmisible el recurso y subsidiariamente desestimándolo y confirmando la sentencia y los actos administrativos impugnados.

Por providencia de 3 de marzo del corriente año se señaló para la votación y fallo del recurso el día 6 de abril del mismo año, en que tuvo lugar, quedando concluso y pendiente de dictar resolución.

Ha sido Ponente el Excmo. Sr. D. José Luis Martín Herrero, Magistrado del Tribunal Supremo.

La cuestión esencial que se plantea en este recurso es la de determinar el concepto por el que el apelante recibió la cantidad de 2.461.847 pesetas, si es en concepto de traslado, como sostiene el preceptor, o como cese y nueva contratación, como mantuvo la Administración y ha ratificado la sentencia apelada. En el primer caso, lo percibido no estaría sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, mientras que en el segundo caso lo estaría, si bien como renta irregular,

Tres son, fundamentalmente los preceptos a los que hay que acudir para resolver la cuestión. El primero es el artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Ley de 20 de marzo de 1980, cuyo artículo 40, después de prohibir el traslado de los trabajadores como norma general, lo permite como excepción cuando existan razones técnicas, organizativas o productivas que lo justifiquen y previa autorización de la autoridad laboral. En este caso, el trabajador tendrá derecho a optar entre el traslado «percibiendo una compensación por gastos» o a extinguir su contrato mediante una indemnización, añadiendo seguidamente el precepto que la compensación por traslado comprenderá tanto los gastos propios como de los familiares a su cargo, en los términos en que se convenga por las partes, que nunca será inferior a los límites mínimos establecidos en los Convenios colectivos. Existe, como se ve, un mínimo del que no puede bajar la compensación por los gastos de traslado, pero no existe un máximo, porque el legislador no puede preveer todas y cada una de las circunstancias que concurren en el caso, como puede ser el número de hijos o familiares a su cargo, gastos de desplazamiento de personas y enseres, aumento de renta por vivienda arrendada o adquisición de otra, estudios de hijos y otros de muy diversa índole incluso afectivas que son consecuencia directa del traslado producido, que el trabajador no tiene por qué soportar, al venir impuestos por circunstancias que el propio artículo enumera, todas las cuales contempla el interés de la empresa, no el del trabajador.

Para calificar el tratamiento fiscal de estas «compensaciones» a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es preciso acudir a los artículos 8 y 10 del Reglamento del Impuesto. El artículo 8 precisa que no constituyen renta y, por lo tanto, no están sujetas al impuesto «las indemnizaciones que constituyan compensación de pérdidas o deterioros de bienes o derechos no susceptibles de integrar el hecho imponible del Impuesto sobre el Patrimonio». Por su parte, el artículo 10, número 1, precisa que «se considerarán incluidas entre las indemnizaciones a las que se refiere el apartado

e) del artículo 8 -el antes transcrito- las que se deriven de traslado, despido o cese del sujeto pasivo hasta el límite máximo que, con carácter obligatorio, señale la legislación vigente». Esta es la regla general, que tiene, sin embargo, una excepción, que es la comprendida en el párrafo 2 del propio artículo 10, según el cual no se consideran incluidas entre las indemnizaciones mencionadas en el apartado e) del artículo 8 -antes citado- «las indemnizaciones por cese o despido a que se refiere la letra a) del apartado anterior cuando el sujeto pasivo fuera contratado nuevamente por la misma empresa o por otra vinculada a ella durante los tres años naturales siguientes a la efectividad del despido o cese». Queda claro, por lo tanto, que así como las indemnizaciones por «despido o cese» puden estar gravadas por el Impuesto sobre la Renta, en cambio no lo estarán las compensaciones por «traslado», porque así como el párrafo 1 del artículo 10 comprende entre las «indemnizaciones» del artículo 8.e) los conceptos «traslado, despido o cese», en cambio, al excluirlas de entre las «indemnizaciones», el apartado 2 del propio artículo 10 sólo menciona como conceptos indemnizatorios excluidos los que se perciban por «despido o cese», excluyendo las de «traslado», exclusión de la exclusión que significa, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que las «compensaciones por traslado», la no sujeción a dicho Impuesto de lo percibido por este concepto.

Es cierto que el Reglamento contiene una limitación, y comprende como «indemnización» no sujeta al Impuesto «el límite máximo que con carácter obligatorio señale la legislación vigente», remisión que nada precisa, siendo más bien una cláusula de estilo o un concepto jurídico indeterminado, que deberá de ser resuelto en cada caso singular, teniendo en cuenta las circunstancias personales y familiares del trabajador trasladado.

Cuando el legislador ha querido establecer unos límites a las cantidades no sujetas o a las deducciones, lo ha hecho o bien señalando unas cantidades fijas percibidas como renta, que declara no sujetas, o bien estableciendo unos porcentajes para las deducciones, lo que no hace en el caso de las «indemnizaciones», por lo que deberá de ser resuelto en cada caso concreto, teniendo en cuenta las circunstancias personales, familiares y profesionales tanto del trabajador como de los familiares a su cargo y los términos en que resulten afectadas por el traslado, que no puede quedar limitado a los simples gastos de desplazamiento propio y de los familiares, sino que deben de comprender todos aquellos conceptos que hay que entender implícitos en el artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, tales como cambio de vivienda, diferencia de rentas o de precio de adquisición, posibilidad de utilizar o no en la nueva vivienda los muebles o enseres de la anterior o necesidad de adquirir otros, cambio de colegios de hijos, c incluso pérdida de amistades y otras circunstancias afectivas originadas por el traslado, como pudieran ser las de la propia formación intelectual del trabajador, posible en una ciudad y más difícil al menos en pueblos o localidades de menor importancia.

La Sala no pone en duda que la indemnización percibida por el apelante lo ha sido en concepto de «traslado». Y no lo pone en duda por las siguientes circunstancias: a) Porque en el expediente administrativo aparece el recibo firmado por el apelante, en el que consta que la cantidad que percibe lo es «como indemnización por traslado», b) Porque en el propio expediente administrativo aparece la carta interna de ENDASA, en la cual nuevamente se hace constar que la cantidad percibida por el apelante lo es en concepto de «indemnización por traslado», añadiéndose expresamente que «los gastos de traslado de muebles, viaje de incorporación con la familia y estancia en la Residencia de Vivero corren por cuenta del señor Federico -el apelante-. c) Porque en el propio expediente se certifica por la empresa que durante el año 1983 la empresa, con exceso de personal en su centro de Valladolid -donde prestaba sus servicios el apelante- y necesidades de personas en su centro de San Ciprián -donde fue trasladado el apelante-, por lo que a la vista de ello se decidió el traslado del personal preciso desde Valladolid a San Ciprián. d) Porque en el expediente aparece el acta de 17 de mayo de 1983, de la sección de la Comisión de Seguimiento del expediente de regulación de empleo, en el que, respecto de los trabajadores afectados por los traslados, la oferta de la empresa era: traslado de familia y enseres más dos meses de sueldo y entrega de 1.000.000 de pesetas, apareciendo también en el expediente dos nóminas de los ingresos percibidos por el apelante, que parecen ascender, en el mes de julio de 1983, a la cantidad de 71.814 pesetas. Por lo tanto, y siendo de cargo del apelante los gastos de traslado propio y de familiares, los gastos de traslado de enseres, y los gastos de estancia en la residencia, la Sala encuentra proporcionado y dentro de unos límites prudentes la cantidad en la que el apelante ha sido compensado por el traslado, cumpliéndose por lo tanto con el espíritu del artículo 10.1.a) del Reglamento del Impuesto .

Tratándose, por lo tanto, de una «compensación por traslado», lo percibido no puede estar sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; y como la Administración, primero, y la sentencia apelada, después, llegaron a la conclusión contraria, procede anular los actos de aquélla y revocar ésta, lo que produce como consecuencia la estimación del recurso de apelación.

No se aprecia en ninguna de las partes litigantes temeridad ni mala fe, por lo que, de conformidad con lo que disponen los artículos 81, 83, 100 y 131 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción no procede hacer pronunciamiento alguno en cuanto al pago de las costas causadas en ninguna de las dos instancias de este recurso.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que emanada del pueblo español nos confiere la Constitución

Estimar el recurso de apelación interpuesto por don Federico .

Revocar la sentencia dictada con fecha de 1 de octubre de 1986 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Territorial de La Coruña en el recurso número 920 de 1985.

Anular, por ser contraria a derecho, la Resolución dictada por el Tribunal EconómicoAdministrativo Provincial de Lugo con fecha de 30 abril de 1985 en la reclamación número 77 de 1985, interpuesta por el hoy apelante.

Anular, por ser contraria a derecho, la liquidación provisional girada al apelante por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1983, por importe de 489.069 pesetas, girada en sustitución de la liquidación número 21.903 girada por el mismo concepto y ejercicio, que el tribunal Económico-Administrativo Provincial había anulado en la resolución que ahora se anula.

Expresamente se declara que la cantidad de 2.461.847 pesetas, percibidas por el apelante don Federico en concepto de compensación por traslado, no está sujeta al pago del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No se hace pronunciamiento alguno en cuanto al pago de las costas causadas en ninguna de las dos instancias de este recurso.

ASI por esta nuestra sentencia, que se publicará en el «Boletín Oficial del Estado» e insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Rafael Mendizábal.- José Luis Martín Herrero.- José María Ruiz Jarabo.- Emilio Pujalte.- Julio Fernández.-Rubricados.

Publicación: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Luis Martín Herrero, Magistrado del Tribunal Supremo, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.- Pedro Abizanda.- Rubricado.