STS, 30 de Abril de 1991

En la indicada fecha de 8 de noviembre de 1989, la Sala de lo Contencioso-Administrativo en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, dictó Sentencia , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 3.535/1987, con la siguiente parte dispositiva: "Fallamos: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", confirmando la liquidación tributaria a que se refieren los autos. Sin costas. Y a su tiempo, con certificación de esta Sentencia para su cumplimiento, devuélvase el expediente administrativo al lugar de procedencia."

La citada Sentencia de instancia se basa en los siguientes fundamentos jurídicos: 1.º "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", recurre en los presentes autos la Resolución del Ayuntamiento de Sevilla, de 5 de noviembre de 1987, desestimatoria de la reposición formulada contra la liquidación definitiva girada en concepto de Impuesto sobre la Radicación de marzo de 1985 a primer semestre de 1987, por locales sitos en la Avda. República Argentina, núm. 43, en cuantía de 4.210.145 ptas. La actora funda su petición en que las Mutuas, por su propia esencia y naturaleza no desarrollan una actividad industrial o comercial con ánimo de lucro. Para el Ayuntamiento, por el contrario, se estima procedente la liquidación porque expresa a los efectos del impuesto liquidado es un concepto más amplio que el puramente mercantil del art. 124 del Código de Comercio . Ambas posturas han sido estimadas por algunas Resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos Provinciales. Así, la actora aporta copia de lo resuelto por el T.E.A.P. de León el 22 de mayo de 1987, en que se estudia cuestión semejante a la de autos y se razone que el hecho imponible de este tributo lo constituye la utilización o disfrute para fines industriales o comerciales o actividad profesional de locales sitos en el municipio y la actividad desarrollada por las "Mutuas" no tienen carácter mercantil al no perseguir la obtención de lucro sino la cobertura de los riesgos asegurados por sus asociados. Por el Ayuntamiento se invoca la Sentencia del Tribunal Supremo, de 16 de abril de 1985 , que se limitó a recoger la doctrina del T.E.A.P. que no nace suya, en cuanto el problema allí resuelto es ajeno al de autos, afirmándose por las "Mutuas" desarrollan una actividad económica de servicios que supone una actividad profesional. 2.° Nos encontramos, pues, con dos interpretaciones del art. 60.1 del Real Decreto 3.250/1976 , que define el hecho imponible para el tributo sobre la radicación: para una es esencial el desarrollo de una actividad con ánimo de lucro y para otra es suficiente que esa actividad sea industrial, comercial o profesional aunque no persiga el beneficio económico. Parece que una interpretación sistemática del art. 60 en relación con el 63 y siguientes puede permitir determinar el sentido y alcance del referido hecho imponible. Para el art. 63 gozan de exención total del impuesto la utilización de locales para una serie de actividades que enumera, de: hospitales y clínicas dedicados a fines de asistencia y seguridad social; actividades culturales, sociales y deportivas remuneradas que ejerzan entidades benéficas o no lucrativas. Se trata en todas ellas de la exclusión del impuesto a las actividades concretas que enumera de finalidad no mercantil entre las que no se incluye las mutualidades de seguros. De ello puede deducirse que las actividades que describe el art. 60 aunque no persigan el lucro están sujetas al pago del impuesto a no ser que se le haya incluido expresamente entre las exentas, pero que la ausencia de ánimo de lucro no excluye la sujeción al impuesto porque ello no desvirtúa el desarrollo de una actividad industrial, comercial o profesional.

Contra la anterior Sentencia, se interpuso el presente recurso de apelación, que, admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; habiéndose señalado para votación y Fallo la Audiencia del día 26 de abril de 1991, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Ha sido Ponente en esta apelación el Magistrado Excmo. Sr don Jaime Rouanet Moscardó.

Fundamentos de Derecho

La cuestión de fondo planteada en el presente recurso de apelación y en los autos jurisdiccionales de instancia se contrae a dilucidar, en síntesis, si la utilización o disfrute, por la entidad"Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", de los locales sitos en la Avda. de la República Argentina, núm. 43, de Sevilla, para el desempeño o ejercicio de sus funciones estatutarias, está o no sujeta, como constitutiva de su hecho imponible, al Impuesto Municipal de Radicación, regulado en los arts. 60 y siguientes del Real Decreto 3.250/1976, de 30 de diciembre, o 316 y siguientes del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril .

Esta Sala ha venido reiterando que el Impuesto Municipal de Radicación se configuró en nuestro ordenamiento jurídico como una modalidad de la imposición local cuyo hecho imponible viene determinado por la utilización o disfrute, para fines industriales o comerciales o para el ejercicio de actividades profesionales, de locales de cualquier naturaleza sitos en el término municipal del Ayuntamiento titular o promotor de la exacción, entendiéndose, a tales efectos, por "locales" tanto las edificaciones, construcciones o instalaciones como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualquiera de las actividades expresadas, de modo que la simple utilización o disfrute de esos locales, con abstracción del título que la legitime, es lo que determina la obligación de contribuir por el citado impuesto municipal, sin que la noción de "disfrute» implique, en principio, la necesidad de obtención de frutos, productos, rentas o beneficios, pues, incluso, aunque éstos sean negativos o no lleguen a producirse, no por ello desaparece la aludida obligación de contribuir (como se especifica en las Sentencias de esta Sala, entre otras, de 30 de mayo de 1969, 29 de enero de 1975, 30 de octubre de 1982 y 29 de marzo de 1990).

Este impuesto no grava, pues, el patrimonio o los locales en que se desarrollan las actividades empresariales, industriales o profesionales, porque no recae, realmente, sobre quien tiene la titularidad jurídica de los locales, sino sobre quien los utiliza; no grava, tampoco, la renta de capital generada por los locales o imputable a ellos, pues no es el titular de esa renta quien se configura como sujeto pasivo del impuesto. Tiende a asemejarse más a los que gravan la renta de las actividades económicas, aunque ello implica, en cierto aspecto, una superposición de gravámenes, porque la renta presunta de tales actividades está sujeta a otros impuestos locales, como son las Licencias Fiscales (hasta el punto es así que la Ley 39/1988, de 30 de diciembre , ha fusionado la Radicación y las Licencias Fiscales, junto con otras dos figuras, en el nuevo Impuesto Municipal sobre Actividades Económicas). El impuesto recae, más bien, en definitiva, no sobre el beneficio económico o renta de la empresa, sino sobre el llamado "principio de beneficio", o sea, sobre las ventajas recibidas de la actividad municipal (por ejemplo, en materia de comunicaciones, mejor disponibilidad de mano de obra, servicios más amplios que atiendan las necesidades empresariales...), pues no hay una relación directa entre los beneficios empresariales y el impuesto, sino entre éste y la ocupación del terreno por el local y el beneficio derivado de toda la infraestructura materializada por el propio Ayuntamiento (aunque ésta se determina en función de la superficie del local, con algunos criterios correctores). En resumen, el local conecta la actividad gravada con el disfrute de los servicios públicos municipales.

Los elementos que deben concurrir para que, en este impuesto, nazca la obligación tributaria, son, no los que con el carácter de objetivo (el local sito en el término municipal) y subjetivo (la utilización de aquél para el ejercicio de actividades comerciales, industriales y profesionales) se han indicado, quizás no con excesiva puridad técnica (pues los dos son, más bien, objetivos), en alguna Sentencia de esta Sala, sino los tres siguientes: a) La actividad empresarial (industrial o comercial) o profesional, en su sentido de ejercicio habitual y efectivo, tenga o no, como antes se a especificado, carácter lucrativo, pues el fin de lucro, entendido como propósito de obtener un beneficio dinerario, no es elemento esencial de la empresa, ya que, al establecerse en los arts. 63 del Real Decreto 3.250/1976 y 319 del Real Decreto Legislativo 781/1986 , la "exención" de ciertas actividades basándose precisamente en su naturaleza no lucrativa, ha de entenderse que esta circunstancia no determina por sí misma la "no sujeción" (utilizados los términos exención y no sujeción en su justo sentido); b) El local o las edificaciones, construcciones e instalaciones o superficies que se utilicen para llevar a cabo las anteriores actividades, en su sentido de unidad independiente, y c) La relación entre el local y la actividad; de modo que aquél se utilice para el ejercicio de ésta y exista entre los dos un nexo de "radicación" (en función del título con que se designa el impuesto), como sinónimo de estabilidad, fijeza y cierta continuidad en el tiempo, determinándose reglamentariamente las superficies que, por su destino meramente accesorio o finalidad higiénica o social, han de quedar excluidas para la determinación de la base imponible, con la inteligencia, además, de que ese nexo, relación o "utilización o disfrute" puede fundarse en cualquier título (arts. 65 y 231, respectivamente, de los textos antes citados), es decir, en cualquier estatus jurídico que otorgue derecho al uso de los locales, bastando incluso, a veces, el mero hecho material del empleo o aprovechamiento de los mismos.

Ahondando más en los aspectos expuestos, es obvio que el concepto de "exención" matiza y complementa la determinación del hecho imponible. La norma de exención ha venido siendo apreciada como opuesta y negadora de la norma tributaria definidora del presupuesto de hecho del tributo, al sustraerciertos hechos concretos de los efectos previstos por ésta; desde esa perspectiva, en la que se aprecia la existencia de esas dos normas contradictorias, entre tributo y exención se da una relación de simetría o de ecuación, de modo que uno y otro son dos fenómenos antagónicos y opuestos, constituyendo la exención el "envés" del tributo. Sin embargo, si se parte de la reformulación que en los últimos años registran los principios de justicia tributaria, del progresivo reconocimiento del tributo como instituto jurídico complejo y de la evolución de los llamados impuestos sintéticos (cuyo hecho imponible se formula lo más ampliamente posible para abarcar en toda su entidad un índice o manifestación de capacidad económica), la exención ya no es un fenómeno opuesto y negador del tributo, sino, más bien, un elemento idóneo e incluso indispensable para discriminar entre los varios supuestos concretos que son susceptibles de integrarse en el hecho imponible cuales son los que lo conforman, matizando, cuando aquélla es total y, sobre todo, parcial, las consecuencias, en ciertos casos concretos, de la realización de dicho hecho imponible, configurando la obligación tributaria surgida de él por importe inferior al ordinario y, algunas veces, eliminándola, porque, en tales casos, el hecho exento ya no es lo antitético o el envés del hecho imponible, sino una parte integrante del mismo, una de las varias plasmaciones en que éste puede llevarse a cabo, de modo que la exención es también una forma de ser del tributo, una modalidad de la imposición, en cuanto el estatus jurídico conformador del hecho imponible no se conoce en detalle ni en profundidad si, además de las normas especificativas de los supuestos gravados, no se contemplan también las definidoras de los puestos total o parcialmente exentos, sin que ello implique incidir en una interpretación extensiva o analógica prohibida por los arts. 23 y 24 de la Ley General Tributaria , pues lo contrario supondría tanto como fraccionar la valoración que la ley realiza, a la luz de los principios tributarios, del presupuesto fáctico tipificado como hecho imponible (desde el momento en que reducir el instituto de la exención al no nacimiento de la obligación es lo mismo que reducir el contenido del instituto del tributo a dicha obligación).

Sentado cuanto antecede, es evidente, como se indica, entre otras, en la Sentencia de esta Sala de 29 de marzo de 1990 y en la Sala de revisión de 16 de abril de 1985, que, cuando se produzca la concurrencia de todos los elementos antes comentados, surge necesariamente la obligación de tributar por este Impuesto de Radicación, y, siendo así que este presupuesto fáctico- jurídico concurre en el caso de autos, procede declarar conforme a derecho la liquidación que le fue girada a la entidad hoy apelante por el Ayuntamiento de Sevilla, tal como con razonamientos plenamente acertados (que aceptamos) se ha proclamado en la Sentencia impugnada, sin que, frente a lo en ella razonado en orden a la sujeción tributaria a la Radicación de la entidad "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", recurrente de instancia y apelante en esta alzada jurisdiccional, se ofrezca, por la misma, ningún argumento que desvirtúe la conclusión de la citada Sentencia, que, en consecuencia, debe ser confirmada, habida cuenta que: A) "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", es, según los arts. 13 y siguientes de la Ley 33/1984, de 2 de agosto, sobre Ordenación del Seguro Privado, y 24 a 36 de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1.348/1985, de 1 de agosto , una sociedad que tiene por objeto la cobertura a sus socios, personas físicas o jurídicas, de los riesgos asegurados mediante una prima fija pagadera al comienzo del período del riesgo, sociedad, de capital variable (en el sentido de que dicho capital puede sufrir modificaciones, en más o en menos, con la entrada de nuevos socios o la separación de los mismos, sin necesidad de variar paralelamente la escritura social o los estatutos o reglamentos por los que se rija), que tiene por finalidad, no la obtención de ganancias repartibles en metálico, sino la satisfacción de determinadas necesidades económicas comunes a todos los socios (como aseguramiento, prestación de servicios, financiación, garantía, etc.), y que, a tenor del art. 124 del Código de Comercio , tiene la consideración de mercantil y asume la función peculiar de explotar una empresa aseguradora, procurando a los socios o mutualistas la obtención de ventajas patrimoniales, que no se traducen directamente en beneficios distribuibles (en cuanto los arts. 13 y 24 antes citados especifican que "no es la operación de seguro objeto de industria o lucro para estas entidades"), sino más bien en un ahorro en los gastos y precio de los seguros (resultado que, indirectamente, al evitar una disminución del patrimonio, no deja de ser un beneficio económico o lucro dinerario, calificable, dado el carácter mercantil de la sociedad o mutua, de empresarial o comercial), conclusión, la de integrar una entidad mercantil que se dedica a actividades empresariales o comerciales, que se confirma por el hecho, primero, de que la constitución de la sociedad o de la mutua está sometida a la triple exigencia formal de la escritura pública, de su inscripción en el Registro Mercantil y de su inscripción, también, en el Registro especial de empresas aseguradoras del Ministerio de Economía y Hacienda; segundo, de que el núm. mínimo de socios fundacionales es el de cincuenta; tercero, de que el capital o fondo mutual permanente de que debe disponer, aportado por los socios o constituido con excedentes de los ejercicios sociales, ha de llegar al menos a la mitad del capital suscrito exigido a las sociedades anónimas aseguradoras; cuarto, de que la escritura social ha de contener, aparte de las menciones que le son propias, los estatutos sociales, y, quinto, especialmente, de que, según el art. 36 del Real Decreto 1.348/1985 , "en todo lo no previsto en la Ley, en este Reglamento y en los Estatutos de la entidad, se estará a lo dispuesto en la Ley de Régimen Jurídico de Sociedades Anónimas vigente, en cuanto no contradiga el régimen legal específico de esta clase de sociedades". B) En cualquier caso, "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", como dice la Sentencia de esta Sala(antes citada), de 29 de marzo de 1990, respecto a la "Mutua General de Seguros", desarrolla de forma indubitada una actividad comercial en los locales donde la misma, como entidad aseguradora, ejerce en Sevilla su tráfico mercantil en beneficio y provecho de sus socios, cubriendo, como plasmación de su objeto o función social, mediante una prima fija abonable al inicio del período del riesgo, los riesgos amparados en los diferentes ramos de seguro que le son autorizados, todo lo cual demuestra, una vez más, la realidad de una actividad empresarial (o, como se matiza en la Sentencia de revisión ya comentada de 16 de abril de 1985, una actividad económica de servicios, que entraña, en definitiva, una actividad industrial e, incluso, profesional) llevada a cabo en el local por el que se giró la liquidación objeto de impugnación. C) Desde un punto de vista complementario de lo dicho, no es óbice a lo razonado el que "Mapfre", según los arts. 13 y 24 antes examinados, tenga prohibido, en el sentido activo y positivo de la expresión (pero con abstracción hecha del análisis expuesto), el que "la operación de seguro sea objeto de industria o lucro", puesto que, como ya se anticipó, la existencia de frutos, productos, rentas, beneficios, etc., sean muchos o pocos, incluso con el riesgo de que puedan ser negativos, es indiferente a los efectos del Impuesto Municipal de Radicación, que grava objetivamente la explotación o disfrute de aquellos establecimientos en los que se realizan las operaciones empresariales ya contrastadas, por lo que el hecho de que la Mutua apelante no pueda tener ánimo de lucro activo en el desarrollo de su función (aunque sí exista beneficio económico, en el sentido antes comentado, para sus socios), no determina en modo alguno la posibilidad de que el local donde ejerce su actividad aseguradora en Sevilla quede no sujeto a la Radicación (en cuanto una ponderación conjunta y armónica de los preceptos determinantes de la configuración del hecho imponible y de los supuestos de no sujeción y exención lleva a la conclusión de que, en el caso presente, se actualizaron los presupuestos fáctico-jurídicos del hecho imponible).

La desestimación del recurso de apelación y la confirmación de la Sentencia impugnada no implica, en este casó, la expresa condena en las costas, por no concurrir los requisitos que para ello establece el art. 131 de la Ley de Procedimiento Administrativo .

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que, nos confiere el pueblo español,

FALLAMOS

Que desestimando el recurso de apelación interpuesto por la re- 1.172 presentación procesal de la entidad "Mapfre, Mutualidad de Seguros y Reaseguros a Prima Fija", contra la Sentencia dictada, con fecha 8 de noviembre de 1989, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 3.535/1987, debemos confirmarla y la confirmamos. Sin costas.

ASI, por esta nuestra Sentencia, que se publicará en el "Boletín Oficial del Estado» e insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Rafael de Mendizábal Allende.- José Luis Martín Herrero.- Ángel Alfonso Llórente Calama.- Jaime Rouanet Moscardó.-Ricardo Enríquez Sancho.- Rubricados.

Publicación: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia, por el Excmo. señor Magistrado Ponente de la misma, don Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública ante mí, el Secretario, certifico.