SAN, 11 de Diciembre de 2008
| Ponente | FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2008:4831 |
| Número de Recurso | 374/2005 |
SENTENCIA
Madrid, a once de diciembre de dos mil ocho.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 374/05 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la
Audiencia Nacional (Sección Segunda) ha promovido el Procurador Don Federico Pinilla Romeo, en nombre y representación de
la entidad mercantil DOW CHEMICAL IBÉRICA, S.A., frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico-
Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso asciende a 1.562.595,06
euros. Es ponente el Iltmo. Sr. Don Francisco José Navarro Sanchís, quien expresa el criterio de la Sala.
Por la mercantil anteriormente expresada se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito de 5 de julio de 2005, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de mayo de 2005, desestimatoria de la reclamación interpuesta en única instancia contra el acuerdo de liquidación dictado por la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT el 25 de julio de 2002, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, y contra acuerdos sancionadores relacionados con el mismo concepto y ejercicio. Se admitió a trámite el recurso por providencia de 11 de julio de 2005, en que se reclamó el expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno, la actora formalizó la demanda por escrito de 8 de marzo de 2006, en que, tras alegar los hechos y exponer los fundamentos de derecho que estimó oportunos, suplica la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, así como la de la liquidación y sanción en ella examinadas.
El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el día 12 de diciembre de 2006, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del recurso, por ser ajustadas a Derecho las resoluciones impugnadas.
Recibido el proceso a prueba y practicada la prueba documental solicitada y admitida por la Sala, así como la pericial adjuntada a la demanda, se dio traslado a las partes por su orden para la celebración del trámite de conclusiones, que quedó evacuado mediante la presentación de sendos escritos, en los cuales se reiteraron las partes en sus respectivas pretensiones.
La Sala señaló, por medio de providencia, la audiencia del 4 de diciembre de 2008 como fecha para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.
En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.
Constituye el objeto de este recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de mayo de 2005, desestimatoria de la reclamación interpuesta en única instancia contra el acuerdo de liquidación dictado por la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT el 25 de julio de 2002, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, y contra acuerdos sancionadores relacionados con el mismo concepto y ejercicio.
La entidad recurrente fundamenta su recurso en los siguientes motivos impugnatorios: 1) Deducibilidad de los pagos efectuados por la recurrente a Dow Europe, S.A., por importe de 504.897.109 pesetas en concepto de "servicios de Administración General", cuya deducibilidad es negada por la Inspección, en virtud de lo pactado en el contrato firmado el 1 de enero de 1991, y que integra uno de los cuatro servicios a prestar pactados (marketing, fabricación, administración y personal), cuyo total fue de 3.350.545.217 pesetas; contrato reconocido por la propia Inspección y del que ha admitido, sin embargo, otros gastos, también obligatorios según lo pactado, por un importe superior al ahora debatido. Manifiesta que dichos pagos se han realizado y están perfectamente contabilizados, como se reconoce por la propia Administración, existiendo facturas aportadas. Invoca los arts. 10.3 y 16.5, de la Ley 43/95, del Impuesto sobre Sociedades, para afirmar el cambio normativo operado en relación con el requisito de la necesidad del gasto; 2) Cumplimiento de los requisitos exigidos por el art. 16.5 de la Ley 43/1995 para la deducibilidad del gasto, pues existe un contrato en el que se especifican los conceptos e importes de los servicios prestados, así como su distribución; y también la efectividad de los servicios, que suponen un beneficio para la entidad, que presta a las filiales para que aumenten su rentabilidad; 3) Irrelevancia del Convenio hispano suizo para evitar la Doble Imposición -art. 9.b)-, pues la normativa en él contenida no es para negar la deducibilidad de un gasto, sino evitar gravar una misma renta en los dos Estados; y 4) Improcedencia de la sanción, tanto por existir discrepancia interpretativa como por falta de culpabilidad, en el sentido interpretado por la jurisprudencia que cita.
Los hechos de los que parte la resolución impugnada son los siguientes: la sociedad española DOW CHEMICAL IBERICA SA forma parte del Grupo Dow (sus acciones pertenecen en un 99,64 % al Grupo Dow, según manifestación 4ª del contrato de 1 de enero de 1991, a que más adelante se aludirá), cuya cabecera, DOW CHEMICAL COMPANY, se halla en Estados Unidos. Las cantidades que la primera, aquí recurrente, satisface en concepto de servicios, lo hace mayoritariamente a otras empresas del grupo: tanto a la matriz Dow Chemical Co. (Delaware. USA) como a otras filiales europeas: Dow Europe Suiza, Dow France, Dow Benelux NV, Dow Italia, Dow Deutchsland GMBH., Rofan y Safechem. Los importes se detallan en el Informe del actuario. Es en los servicios retribuidos a la sociedad Dow Europe (Suiza), sobre los que versa la controversia.
Las cantidades cuya deducibilidad rechaza la Inspección constituyen de los cuatro tipos de servicios que la entidad suiza acordó prestar a la española según contrato de 1 de enero de 1991, obrante en el expediente (pág. 208). Del apartado MANIFIESTAN de dicho contrato cabe resaltar que Dow Europe mantiene una división de servicios que cubre las funciones de administración, personal, marketing y supervisión de fabricación para la Dirección centralizada del Grupo de Compañías Dow Europa; que a través de dicha División facilita servicios de esa índole a las compañías del grupo en Europa; que los gastos de la División de servicios en el desempeño de su objetivo son sufragados por las compañías europeas del Grupo Dow proporcionalmente a ciertos criterios auditados por Compañía independiente.
Dow Europe factura a las compañías del grupo el coste de su División de servicios incrementado en un 10%. La asignación de costes anuales correspondiente a DOW IBERICA, se realiza sobre las siguientes bases: 1.- Servicios de marketing: en función de las ventas netas de DOW IBÉRICA en relación con las de las Compañías del grupo participantes. 2. Servicios de fabricación: en función de la producción total de DOW IBÉRICA en relación con la de las Compañías del grupo participante. 3.- Servicios de Administración: en proporción al saldo medio anual de la cuenta a pagar de DOW IBERICA, en relación con el correspondiente a la Compañía del grupo participante. 4.- Personal: en función del número de empleados en base media anual de DOW IBERICA en relación con el número de empleados de la Compañía del grupo a base media anual.
En las ESTIPULACIONES del contrato de 1 de enero de 1991 se delimitan cuatro grupos de servicios: 1.1 Personal; 1.2 Administración General, Contabilidad, Sistemas y métodos, Asuntos legales y financieros; 1.3 Marketing; y 1.4 Coordinación y supervisión de fabricación. Dentro de cada uno de ellos se definen una serie servicios. En las facturas adjuntadas a la diligencia 50, obrantes en el expediente (pag. 523 y siguientes) se aprecia que se emite una factura trimestral con el valor estimado de la participación en los gastos ("share of expenses") que a la sociedad española le corresponde y en el primer trimestre del año siguiente se envía la factura correspondiente al ajuste final por las variaciones en el año anterior entre el valor estimado y actual. Las facturas desglosan únicamente los importes globales por cada uno de los grupos de servicios delimitados en el contrato ("Marketing", "Manufactoring", "Admin." y "Personnel").
Por el total de estos cuatro grupo de servicios se satisficieron por la entidad española a la suiza los siguientes importes: en 1995: 3.322.085.160 pesetas (19.966.133,93 euros); en 1996: 2.913531.310 pesetas (17.510.675,84 euros); en 1997: 2.340.008.094 pesetas (14.063.731,89 euros); y en 1998: 3.350.545.217 pesetas (20.137.182,32 euros). Pues bien, de estos importes, deducidos como gasto por DOW IBERICA en sus declaraciones del Impuesto sobre Sociedades, la Inspección únicamente rechaza como no deducibles los importes correspondientes al grupo de Administración general, que ascendían, en 1997, ejercicio aquí debatido, a 504.897.109 pesetas (3.034.492,74 euros).
La documentación aportada por la entidad en justificación de tales gastos es: 1) contrato de servicios de apoyo a la gestión de 1 de enero de 1991 entre Dow Chemical Europe y Dow Chemical Ibérica; 2) Facturas relativas a tales servicios; 3) Informe emitido por el departamento tributario de Dow Europe sobre la facturación; y 4) documentación variada en la que se enumeran ejemplos de los servicios de administración sobre el contenido de los...
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