STS, 28 de Junio de 1986
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 28 Junio 1986 |
Núm. 462.- Sentencia de 28 de junio de 1986
PROCEDIMIENTO: Ordinario. Apelación.
MATERIA: Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales. Modificación y transformación de
sociedades. Planteamiento en vía jurisdiccional de cuestiones no suscitadas en la económicoadministrativa. Improcedencia.
DOCTRINA: No cabe plantear en el proceso contencioso-administrativo una cuestión que
previamente no se había promovido ante el órgano administrativo para que por éste fuera objeto de
la correspondiente valoración, ya que lo contrario supone una alteración del elemento objetivo del
proceso con cambio en los elementos esenciales del tema inicialmente planteado, sin existencia
del obligado pronunciamiento del órgano motivador del acto impugnado.
En Madrid, a veintiocho de junio de mil novecientos ochenta y seis; en el recurso contencioso-administrativo que en grado de apelación pende ante la Sala interpuesto por el Letrado del Estado,
en representación y defensa de la Administración Pública, contra la sentencia dictada en 3 de Junio de 1983 por la Sala Primera de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Territorial de Madrid en el recurso número 918/1977, sobre el Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales; apareciendo como parte apelada "Los Arcángeles, Sociedad Anónima», representado por el Procurador don José Sánchez Jáuregui, bajo la dirección de Letrado.
Antecedentes de hecho
Por la Delegación de Hacienda de Madrid se practicó liquidación a "Los Arcángeles, Sociedad Anónima», Compañía mercantil, por el Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales, liquidación número 9.425/1974. Contra esta liquidación dicha Compañía interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Provincial, que en 29 de abril de 1975 fue desestimada. Interpuesto el correspondiente recurso de alzada ante el Tribunal Central en 22 de septiembre de 1977, también fue desestimada.
Contra las referidas resoluciones, la representación procesal de "Los Arcángeles, Sociedad Anónima», interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala Primera de la jurisdicción de la Audiencia Territorial de Madrid, la que, previos los demás trámites procesales de rigor, dictó sentencia en 3 de junio de 1983 , cuya parte dispositiva es como sigue: "FALLAMOS: Que estimando en parte el recurso interpuesto por la representación procesal de la Entidad "Los Arcángeles, Sociedad Anónima", contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 22 de septiembre de 1977, que desestimó el recurso de cada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Provincial deMadrid, de 29 de abril de 1975, que desestimó la reclamación interpuesta contra la liquidación número T-9425/1974, girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, debemos anular y anulamos dichos actos por no ser conformes a derecho, declarando que el tipo aplicable en dicha liquidación debe ser el del 1,70 por 100, condenando a la Administración a la devolución de las cantidades que hubiere percibido en exceso, según esta última liquidación, absolviendo a la Administración demandada de las restantes pretensiones contra ella deducidas en este proceso; todo ello sin hacer especial declaración sobre las costas causadas».
La anterior sentencia contiene, entre otros, los siguientes Considerandos: 1.° Que la cuestión planteada en este proceso se concreta en determinar si, como consecuencia de un acuerdo adoptado en Junta universal de una Sociedad de responsabilidad limitada en el que se determinó la transformación de la misma en Sociedad anónima y la ampliación del objeto social a la práctica de nuevas operaciones, deben girarse, como ha realizado la Administración, dos liquidaciones por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, una por el concepto de "modificación» y otra por el de "transformación» de Sociedades, o si, como aduce la Entidad recurrente, es improcedente la primera de las indicadas, por ir subsumida la modificación en la más amplia categoría de transformación; y, subsidiariamente, para el caso de no prosperar la tesis de la recurrente, si a la liquidación impugnada debe aplicársele el tipo del 2,70 por 100, como ha realizado la Administración, conforme al número 6 de la tarifa correspondiente de dicho impuesto, o el 1,70 por 100 contemplado en el número siguiente de dicha tarifa. 2.° Que aun cuando, históricamente, se han venido confundiendo los conceptos de transformación de la Sociedad y ampliación del objeto social, reputando a éste la Ley reguladora del Impuesto de Derechos Reales de 7 de noviembre de 1947 452 y su Reglamento de la misma fecha, como un ejemplo de transformación social, desde un punto de vista mercantil, claramente plasmado en la Ley de Sociedades Anónimas de 17 de julio de 1951 y en la de Sociedades de Responsabilidad Limitada de 17 de julio de 1953, los conceptos de transformación y modificación son autónomos e independientes, refiriéndose el primero única y exclusivamente al cambio en la forma social utilizada, y el segundo a la alteración de cualquiera de las menciones contenidas en la escritura social, sin que la transformación de la Sociedad comporte necesariamente la variación del objeto social, ni la variación de éste implique inevitablemente el de la forma jurídica utilizada por la Sociedad hasta entonces, por lo que la indicación separada en el artículo 54, 3 .°, del texto refundido del Impuesto de Sucesiones, Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados de 6 de abril de 1967, de la modificación y transformación de Sociedades como hechos sujetos a dicho impuesto implica con toda evidencia la consideración independiente de ambas vicisitudes de la vida de la Sociedad como hechos imponibles en aquel tributo, calificación que no se altera por la circunstancia de haber sido adoptadas en una misma Junta de socios y formando ambas partes de un mismo acuerdo social, pues, como claramente prescribe el artículo 79 del texto refundido de 6 de abril de 1967 , correctamente aplicado por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial, "cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas a impuesto separadamente en la tarifa, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo los casos en que se determine expresamente otra cosa», sin que tal proceder implique vulneración de lo dispuesto en el artículo 25.2 de la Ley General Tributaría , sino Justamente precisa aplicación del mismo, puesto que la pluralidad de acuerdos adoptados en la Junta universal de socios de la Sociedad recurrente, a efectos fiscales, tienen trascendencia los de transformación de la Sociedad en anónima y los de modificación de su objeto social ampliando a otras nuevas sus actividades, y tales acuerdos han sido los considerados por la Administración tributaria para girar las liquidaciones cuestionadas en el presente proceso. 3.° Que, si bien es cierto que la idea de "modificación» social con carácter general no siempre tiene una fácil vinculación con la existencia de una transferencia patrimonial, recordando más bien los antiguos derechos de registro establecidos con independencia de la constatación de una efectiva capacidad de pago latente en la raíz de todo tributo moderno, por lo que ha sido objeto de importantes matizaciones por la doctrina y la jurisprudencia (aunque la modificación por ampliación del objeto social haya sido considerada incuestionablemente como sujeta al impuesto) y ha sido excluida de la relación de hechos imponibles por la nueva Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales de 21 de junio de 1980 (y su texto refundido de 30 de diciembre del mismo año), dicha exclusión es acreditativa precisamente de la recepción legislativa de ese cambio de orientación, pero carece de operatividad referida a liquidaciones practicadas con anterioridad a su vigencia. 4.° Que tampoco puede aducirse en contra de la liquidación practicada que en tal caso habría resultado preferible la disolución de la primera Sociedad y la constitución de una nueva con la forma de Sociedad anónima y nueva descripción del objeto social, pues, por un lado, no es claro que ello habría sido ventajoso para los socios desde el punto de vista estrictamente fiscal, al implicar una fase de liquidación y adjudicación del haber social, con la consiguiente repercusión en el Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas de aquéllos, y, por otro, de ser cierto tal resultado, ello pondría de manifiesto una patente contradicción entre el establecimiento de dicha figura impositiva y el principio de neutralidad tributaria, cuya corrección sólo puede provenir por la vía legislativa.
6.° Que en el suplico del escrito formalizando la demanda la recurrente solicita que se condene a la Administración a la indemnización de los daños y perjuicios causados en cuantía que se determinaría en la ejecución de sentencia, pero ni indica las bases sobre las que habría de efectuarse dicha ejecución niformula alegación respecto a la producción de tales perjuicios, ni existe en el expediente ni en el proceso prueba referente a su causación, por lo que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 40.2 de la Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado , procede desestimar dicha pretensión.
Contra la anterior sentencia el Letrado del Estado, en representación y defensa de la Administración Pública, interpuso en tiempo y forma recurso de apelación que fue admitido en ambos efectos, y recibidos los autos y antecedentes en esta Sala se personaron para hacer uso de sus derechos al mencionado representante de la Administración, sosteniendo la apelación por el mismo promovida a título de apelante, y el Procurador" señor Jáuregui, en nombre y representación de "Los Arcángeles, Sociedad Anónima», como apelado; y acordado por la Sala 1ª sustanciación del recurso por el trámite de alegaciones escritas se formularon éstas por las partes en el sentido de pedir la apelante la revocación de la sentencia que impugna, y la apelada su confirmación; después de todo lo cual se señaló para la deliberación y fallo del recurso el día 18 de junio de 1986, a las diez treinta horas, fecha en que tuvo lugar el acto.
Siendo Magistrado Ponente el excelentísimo señor don José Luis Ruiz Sánchez.
Se aceptan los fundamentos jurídicos (Considerandos) primero a cuarto y sexto de la sentencia apelada.
Fundamentos de Derecho
La cuestión central que se plantea en los autos queda fijada en razón al principio "tempus regit actum» con toda pulcritud en la sentencia recurrida, al establecerse las consecuencias impositivas derivadas de la adopción en Junta universal de una Sociedad de responsabilidad limitada que se transforma en Sociedad anónima, y amplía considerablemente el objeto social, como se refleja, modificándolo singularmente en la escritura pública de transformación de Sociedad, cambio de domicilio y nombramiento de cargos otorgada por la Sociedad "Granja los Arcángeles, Sociedad Anónima», y cambio de denominación por la de "Los Arcángeles, Sociedad Anónima», en el acuerdo social tercero, con expresión pormenorizada en el artículo 2 .° de los Estatutos de la nueva Sociedad -vid sentencias Sala Tercera de 5 de octubre de 1982 y 25 de abril de 1984 , en cuanto a los presupuestos exigibles en orden a la ampliación del objeto social-, motivando se girasen dos liquidaciones por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales: una, por el concepto de "modificación», substancialmente realizada en cuanto al objeto social y, otra, como derivación de la "transformación».
Que establecido lo anterior, es necesario puntualizar, como consecuencia de los estrictos términos en que se desenvuelve la apelación, en razón a la postura adoptada por la parte en sus respectivas cualidades de apelante y apelado, sin que sea susceptible entrar en el análisis de las pretensiones de este último en cuanto se vuelve a insistir, ni tiene la cualidad de apelante ni adherido a la apelación; de ahí que entremos en el otro aspecto de las liquidaciones practicadas, aquella que se refiere a la aplicación del porcentaje, que se argumenta "es novo»; así se estima debería ser del 1,70 por 100, según el número 7 de la tarifa, en vez del 2,70 por 100 establecido en el número 6, que, como cuestión previa, trascendente, derivada de la calificación asignada a este tema nos obliga a su examen, ya que el mismo se ha suscitado en vía jurisdiccional sin que este importante aspecto de orden cuantitativo haya sido planteado en la vía administrativa, y así hemos de destacar: 1) Notificadas las liquidaciones practicadas y disintiendo de las mismas, procedió a formular la correspondiente reclamación económico-administrativa -escrito de 16 de diciembre de 1974- exponiendo en el escrito de alegaciones de 22 de marzo de 1975, como pretensiones reflejadas en el suplico, "... conocer y resolver sobre el mismo, declarando no haber lugar a la liquidación del objeto social, procediendo, en su caso, a su anulación, concediendo la devolución por ingreso indebido...». 2) Dictado fallo por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid en 29 de abril de 1975 y notificado el acuerdo desestimatorio en 27 de mayo de 1975, se interpone alzada en 4 de junio de 1975, suplicando "... tenga a bien resolver sobre el mismo declarando no haber lugar a la liquidación practicada por el concepto de ampliación del objeto social, procediendo, en su caso, a su anulación...». 3) La pretensión deducida en el suplico de demanda contiene una petición principal que afecta al concepto y tarifa aplicable, otra subsidiaria en la que acepta una sola liquidación y, en todo caso, la devolución del exceso percibido.
Delimitado el campo de lo que constituye la "cuestión nueva», representada por el aspecto cuantitativo resultante de la tarifa aplicada a los conceptos a liquidar, es indudable que tiene un aspecto la reclamación instrumentada en su origen que no ha sido objeto de valoración por el órgano administrativo al no haberse promovido que implica la conformidad con la tarifa, discrepándose únicamente con la doble liquidación practicada, con una consecuencia importante en el "cuantum» a ingresar, porque no es lo mismo la aplicación de una u otra tarifa como el estimar improcedente uno de los conceptos sujetos a liquidación como se trata de lograr con la anulación de la liquidación por "modificación del objeto social», si bien una yotra faceta encierran un necesario desembolso de lo que en uno y otro aspecto haya sido percibido indebidamente, pero lo que sí tiene singular importancia es el tema acotado previamente como materia sometida a la revisión por voluntad propia de la parte interesada que determinaron en vía administrativa el ámbito de la materia objeto de controversia y sobre la cual han de pronunciarse, rectificando o ratificando el órgano motivador del acto impugnado y, en su caso, el correspondiente a la alzada, pero esa oportunidad en el supuesto concreto, al alterarse lo que constituye el elemento objetivo del proceso, ha provocado un cambio en los elementos esenciales del tema inicialmente planteado, y habiéndose formulado objeción en tal sentido por la representación de la Administración, procede la estimación de la apelación interpuesta, única y exclusivamente por ésta, revocando en sentido de sentencia apelada, manteniendo las liquidaciones que fueron giradas al demandante y apelado.
Que no procede hacer expresa imposición en cuanto a las costas causadas en esta instancia a persona determinada.
Que estimando el recurso de apelación interpuesto por la representación de la Administración contra la sentencia dictada por la Sala Primera de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Territorial de esta capital, de fecha 3 de junio de 1983, debemos revocar y revocamos la misma, manteniendo como mantenemos los actos impugnados, liquidaciones llevadas a efecto sobre el Impuesto General de Transmisiones Patrimoniales, resoluciones del Tribunal Económico- Administrativo Provincial de 29 de abril de 1975, confirmada por el Tribunal Económico- Administrativo Central de 22 de septiembre de 1977, debemos declarar y declaramos las mismas conforme a derecho todo ello sin hacer expresa condena en cuanto a las costas de esta apelación,
ASI, por esta nuestra sentencia, que se publicará en el "Boletín Oficial del Estado» e insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Francisco Pera.-Rafael de Mendizábal.-José Luis Ruiz Sánchez.-José Luis Mártín. José María Ruiz Jarabo.-Rubricado.
Publicación: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el excelentísimo señor don José Luis Ruiz Sánchez, Magistrado de este Tribunal Supremo, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Madrid a veintiocho de junio de mil novecientos ochenta y seis José Recio.-Rubricado.
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