STS, 10 de Abril de 2014

En el recurso contencioso-administrativo nº 187/2009, seguido ante la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, con fecha 20 de julio de 2011, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: " FALLO. Desestimar el recurso 187/2009, interpuesto por el Procurador Sr. Vilas Loredo, en nombre y representación de BORONAT BONO, S.L., contra resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia de fecha 22 de diciembre de 2008, reclamaciones nº 46/06406 y 07902/05, no se hace pronunciamiento expreso respecto a las costas".

Contra dicha sentencia, la representación procesal de la entidad BORONAT BONO, S.L., presentó con fecha 10 de octubre de 2011, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos a los de las sentencias que aporta ( Sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fechas 30 de octubre de 2003 , 10 de febrero de 2005 , 10 de marzo de 2005 , 29 de junio de 2007 , 10 de junio de 2009 , 5 de febrero de 2004 , 9 de marzo de 2011 , 23 de marzo de 2011 , 5 de marzo de 2004 y 30 de marzo de 1999 ), suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que, casando la sentencia recurrida, la anule y estime las pretensiones interesadas por esta parte en su escrito de demanda, en virtud de las cuales se anulen también lo actos administrativos de los que trae causa este recurso".

El Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, mediante escrito presentado con fecha 17 de enero de 2012 formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que se desestime el recurso, por no haber lugar a la unificación de doctrina, declarando la no contradicción de la sentencia impugnada y su plena confirmación".

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 22 de Enero de 2014, se señaló para votación y fallo el día 9 de Abril de 2014, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación para la unificación de doctrina la sentencia de 20 de julio de 2011, dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, desestimatoria del recurso contencioso-administrativo 187/2009 .

Sobre la improcedencia de la regularización practicada alega la parte recurrente la nulidad de la sentencia de instancia por negar la exigencia de seguir el procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado en operaciones entre personas vinculadas, por vulneración del artº 31.1 de la CE , al confirmar una regularización que no se llevó a cabo de manera íntegra en relación con la situación tributaria del sujeto pasivo por confirmar una liquidación amparada en una valoración que no cumple con el requisito de motivación de los actos de comprobación de valores. Sobre la sanción impuesta, no es correcta la sentencia de instancia, pues la sanción impuesta obedece a dos motivos, la discrepancia valorativa en cuanto al valor de transmisión de las participaciones enajenadas a los efectos de calcular las plusvalías y la no deducibilidad de determinados gastos que, según la Inspección, debieron activarse como mayor valor de inmovilizado y no deducirse en el ejercicio de 1999; vulnerándose los preceptos que regula el instituto de la prescripción y el requisito de la culpabilidad. Discrepando del parecer de la sentencia de instancia en cuanto entiende que la posibilidad de reservarse el derecho a la tasación pericial contradictoria en aquellos impuestos como el IRPF en el que su normativa propia no la regula.

Para el Sr. Abogado del Estado las cuestiones planteadas por la parte recurrente o son cuestiones nuevas o no tratadas en la sentencia, o no existe identidad alguna entre la sentencia de instancia y las sentencias traídas de contraste.

Como tantas veces hemos dicho, a la vista de los términos en los que se desarrolla el recurso de casación y las sentencias traídas de contraste, es necesario advertir que el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de julio de 2003, (recurso de casación unificación de doctrina 10058/1998 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005( recurso de casación unificación de doctrina 2505/2000 ), señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Además merece llamar la atención, que conforme a la naturaleza y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina, ya anteriormente referido, lo procedente es enfrentar dos doctrinas contrapuestas entre sentencias en las que se den las identidades requeridas. Por lo que, claro está, si la sentencia omitió un pronunciamiento sobre una de las cuestiones planteadas en demanda, en todo caso, habrá incurrido en una incongruencia omisiva o en incongruencia por resolver cuestiones planteadas dejando imprejuzgada el objeto del debate, lo que conlleva la imposibilidad de analizarla por impedirlo los límites del recurso de casación para unificación de doctrina, porque como tantas veces se ha dicho, "en el recurso de casación para unificación de doctrina, se ha de partir de los hechos, fundamentos y pretensiones apreciados y valorados por la sentencia recurrida, sin que por tanto puedan tener trascendencia, ni se puedan valorar en este recurso extraordinario de casación, las omisiones o falta de valoración de la sentencia recurrida, que sí pueden hacerse por la vía de la incongruencia en el recurso de casación ordinario" , en este sentido nos pronunciamos en la Sentencia de 17 de octubre de 2006 , en la que después de reconocer que la sentencia impugnada era incongruente sostuvimos que, sin embargo, "este vicio de la sentencia no podía ser objeto del presente recurso de casación" , dado que si "la Sala de instancia no se pronunciaba sobre la obligación del juzgador de dar respuesta a los distintos motivos de impugnación, ni venía a formular una doctrina contraria al reiterado criterio de una jurisprudencia consolidada sobre el deber de congruencia y sobre el significado y alcance de esta exigencia" , en suma, "si no sentaba doctrina alguna sobre la congruencia, no resultaba oportuno traer al proceso como opuesta la sentencia del Tribunal Supremo que se invocaba, (...), que apreciaba el vicio" ; en la Sentencia de 11 de diciembre de 2007 concluimos que "la invocación por la parte en la contestación a la demanda y falta de consideración en la sentencia de la inidoneidad del perito, podría servir de fundamento de un motivo de casación por incongruencia en el ámbito de un recurso de casación ordinario, pero no podía fundar el recurso de casación para la unificación de doctrina en cuanto no reflejaba una interpretación o aplicación contradictoria de la ley, ya que en la sentencia recurrida no existía pronunciamiento al respecto" ; en la Sentencia de 1 de febrero de 2008 declaramos una vez más que el vicio de incongruencia de la Sentencia no podía ser objeto del recurso de casación instado "por no sentar doctrina alguna sobre la congruencia de las resoluciones judiciales, (...) ni aportarse sentencia de contraste sobre el deber de congruencia" .

Mismas razones que impiden entrar sobre cuestiones nuevas planteadas por vez primera en la formulación del recurso de casación para unificación de doctrina, en tanto que en este caso ante la ausencia en la sentencia de instancia de referencia alguna sobre dicha cuestión, nada hay que unificar.

Ya quedó dicho que la finalidad del recurso de casación para la unificación de doctrina, no es estrictamente nomofiláctica de protección del ordenamiento jurídico, no se persigue tanto la depuración de la legalidad, como asegurar y proteger el principio de igualdad en la aplicación de la ley; por ello, la función depuradora sigue a su función básica de evitar en casos iguales enjuiciamientos diferentes; cuando no son posibles términos de comparación, pues la sentencia de instancia no se pronuncia sobre la cuestión nuclear planteada, de suerte que lo que se aporta como término de comparación es lo que a entender de la parte recurrente debió resolver la sentencia de instancia, por resultar inexistente en la sentencia doctrina legal alguna por haber guardado silencio al respecto, el recurso pierde su finalidad y le está vedado a este Tribunal entrar a examinar la legalidad ad intra de lo actuado.

La primera cuestión alegada por la parte recurrente en el desarrollo de su recurso de casación para unificación de doctrina es la nulidad de la sentencia por negar la exigencia de seguir procedimiento para practicar la valoración por el valor normal de mercado en operaciones vinculadas. El caso versó, según la parte recurrente, sobre operaciones vinculadas, en tanto que la operación regularizada consistió en la venta de participaciones de los socios, hermanos Boronat Bono, de las mercantiles BORONAT BONO, S.L., INDUSTRIAS ELS MOLINS, S.A. Y PLASTEXTIL, S.L. a la citada mercantil BORONAT BONO, S.L., siendo la contraprestación la entrega de determinadas naves que esta poseía en Adzaneta de Albaida; la Inspección prescindió del procedimiento previsto en el artº 15 del RIS, al valorar a valor normal de mercado las operaciones vinculadas, y la sentencia de instancia se limita a afirmar que "en lo atinente a la forma de valoración efectuada por la administración, la demandante se limita a cuestionar el procedimiento seguido y el resultado de la valoración, aunque sin aportar pericial alguna en su respaldo, ni proposición de su práctica ante la Sala, no se solicita en el escrito de demanda, debiendo destacarse en concreto el detallado estudio efectuado por la Administración en que funda el acuerdo de liquidación, en particular los puntos 4º y 5º del mismo, ello al margen de que se está de acuerdo o no con el acuerdo de liquidación; asimismo y respecto a la calificación de la operación, las alegaciones vertidas carecen de respaldo, de nuevo poner de manifiesto la falta de respaldo probatorio, siendo relevante a estos efectos la naturaleza de la operación, pese a que según la actora la administración no prueba que la tributación total de la operación resulte superior a la correspondiente a una vinculada, al corresponder la carga de la prueba conforme al artº 105 LGT ". Insiste la parte recurrente que se ha infringido los arts. 16 de la LIS y 15 del RIS, habiendo procedido la Inspección a la valoración normal de mercado de una operación vinculada al margen de lo establecido legalmente.

Pues bien atendiendo a los términos de la demanda, no cabe duda de que estamos ante una cuestión nueva, una cuestión que no fue planteada en demanda y que, por ende, lógicamente no recibió respuesta por la Sala sentenciadora. Basta observar la demanda para descubrir que ningún reparo se opuso respecto del procedimiento seguido por la Administración para la valoración; se cuestiona, y seguimos la demanda, "Primero" sobre Fondo de la cuestión sobre la corrección de la valoración y posibles errores en los datos que toma de referencia, nada más; en los siguientes motivos de impugnación se alegó la caducidad y prescripción y la posibilidad de una tasación pericial contradictoria y calificación de la operación, para terminar alegando en exclusividad la imposibilidad de incoar expediente sancionador; Lo cierto es que sobre el procedimiento de valoración seguido por la Inspección, nada se alegó, ni nada se resolvió, no existe pronunciamiento sobre la cuestión en la sentencia impugnada, esto es, no hay doctrina que pueda ser objeto de comparación con la doctrina recogida en la sentencia traída de contraste de la Audiencia Nacional de fecha 9 de marzo de 2011 .

Por lo que por las razones expuestas en el Fundamento anterior no ha lugar a entrar sobre el contraste propuesto por la parte recurrente, por inexistencia de doctrinas enfrentadas.

Lo mismo cabe decir de la siguiente cuestión planteada, vulneración del artº 31.1 de la CE , al no llevarse a cabo una regularización íntegra de la situación tributaria del sujeto pasivo. Ni nada se alegó al respecto en demanda, ni claro está, nada dijo al respecto la Sala de instancia, por lo que son de aplicación las mismas consideraciones vertidas en el Fundamento anterior.

En lo atinente a la sanción impuesta, toda argumentación actora en su demanda se reduce a "Aclarado el asunto de la calificación jurídica de la operación, vistas sus consecuencias impositivas, hay que reiterar la imposibilidad de incoar expediente sancionador", nada alegó sobre la vulneración del requisito de la culpabilidad en la imposición de sanción, nada sobre la inexistencia de ocultación en la conducta del contribuyente, tampoco sobre la imposibilidad de sancionar sobre discrepancia valorativas o la concurrencia de interpretación razonable de la norma o el hecho de que causara o no perjuicio a la Hacienda pública la conducta del contribuyente; la parca fundamentación antes transcrita mereció la siguiente respuesta por parte de la sentencia de instancia, "Por último y relativo al acuerdo sancionador la demandante se limita a reiterar la improcedencia de la incoación del expediente sancionador, ello con fundamento en la incorrecta calificación de la operación efectuada por la Administración, por lo que al no alegar motivos concreto de impugnación del acuerdo sancionador, la Sala no puede entrar en el examen de su conformidad a derecho al carecer de referentes planteados por la interesada para su deliberación, por lo que y al haber sido objeto de desestimación los precedentes y, en cuya estimación fundaba la nulidad del acuerdo sancionador la demandante, procede la desestimación de esta pretensión".

Igual que en los Fundamentos anteriores, ha de convenirse que si la instancia se pronunció sobre la alegación realizada por la parte recurrente, ajena completamente a las causas que ahora pretende hacer valer y sobre la que despliega el examen de identidad requerido, resulta absolutamente inviable el presente recurso de casación para unificación de doctrina.

Por consiguiente, no ha lugar a acoger las pretensiones hechas valer en el presente recurso de casación, debiendo declararse la firmeza de la sentencia recurrida, y la imposición de las costas del mismo a la parte recurrente por ministerio de la Ley (art. 97.7 en relación con el art. 93.5).

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 2000 euros como cuantía máxima de las costas a las que se condena a la parte recurrente.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.