STS, 20 de Febrero de 2012

PRIMERO.- En el recurso contencioso administrativo núm. 15027/2009 seguido ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia (Sección Cuarta), se ha dictado sentencia de 21 de enero de 2009 cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Que REXEITÁMO-LO recurso contencioso-administrativo interposto por INDUSTRIA TAPICERA GALLEGA SA contra a resolución de 16.11.2006 do TEAR (Imposto de Sociedades ano 1997, exped. núm. 15/2774-2775/2003). Sin efectuar pronunciamento en orde á imposición das costas procesuais."

SEGUNDO.- Por la representación procesal del recurrente, se interpuso, por escrito de 13 de marzo de 2009, recurso de casación para la unificación de doctrina interesando que lo admita y lo tenga por interpuesto, dando traslado a las partes recurridas para que formalicen oposición, tras lo cual eleve los autos y expediente administrativo a la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo por la que, estimando el recurso, case y anule la sentencia recurrida y resuelva de conformidad a la doctrina jurisprudencial infringida.

TERCERO .- Recibidas las actuaciones, se señaló para votación y fallo el 15 de febrero de 2012, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia, de 21 de enero de 2009, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia (Sección Cuarta ), en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 15027/2009, en el que se impugnaba el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, de 16 de noviembre de 2006, desestimatorio de las reclamaciones formuladas contra liquidaciones y sanciones por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1997, por importe total de 29.992,14 euros.

SEGUNDO . - El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina. En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

TERCERO .- El análisis de la Sentencia de 21 de enero de 2009 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia , objeto de recurso, y de las Sentencias de 18 de febrero de 2000 , 30 de enero de 2004 y 17 de marzo de 2008 dictadas por la Sala de de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, pone de manifiesto que tanto los hechos como los razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en al menos una de las citadas Sentencias son análogos y, por tanto, sería posible apreciar la contradicción de doctrinas denunciada, y habría de estimarse el recurso si resulta que la doctrina de la sentencia combatida no es la correcta.

Así, la Sentencia hoy recurrida, considera adecuado que, la Administración, en aras de completar sus funciones inspectoras, requiera la acreditación de determinados extremos del sujeto pasivo, merced al análisis de bases negativas arrastradas de ejercicios prescritos. Y es que la prescripción, incide sobre los derechos sobre el ejercicio de las potestades que el ordenamiento jurídico atribuye a la Administración para el cumplimiento eficaz de su misión ( artículo 103, apartado 1, de la Constitución ), de modo que, transcurridos los plazos previstos, el legislador la desapodera, impidiéndole incidir sobre el patrimonio jurídico de los administrados, aun a costa de consagrar situaciones contrarias a la legalidad. La Administración carece de poder para liquidar un ejercicio prescrito, tampoco puede revisar los datos declarados por el sujeto pasivo con el fin de alterar la cuota impositiva del mismo, pero nada le impide comprobarlos para que tengan incidencia en ejercicios no prescritos. La tesis de la sociedad demandante acarrearía la imposibilidad de cotejar un incremento patrimonial en relación con un tributo aún no prescrito, en el que se discuta el precio de adquisición, que tuvo lugar hace lustros.

En dos de las sentencias invocadas de contraste, se evidencia que las cuestiones debatidas distan del objeto litigioso antes descrito.

Repárese en que la sentencia de esta Sala de 30 de enero de 2004 se refiere a la inmutabilidad de una autoliquidación en materia de deducciones por inversión en adquisición de valores mobiliarios que ya ha adquirido firmeza por prescripción:

"Tercera .- Es claro e incuestionable que la cantidad deducible en el ejercicio 1982, por importe de 122.353.080 ptas, adquirió firmeza, por virtud de la prescripción reconocida por la sentencia de instancia, no recurrida en casación por la ADMINSITRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, de manera que ésta no podía modificarla, reduciéndola, en el momento de su traslación al ejercicio siguiente 1983.

El efecto de la prescripción declarada respecto del ejercicio 1982, se extendió obviamente al ejercicio 1983, en cuanto a la deducción trasladable a dicho ejercicio 1983.

La Sala acepta este primer motivo casacional".

Por lo que respecta a nuestra Sentencia de 18 de febrero de 2000 , las diferencias con la hoy recurrida son aún mayores si cabe, pues en la aportada como contradictoria se decide la cuestión relativa a la infracción por la sentencia recurrida de las normas reguladoras de las actas de la Inspección, y la carga de la prueba respecto de los hechos en ellas contenidos.

Cuestión diferente es la que presenta la tercera Sentencia aportada de contraste, la dictada por esta Sala en 17 de marzo de 2008 , en la cual concurren las identidades exigidas para poder considerarla elemento de contraste adecuado y, por ende, pudiera ser considerada contradictoria con la que ahora se recurre. Ahora bien, la existencia de identidad y contradicción, con ser un elemento necesario, no es sin embargo suficiente para estimar el recurso. La unificación de doctrina exige también que la doctrina contendida en la sentencia impugnada sea contraria a la mantenida por esta Sala, y en este sentido, es dable advertir que esta Sala ha resuelto desestimar las pretensiones de la Administración Tributaria en Sentencia de 25 de enero de 2010 (rec. 955/2005 ), recaida en un recurso de casación en el que sustanciaba esta misma cuestión, sentando al respecto la siguiente doctrina:

"TERCERO .- La cuestión de fondo que se plantea en el recurso de casación es, en realidad, la determinación de las consecuencias de la declaración de prescripción de un determinado ejercicio de IRPF, cuando en él se producían bases imponibles negativas que resultaban compensadas en ejercicios posteriores. En concreto, debe determinarse si la prescripción de la liquidación correspondiente al ejercicio de IRPF 1985, con la consiguiente imposibilidad de comprobación y regularización por parte de la Administración tributaria y, por lo tanto, la admisión de la declaración realizada por el contribuyente, debe proyectar sus consecuencias sobre un ejercicio posterior, en este caso el ejercicio de 1989 y, en consecuencia, considerar correcta la compensación realizada en este ejercicio fruto de la minusvalía generada en el ejercicio 1985.

Como ha señalado esta Sala, en un supuesto similar, en Sentencia de 30 de enero de 2004 (rec. cas. núm. 10849/1998 ), "si la sentencia de instancia declaró prescrito el derecho a liquidar el ejercicio 1982, es incuestionable que la aplicación del tipo de la deducción del 15%, aunque hubiera incurrido en error iuris y fuera errónea, adquirió firmeza y no podía ser modificada, de manera que el importe de la deducción [...], no podía ser alterado, ni esta cifra, ni tampoco la parte trasladable al ejercicio 1983 por imposibilidad de absorción en el ejercicio 1982, [...], que también había adquirido firmeza. [...]. Es claro e incuestionable que la cantidad deducible en el ejercicio 1982, adquirió firmeza, por virtud de la prescripción reconocida por la sentencia de instancia, no recurrida en casación por la Administración General del Estado, de manera que ésta no podía modificarla, reduciéndola, en el momento de su traslación al ejercicio siguiente 1983. El efecto de la prescripción declarada respecto del ejercicio 1982, se extendió obviamente al ejercicio 1983, en cuanto a la deducción trasladable a dicho ejercicio 1983" (FJ Tercero).

Aplicando la misma doctrina, la Sentencia de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 4447/03 ) concluye que "la cantidad consignada como base imponible negativa en el año 1984 ha adquirido firmeza, en virtud de la prescripción, por lo que no cabe su modificación, como tampoco puede aceptarse la variación de la cantidad que, por el propio funcionamiento de la figura, puede trasladarse a los ejercicios siguientes. La cantidad compensada por el contribuyente en el ejercicio 1989, procedente de la base imponible negativa del ejercicio 1984, debe estimarse, por lo tanto, correcta, sin que quepa alteración de la misma por parte de la Inspección" (FD Tercero).

El criterio expuesto, por razón de la unidad de doctrina, debe aplicarse al supuesto que nos ocupa, anterior a la vigencia de la actual Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre (LGT/2003). Y, por tanto, sin poder tener en cuenta las consecuencias que deriven de los artículos 70.3 y 106.4 de dicha Ley , inaplicables "ratione temporis" para resolver la cuestión suscitada.

Así pues, únicamente, con base en la jurisprudencia elaborada en relación con la Ley anterior, sin que necesariamente sea proyectable a las referidas previsiones de la LGT/2003, ha de considerarse que la cantidad consignada en la declaración del año 1985 ha adquirido firmeza y, en consecuencia, dicha cantidad debe ser admitida por la Administración que debe permitir, por tratarse de bases imponibles negativas, que puedan ser utilizadas por el contribuyente en declaraciones de ejercicios posteriores. No pueden aceptarse los argumentos del Abogado del Estado cuando señala que "la prescripción relativa a determinado ejercicio no supone la aceptación por la Administración del contenido de las liquidaciones de ese ejercicio, sino simplemente la imposibilidad por imperativo legal de rectificar dicha liquidación". Por el contrario, declarada la prescripción con relación a la declaración del ejercicio 1985, ésta ha ganado firmeza y, por ende, los datos que en ella se declararon, de tal forma que no cabe su modificación por parte de la Administración tributaria ni en ese ejercicio ni en otro posterior sobre el que pudiese, eventualmente, proyectar sus efectos, tal como sucede en el supuesto de compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios prescritos."

CUARTO.- Procede, por tanto, la estimación del recurso, sin hacer imposición de costas ni en casación, ni en la instancia.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

1. ) Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación para unificación de doctrina formulado por la entidad INDUSTRIA TAPICERA GALLEGA, S.A.

2. ) Que debemos anular y anulamos la sentencia impugnada de 21 de septiembre de 2009 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia .

3. ) Que estimamos el recurso contencioso-administrativo número 15027/09 deducido por la entidad INDUSTRIA TAPICERA GALLEGA, S.A., revocando consecuentemente la Resolución del TEAR de Galicia de 16 de noviembre de 2006 y el acto administrativo de liquidación de la que trae causa, dictado por el Jefe de la dependencia de Inspección en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007.

4. ) No hacemos imposición de las costas causadas ni en casación ni en la instancia.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Emilio Frias Ponce D. Angel Aguallo Aviles D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.