STS, 3 de Noviembre de 2011

La Inspección de los Tributos de la Delegación Estatal de la Administración Tributaria en Tenerife, en fecha 24 de septiembre de 2001, levantó Acta modelo A02, de disconformidad, a la entidad "MAJANICHO CLUB, S.L." por Impuesto de Sociedades, ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999.

En el Acta formalizada se hace constar que las bases imponibles positivas obtenidas por "MAJANICHO CLUB, S.L.", en los períodos objeto de comprobación, provienen del desarrollo de las dos actividades señaladas por su administrador en diligencia de constancia de hechos de fecha 27 de abril de 2001: de una parte, de la venta de 86 apartamentos (complejo «Oasis Duna»), y, de la otra, del arrendamiento de 23 apartamentos de los que componían el denominado complejo «Club Atlántico Playa» y la posterior venta de 22 de ellos. En ningún caso, la construcción de los citados apartamentos fue realizada por la interesada, no pudiendo considerarse ésta como sociedad constructora al carecer de los medios materiales y humanos necesarios para desarrollar la actividad de construcción. De hecho, los activos vendidos por la entidad figuran contabilizados en cuentas del Grupo 2 (Inmovilizado) y no del Grupo 3 (Existencias), como correspondería si el sujeto pasivo tuviera como actividad la construcción o la promoción inmobiliaria.

Por otra parte, los apartamentos del Club Atlántico Playa habían sido cedidos, en régimen de administración, a la sociedad INVER DRAGO, S.L., para su explotación turística en forma de arriendo. (Figura en autos copia del contrato de cesión del conjunto de 23 apartamentos a dicha entidad para que aquel conjunto pudiera ser explotado de forma unitaria y en razón a que los propietarios del resto de apartamentos tenían encomendado a la misma entidad la gestión de la explotación de sus respectivos bienes).

Asimismo, se precisa que el obligado tributario no tiene ni un local propio desde el que lleve a cabo su actividad, ni personal asalariado que realice la administración y la gestión ordinaria que cualquier empresa requiere, lo que lleva a la Inspección a considerar a "MAJANICHO CLUB, S.L.", como una entidad de mera tenencia de bienes, debiendo tributar en régimen de transparencia fiscal, al cumplirse los requisitos de composición o pertenencia del capital social y de estructura del activo previstos en el artículo 75 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades , en relación con el artículo 40 de la Ley 18/1991 de 6 de junio y el art. 25 de la Ley 40/1998 , reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En consecuencia, se proponía modificar el régimen de tributación a Transparencia Fiscal, derivándose de ello las correspondientes imputaciones a los socios y la exclusión del derecho al disfrute del beneficio fiscal que supone la Reserva para Inversiones en Canarias, según criterio sustentado en Resoluciones de la Dirección General de Tributos de fecha 17 de febrero de 1997 y 28 de abril de 2001 y en el Informe de la Comisión para el análisis de los problemas de la aplicación de dicha Reserva, evacuado por la Secretaría de Estado de Hacienda en diciembre de 2000.

Por último y en lo relativo al tipo de gravamen, la Inspección proponía aplicar el tipo general del 35%, no siendo de aplicación los beneficios fiscales regulados para las empresas de reducida dimensión relativos al tipo de gravamen aplicable, al no realizarse por las entidades de mera tenencia de bienes actividades empresariales, no pudiendo por tanto hablarse de cifra de negocios. (Dirección General de Tributos de 19 de febrero de 1997).

En consecuencia, la liquidación propuesta tenía los siguientes componentes: cuota de 128.089.414 ptas. (769.832,88 €), intereses de demora de 12.972.252 ptas. (77.964,8 €). Total deuda tributaria de 141.061.666 ptas. (847.797,69 €).

La propuesta inspectora fue confirmada en el Acuerdo de liquidación del Inspector-Jefe, de fecha 25 de febrero de 2002.

Disconforme con el acuerdo de liquidación, la entidad "MAJANICHO CLUB, S.L." interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que dictó resolución de fecha 17 de marzo de 2005, por la que se estimaba en parte la misma y se anulaba la liquidación impugnada, para que fuera sustituida por otra, en la que, en relación con los 22 apartamentos integrantes del Club Atlántico Playa, que habían sido vendidos, y a partir de su consideración como inmovilizado material, se aplicara la corrección monetaria del artículo 15.11 de la Ley 43/1995 , en el que se disponía inicialmente: «A los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales de inmovilizado material o inmaterial, se deducirán hasta el límite de dichas rentas positivas, el importe de la depreciación monetaria producida desde el día 1 de enero de 1983 calculada conforme a las siguientes reglas: ...»; posteriormente la Ley 40/1998 dio una nueva redacción a este artículo limitando su aplicación a los bienes inmuebles.

La representación procesal de "MAJANICHO CLUB, S.L." interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC referida en el anterior Antecedente, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Órgano Jurisdiccional, que lo tramitó con el con el número 289/2005, dictó sentencia, de fecha 12 de febrero de 2009 , con la siguiente parte dispositiva: "Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora, Dª. María del Carmen Palomares Quesada, en nombre y representación de la entidad, MAJANICHO CLUB, S.A. contra la resolución de fecha 17.3.2005, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas."

La representación procesal de "MAJANICHO CLUB, S.L.", preparó recurso de casación contra la sentencia reseñada anteriormente y, luego de tenerse por preparado, lo interpuso, por escrito presentado en fecha 22 de abril de 2009, en el que solicita se pronuncie otra que anule la recurrida y resuelva en los términos previstos en el articulo 95.2 de la Ley Jurisdiccional .

En virtud de providencia de la Sección Primera de esta Sala de 8 de septiembre de 2009, se acordó conceder a las partes un plazo común de diez días para que formularan alegaciones sobre la posible causa de inadmisión siguiente: "Estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 150.000 euros, en relación con las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1996 y 1997, respecto de las que, ni el débito principal ni ninguno de los restantes conceptos liquidados, superan el referido límite legal (arts. 86.2 .b), 42.1.a) y 41.3 LRJCA)".

Tras evacuar únicamente la entidad recurrente el trámite concedido, el Auto de 18 de marzo de 2010, acordó: " Declarar la ADMISIÓN del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de MAJANICHO CLUB, S.L contra la Sentencia de 12 de febrero de 2009, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) recaída en el recurso nº 289/2005 , respecto a las liquidaciones relativas al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1998 y 1999, así como la INADMISIÓN del recurso, en lo referente a las restantes liquidaciones, remitiéndose las actuaciones a la Sección Segunda, de conformidad con las normas de reparto de asuntos. "

La fundamentación del Auto era la siguiente:

"PRIMERO.- La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad MAJANICHO CLUB, S.L contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 17 de marzo de 2005, que confirma el Acuerdo de liquidación de fecha 25 de febrero de 2002, del Jefe de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Canarias de la AEAT, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999.

SEGUNDO .- El artículo 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 150.000 euros (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente -artículo 93.2.a) de la mencionada Ley - la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

Por su parte, el artículo 41.3 de la nueva Ley de esta Jurisdicción precisa que en los casos de acumulación o de ampliación de pretensiones -es indiferente que tenga lugar en vía administrativa o jurisdiccional-, aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquella no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación, a lo que debe añadirse que, con arreglo al artículo 42.1.a) de la nueva Ley -artículo 51.1.a) de la Ley anterior-, para fijar el valor de la pretensión se tendrá en cuenta el débito principal (cuota), pero no los recargos, las costas ni cualquier otra clase de responsabilidad, salvo que cualquiera de éstos fuera de importe superior a aquél.

TERCERO .- En este asunto, la cuantía del recurso contencioso-administrativo quedó fijada en la instancia en la cantidad de 847.797,69 euros, sin embargo, la misma es el importe total derivado del acta de inspección incoada por la Administración tributaria a la entidad "MAJANICHO CLUB, S.L" ,por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996 a 1999, ambos inclusive, cuyos resumen a continuación se detalla:

EJERCICIO 1996

Cuota = "0" pesetas

EJERCICIO 1997

Cuota = 5.106.820 pesetas

Int. dem = 1.013.879 pesetas

EJERCICIO 1998

Cuota = 38.124.920 pesetas

Int. dem = 5.149.998 pesetas

EJERCICIO 1999

Cuota = 84.857.674 pesetas

Int. dem = 6.808.375 pesetas

De lo anterior resulta que procede declarar la inadmisión del presente recurso respecto de las liquidaciones correspondientes a los ejercicios 1996 y 1997 al no superar el débito principal (cuota) de cada una de ellas, ni tampoco los intereses de demora anudados a las mismas, el límite legal establecido para acceder al recurso de casación, y su admisión, en cambio, respecto de las liquidaciones correspondiente a los ejercicios 1998 y 1999, ello de conformidad con lo previsto en el artículo 93.2 .a), en relación con los preceptos anteriormente reseñados, todos de la Ley de esta Jurisdicción.

CUARTO .- No obstan a esta conclusión las alegaciones efectuadas por la parte recurrente en el trámite de audiencia al efecto conferido, en las que sostiene, en síntesis, que la cuantía del recurso ha de ser, bien la del importe total de la deuda liquidada, por cuanto que la recurrente solicita el reconocimiento de una situación jurídica individualizada, concretamente, la declaración de improcedencia del Régimen de Transparencia Fiscal, o bien indeterminada, teniendo en cuenta el objeto de la litis, que no es otro, como ya se ha dicho, que la referida declaración; basa la recurrente esta pretensión, en el hecho de que realiza una actividad turística del Complejo " CLUB ATLÁNTICO PLAYA", que estaba afecto a una actividad económica, y tanto los rendimientos de su explotación como los derivados de su venta, debían ser considerados en todo caso aptos para dotar la Reserva para Inversiones en Canarias, con el consiguiente disfrute del beneficio fiscal que supone; pues bien, la pretensión de la recurrente es contraria a la doctrina reiterada de este Tribunal, de conformidad con la cual, cuando se impugnen actos de naturaleza tributaria, hay que atender exclusivamente al débito principal (cuota) para cada ejercicio económico y no a cualquier otro tipo de responsabilidad como recargos, intereses de demora o sanciones conforme dispone el artículo 42.1.a) de la LRJCA , salvo que cualquiera de éstos conceptos, eventualmente, superase a aquélla" (en este mismo sentido se ha pronunciado este Tribunal en los Autos de 9 de diciembre de 1999 y 30 de septiembre de 2002 ). Y ello con relación a cada uno de los distintos impuestos y para cada uno de los ejercicios fiscales a los que la liquidación se refiere.

Además, como ya ha dicho reiteradamente esta Sala (por todos, Autos de 14 de septiembre de 2001 , 8 de mayo y 19 de junio de 2003 y 15 de enero de 2004 ) resultan indiferentes, a los efectos de determinar la cuantía litigiosa, los alegatos de las partes relativas al fundamento de sus respectivas pretensiones, los cuales carecen de virtualidad para modificar las reglas establecidas para la determinación de aquélla, que se proyectan sobre el valor económico de la pretensión objeto del recurso contencioso- administrativo -ex artículo 41.1 LRJCA - y no sobre los motivos que puedan servir de fundamento al recurso o la oposición al mismo.

A lo anterior debe añadirse que la cuantía litigiosa es materia de orden público procesal y, como tal, no puede quedar a la libre disponibilidad de las partes. Esta Sala ha dicho reiteradamente que la verificación de la cuantía corresponde inicialmente al Tribunal "a quo" al tiempo de pronunciarse sobre la preparación del recurso de casación, como ha ocurrido en este caso, y posteriormente a este Tribunal en el momento de decidir sobre la admisión del mismo, al amparo de lo previsto en el artículo 93.2 a), último inciso, de la Ley de esta Jurisdicción, es decir, " si, no obstante haberse tenido por preparado el recurso, se apreciare en este trámite que (...) la resolución impugnada no es susceptible de recurso de casación ", independientemente del motivo que se invoque.

Por último, ha de significarse que el recurrente en su demanda no solicitó el reconocimiento de una situación jurídica individualizada en los términos previstos en el artículo 31.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , sino que pretendió únicamente la declaración de nulidad de la resolución del T.E.A.C objeto de impugnación en la instancia y en consecuencia, se deje sin efecto el acto objeto del recurso, sin que deba confundirse la solicitud del reconocimiento de una situación jurídica individualizada con las razones invocadas para solicitar la nulidad del acto recurrido, que no es otro que la liquidación tributaria girada. Por tanto, no resulta de aplicación el artículo 42.1 b) invocado.

QUINTO .- Hay que señalar también que estas posibles restricciones en la recurribilidad de determinadas resoluciones no son incompatibles con el derecho a la tutela judicial efectiva del artículo 24.1 de la Constitución de 1978, siempre que se articulen por ley . Téngase presente, además, que resulta doctrina reiterada de esta Sala que no se quebranta el derecho a la tutela judicial efectiva porque un proceso contencioso-administrativo quede resuelto definitivamente en única instancia.

En este sentido debe recordarse la doctrina del Tribunal Constitucional sobre el acceso a los recursos, doctrina que, siguiendo la Sentencia 37/1995 (Pleno), de 7 de febrero , puede resumirse en los siguientes términos:

"El sistema de recursos se incorpora a la tutela judicial en la configuración que le dé cada una de las leyes de enjuiciamiento reguladoras de los diferentes órdenes jurisdiccionales, sin que ni siquiera exista un derecho constitucional a disponer de tales medios de impugnación, siendo imaginable, posible y real la eventualidad de que no existan, salvo en lo penal STC 140/1985 , 37/1988 y 106/1988 ). No puede encontrarse en la Constitución ninguna norma o principio que imponga la necesidad de una doble instancia o de unos determinados recursos, siendo posible en abstracto su inexistencia o condicionar su admisibilidad al cumplimiento de ciertos requisitos; que la regulación, en esta materia, pertenece al ámbito de libertad del legislador ( STC 3/1983 ), que el principio hermenéutico "pro actione" no opera con igual intensidad en la fase inicial del proceso, para acceder la sistema judicial, que en las sucesivas, conseguida que fue una primera respuesta judicial a tal pretensión que es la sustancia medular de la tutela y su contenido esencial, sin importar que sea única o múltiple, según regulen las normas procesales el sistema de recursos y que es distinto el enjuiciamiento que puedan recibir las normas obstaculizadoras o impeditivas del acceso a la jurisdicción o aquellas otras que limitan la admisibilidad de un recurso extraordinario contra una sentencia anterior dictada en un proceso celebrado con todas las garantías STC 3/1983 y 294/1994 (...)".

El Abogado del Estado, por medio de escrito presentado en este Tribunal Supremo en 22 de junio de 2010, se opone al recurso de casación, solicitando se dicte sentencia declarando no haber lugar a casar la recurrida, con imposición de costas procesales a la parte recurrente.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día de dos de noviembre 2011, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La representación procesal de "MAJANICHO CLUB, S.L." articula su recurso de casación contra la sentencia desestimatoria de la Sala de instancia, mediante formulación de dos motivos:

En el primero de ellos, por el cauce del artículo 88. 1, d) de la Ley 29/1998 de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se alega la infracción del artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , de los artículos 40 y 25 de las Leyes 18/1991 y 40/1991 , del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, respectivamente, artículos 38 y siguientes de la Ley de Ordenación del Turismo de Canarias , por entenderse que se ha calificado incorrectamente la naturaleza de actividad de la sociedad, por lo que también resulta incorrecta la consideración de entidad transparente de mera tenencia de bienes.

Al margen de que en el motivo se mezclen críticas dirigidas a la sentencia con reiteración de alegaciones encaminadas a la actividad administrativa desplegada, tanto por la inspección como por el Tribunal Económico-Administrativo Central, aspecto este último que resulta ajeno a la técnica casacional, lo que se viene a poner de manifiesto es que el desarrollo de la actividad extrahotelera de la recurrente, y su intervención en la producción de servicios turísticos, se realizaba necesariamente a través de una sociedad explotadora, en virtud de las exigencias de los artículos 38 y siguientes de la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias , que regulan el "principio de unidad de explotación".

Asimismo, a través este motivo, la parte recurrente pone de manifiesto la ausencia de pronunciamiento de la Sala de instancia sobre la actividad de promoción inmobiliaria desarrollada en el complejo "OASIS DUNA", criticándose que la sentencia de instancia parta de las conclusiones de la Inspección y considere que la actividad que realizaba la parte recurrente en el complejo "Club Atlántico Playa" requería un local y un empleado, sin entrar a valorar si la actividad realizada por la misma en el complejo "Oasis Duna" era de promoción inmobiliaria, tal y como afirma la parte recurrente. Esta cuestión, sobre la que reitera la recurrente, no se pronunció la sentencia de instancia, resulta a su juicio extremadamente importante, pues supondría automáticamente el reconocimiento de la validez de las dotaciones a la RIC realizada por MAJANICHO CLUB, S.L., en la medida en qué parte del beneficio de los ejercicios 1996 a 1999 se habría obtenido por el desarrollo de una actividad económica de promoción inmobiliaria (para la que la ley no exige la existencia de un local y un empleado) y no por el desarrollo de la actividad inmobiliaria para la que si se exige la existencia de un local y un empleado.

En el segundo motivo (denominado tercero por error), formulado, también, por el cauce de artículo 88. 1. d) de la Ley Jurisdiccional , se alega la infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, infringiendo los artículos 27 de la ley 19/94, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 9.3 de la Constitución Española.

Tras una nuevamente prolija exposición de los perfiles jurídicos, económicos, fiscales y doctrinales de la Reserva para Inversiones, sostiene la entidad recurrente que ésta protege todos los beneficios obtenidos en Canarias y no solo aquellos que provengan de determinadas fuentes de riqueza.

Por su parte, el Abogado del Estado sostiene que el recurso debe ser desestimado por las siguientes razones:

En primer lugar, considera que la sentencia impugnada no infringe los artículos 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, 40 y 25 de las Leyes 18/1991 y 40/1991, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, respectivamente y 38 y siguientes de la Ley de Ordenación del Turismo de Canarias, porque en realidad lo que se pretende a través del primer motivo, es efectuar una nueva interpretación o valoración de la prueba, lo cual está vedado a la vía casacional. En todo caso considera ajustada la conclusión a la que llegó la Audiencia Nacional en cuanto que calificó a la entidad recurrente como sociedad transparente, dado que nos encontramos ante una entidad de mera tenencia de bienes en la que se dan las circunstancias exigidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Resulta clave, a su juicio, la constatación a la que llegó la Sala de instancia de que nos encontramos ante una cesión del complejo turístico por parte de la recurrente a otra entidad que era la que ejercía la actividad de explotación de dicho complejo, pudiendo ésta beneficiarse de las ventajas fiscales, por lo que no se puede afirmar que la parte recurrente ordenará por cuenta propia medios materiales y de recursos humanos, destinados a la producción de bienes una distribución de servicios. Por el contrario, únicamente ostentaba la titularidad de determinados bienes cuya gestión se cedía contractualmente, sin que tal cesión puede incluirse entre las previstas artículo 40 de la ley 18/191 , pues se constató que la sociedad no contaba ni con un local u oficina para el desarrollo de su actividad, ni con personal asalariado.

Por otra parte ningún efecto cabe anudar desde el punto de vista tributario a la Ley de Ordenación del Turismo de Canarias y más concretamente a su principio unidad explotación, dado que no nos encontramos ante una norma de carácter fiscal que permita eludir el cumplimiento de los requisitos exigidos para poder beneficiarse de la reserva para inversiones en Canarias.

En segundo término considera el Abogado del Estado que no puede considerarse conculcado el artículo 27 de la ley 19/1994 que permite la reserva para inversiones en Canarias respecto a los beneficios obtenidos en actividad empresarial, ya que la entidad recurrente es una sociedad de mera tenencia de bienes, siendo pues acertado el criterio de la Sala de instancia al exigir, con fundamento en el informe de la Comisión para el análisis de los problemas aplicación de la reserva para inversiones en Canarias, la existencia de una explotación económica, concurrencia imprescindible que se vio ratificada por la relación dada al artículo 27 por parte del Real Decreto Ley 12/2006 , que expresamente indica que debe tratarse de beneficios procedentes de un establecimiento en Canarias respecto de sus actividades económicas, lo que confronta con la naturaleza de sociedad de mera tenencia de bienes de la que está revestida la entidad recurrente.

Ante todo, debe ponerse de manifiesto que la sentencia, a partir de la aplicación del artículo 75 de la Ley 43/1995 y 40 de la Ley 18/1991 , a los hechos, confirma el criterio de la resolución administrativa impugnada, de entender que la recurrente es meramente una sociedad de tenencia de bienes.

A tal efecto, en el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia se señala:

"... .la resolución impugnada confirma el criterio de la Inspección, al estar constatado que la sociedad no cuenta ni con un local u oficina exclusivamente destinado al desarrollo de la actividad ni con personal asalariado, pues el local constituye el domicilio familiar de una sociedad, a quien lo tiene arrendado, figurando como domicilio fiscal de la entidad recurrente, así como el de otras dos sociedades vinculadas, de las que no se percibe ningún tipo de retribución por el concepto de alquiler.

La entidad recurrente, alega la existencia de una actividad económica en el complejo turístico "Club Atlántico Playa" desarrollada por la recurrente a través de la sociedad explotadora del mismo, INVER DRAGO, S.L. Invoca la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo en Canarias , que recoge el principio de unidad de explotación, debiendo tenerse en cuenta los fines que persigue la citada norma. Por ello, discrepa del criterio de la Inspección que, entiende que la recurrente no ejerce actividad alguna y la califica como sociedad de mera tenencia de bienes, sometida al régimen de transparencia fiscal, remitiéndose a las condiciones de la cesión de los inmuebles en el Complejo Turístico. Alega que por los que respecta a la actividad de "venta de semanas", que la Inspección niega como actividad al considerarlo como mera transmisión de un derecho real sobre un inmueble, pero dentro de la actividad del objeto social de la entidad, considera que aunque sea una modalidad diferente a la contemplada a la de la Ley 42/1998 , está incardinada en la actividad de "multipropiedad inmobiliaria"

En primer lugar, se ha de indicar que el art. 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , dispone que "1. Tendrán la consideración de sociedades transparentes:

1. Las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores y las sociedades de mera tenencia de bienes, cuando en ellas se dé cualquiera de las circunstancias siguientes:

   aŽ) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos, que éste está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguíneas o por afinidad hasta el cuarto grado, inclusive;

   bŽ) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a 10 o menos socios.

   A los efectos de este precepto, serán sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales, tal y como se definen en el artículo 40 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

   Para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a actividades empresariales o profesionales se estará a lo dispuesto en el artículo 6º de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ".

   Para determinar el concepto fiscal de actividades económicas, el citado art. 40, de la Ley 18/1.991 , establece que las actividades empresariales o profesionales implican por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, especificando que "se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad empresarial, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma;

2. Que para el desempeño de aquélla se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral".

   Aplicando estas normas a los hechos constatados por la Inspección, se aprecia que, en un primer momento, la sociedad recurrente ha de ser calificada como sociedad de mera tenencia de bienes, sometida al régimen de transparencia fiscal.

   En segundo lugar, también es un hecho inconcuso que, la entidad recurrente tiene cedida la gestión del complejo turístico a la entidad INVER DRAGO, S.L., que es la sociedad que ejerce la actividad de explotación del referido complejo turístico, y la que, en su caso, podría beneficiarse de las ventajas fiscales derivadas de dicha explotación.

   En este sentido, los ingresos obtenidos por la entidad no derivan de la explotación del complejo turístico, sino del arrendamiento de la gestión y de la explotación del mismo a otra sociedad.

   Por todo ello, la Sala entiende que la recurrente no ejerce o desarrolla una actividad económica, sin que a ello obste la regulación contenida en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo en Canarias , que recoge el principio de unidad de explotación, pues no se trata de una norma fiscal que desplace la regulación general del Impuesto sobre Sociedades.

   En este sentido, se ha de recordar que, aquí de lo que se trata es de la aplicación de un "beneficio fiscal" que, exige una interpretación restrictiva de la norma, conforme se desprende del art. 23.3. de la Ley General Tributaria , que impide la aplicación analógica de las normas "para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito ...de las exenciones".

   Esto también se predica de los rendimientos obtenidos en el ejercicio 2000, que derivan no de una explotación económica, sino que derivan de "activos financieros" de la que la entidad es titular.

   Resulta acreditado a la luz de los razonamientos contenidos en la sentencia de instancia y que no han sido eficazmente combatidos por la parte recurrente, que nos encontramos ante una sociedad de mera tenencia de bienes, sometida al régimen de transparencia fiscal, de acuerdo con la interpretación que la Sala efectúa del material probatorio obrante en las actuaciones y a la luz de los artículos 75 de la Ley 43/1995 y 40 de la Ley 18/1991 .

   Es cierto que la sentencia no hace referencia expresa en el Fundamento de Derecho que hemos transcrito a lo que denominaba la recurrente actividad de promoción inmobiliaria en relación con los apartamentos del complejo "OASIS DUNA", que fue negada por la Inspección al carecer de medios personales y materiales para la construcción y tener contabilizados los inmuebles como "inmovilizado" y no como "existencias". Pero la omisión es más aparente que real porque la sentencia confirma la resolución administrativa aplicando los artículos antes indicados (75 de la Ley 43/1995 y 40 de la Ley 18/1991 ) "a los hechos constatados por la Inspección". Y buena prueba de ello es que a continuación, la sentencia afirma que "también es un hecho inconcuso que, la entidad recurrente tiene cedida la gestión del complejo turístico a la entidad INVER DRAGO, S.L., que es la sociedad que ejerce la actividad de explotación del referido complejo turístico, y la que, en su caso, podría beneficiarse de las ventajas fiscales derivadas de dicha explotación".

   En cuanto al Complejo "CLUB ATLANTICO PLAYA, S.A." , son datos concluyentes que, como opone el Abogado del Estado, no pueden ser objeto de mera valoración, los reseñados en el Fundamento de Derecho Segundo de la sentencia de instancia antes transcrito, sin que pueda alegarse el principio de unidad de explotación requerido por el artículo 38 y siguientes de la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo en Canarias , porque lo cierto es que la cesión de la gestión y administración de los apartamentos a la entidad INVER PRAGO, S.L. supone la falta de ordenacion por cuenta propia de recursos humanos y materiales, para intervenir en la producción de bienes y distribución de servicios, imprescindible para disfrutar del beneficio fiscal de la RIC, según se expone a continuación.

   En definitiva, la sentencia, a través de la apreciación del material probatorio acumulado por la Inspección, llega a la conclusión de que concurren los requisitos legales para que la recurrente sea calificada como sociedad de mera tenencia de bienes, debiéndo ser confirmada en este punto.

   Por ello, el motivo no prospera.

En cuanto al segundo motivo, debemos señalar que la normativa aplicable al supuesto que nos ocupa, está constituida por la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que recoge dentro del Capítulo II del Título IV, las medidas fiscales de los artículos 24 a 27 , ambos inclusive, como complementarias para la promoción del desarrollo económico y social de Canarias.

El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, bajo la rúbrica "Reserva para inversiones en Canarias", y en lo que ahora interesa, dispone:

"1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 , de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones...."

El precepto transcrito se enmarca dentro de la finalidad pretendida por la Ley, que no es otra, según se indica en su Exposición de Motivos, que la de creación de "un sistema impulsor a la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversor exterior", de lo que se deduce que se pretende que el beneficio fiscal de la RIC sea disfrutado por rentas generadas en Canarias y vinculadas a la creación de riqueza y al desarrollo de las Islas.

Así pues, el artículo 27.1 de la Ley 19/94 , permite a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades la "reducción de la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a los establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Debe señalarse que los beneficios deben provenir de una actividad empresarial, circunstancia no concurrente en el presente caso, al declarar probado la sentencia que nos encontramos ante una sociedad de mera tenencia de bienes que no desarrolla actividad empresarial ni explotación económica.

En este punto debemos resaltar que en la Sentencia de 30 de junio de 2011 (recurso de casación 3140/09 ), - con doctrina reiterada en la de 14 de julio de 2011 (recurso de casación 6468/2008 )- se ha señalado (Fundamento de Derecho Cuarto):

"Para dar respuesta al primer motivo, partimos de que el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias establece que:

"Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al impuesto sobre sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias , destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones ..."

Por su parte, el apartado 9 del referido artículo 27 establece:

" Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa, tendrán derecho a una deducciones la cuota íntegra por los rendimientos netos de explotación que se destinen a la reserva para inversiones siempre y cuando estos provengan de actividades empresariales realizadas mediante establecimientos situados en Canarias ."

Por tanto, pueden acogerse a este beneficio fiscal las sociedades y demás entidades que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que realicen actividades económicas.

No es necesario que dichos sujetos estén domiciliados en el archipiélago, pero sí que dispongan de establecimientos situados en Canarias cuya actividad económica, realizada efectiva y materialmente en las islas, haya generado beneficios. Y es que teniendo en cuenta que, según la Exposición de Motivos de la Ley 19/1994 , con este beneficio fiscal se pretende que "los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor", es clara la necesidad de que en los establecimientos se realicen actividades económicas con capacidad para producir el efecto dinamizador de la economía canaria que se pretende incentivar, o, lo que es lo mismo, que en ellos exista un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o servicio en el mercado, sin que, por ello, sea suficiente la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados.

Este es el criterio recogido en la Sentencia de esta Sala de 5 de mayo de 2011 (recurso de casación número 4938/2009 ), en el que al igual que ahora los beneficios procedían de la enajenación de inmuebles, y en la que, con referencia al artículo 27 de la ley 19/1994, de 16 de julio, hemos dicho (Fundamento de Derecho Quinto ):

" (...)El precepto transcrito (esto es, el artículo 27 al que nos venimos refiriendo) se enmarca dentro de la finalidad pretendida por la Ley, que no es otra, según se indica en su Exposición de Motivos, que la de creación de "un sistema impulsor a la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversor exterior", de lo que se deduce que se pretende que el beneficio fiscal de la RIC sea disfrutado por rentas generadas en Canarias y vinculadas a la creación de riqueza y al desarrollo de las Islas.

Así pues, el artículo 27.1 de la Ley 19/94 , permite a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades la "reducción de la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a los establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Debe señalarse que los beneficios deben provenir de una actividad empresarial, tal como reconocía la recurrente en el escrito de demanda, al señalar que "la cuestión que de manera principal centra el objeto del presente recurso es la de si mi representada realizaba o no la actividad de compraventa de inmuebles, ya que si la respuesta es positiva el beneficio obtenido por la venta de los terrenos en el ejercicio 1999 es un resultado apto para dotar la Reserva para Inversiones en Canarias (...), mientras que si la respuesta es negativa, tal beneficio de considera, en principio, no apto para integrar el citado beneficio fiscal y no cabe, por consiguiente, la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el importe de la dotación a la RIC."

Por lo expuesto, el motivo no puede prosperar.

Al no aceptarse los motivos alegados el recurso ha de ser desestimado. Pero además, la desestimación debe llevar aparejada la condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,