STS, 10 de Septiembre de 2009

El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A.T. a propuesta del Jefe de Area de Servicios Especiales y Auditorías sobre la conveniencia de encomendar a dicho Organo el Plan de Inspección de los Clubes Deportivos integrados en la Liga de Fútbol Profesional, teniendo en cuenta las específicas características legales que concurren en este tipo de entidades, y a la vista de lo previsto en el apartado Tres de la Resolución de la Agencia de 24 de marzo de 1992, adoptó acuerdo, de fecha 1 de junio de 1993, por el que se encomendaba al Area de de Servicios Especiales y Auditorías, de la Subdirección General de Inspección Centralizada la comprobación e investigación, a efectos tributarios, del Real Club Deportivo Español, de Barcelona S.A.D.

En 21 de julio de 1998, los Servicios de la Oficina Nacional de Inspección, Delegación de Barcelona, procedieron a incoar al Real Club Deportivo Español, S.A.D., Acta previa, modelo A01, suscrita de conformidad, en la que se hacía constar que las actuaciones inspectoras se habían iniciado en 3 de marzo de 1997; que en relación con los ejercicios 1992,1993,1994, 1995 y 1996 la entidad inspeccionada había satisfecho a ciertos jugadores y técnicos indemnizaciones por despido improcedente, sin haber practicado las preceptivas retenciones a cuenta; que en otros casos, se habían practicado retenciones al tipo del 15%, cuando las retribuciones tenían la consideración de rentas de trabajo; que igualmente, se habían practicado retenciones a tipos inferiores a los legalmente establecidos; que por último, se habían satisfecho retribuciones en especie que no habían sido declaradas.

Se formulaba propuesta de liquidación por un total de 247.183.046 ptas., correspondiendo 184.481.730 ptas. a cuotas y 62.701.316 ptas. a intereses de demora.

El Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D. interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central contra la liquidación practicada, la cual fue desestimada por resolución de 10 de mayo de 2000.

La representación procesal del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D. dedujo recurso contencioso- administrativo contra la resolución del TEAC antes referida ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 526/2000, dictó sentencia, de fecha 16 de enero de 2003, con la siguiente parte dispositiva: "DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal del REAL CLUB DEPORTIVO ESPAÑOL DE BARCELONA S.A.D. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), de fecha 10 de mayo de 2.000 a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, confirmar dicha resolución por su conformidad a Derecho .

Como no se conformara con expresada resolución, la representación procesal del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D. preparó contra la misma recurso de casación y luego de tenerse por preparado lo interpuso por escrito presentado en 31 de marzo de 2003, en el que solicita se dicte sentencia que case la recurrida y resuelva las cuestiones de fondo conforme a lo solicitado en el escrito de demanda.

Por Providencia de 17 de noviembre de 2004 se abrió el incidente de inadmisión parcial del recurso de casación por razón de cuantía y seguida la tramitación reglamentaria, concluyó por Auto de la Sección Primera de esta Sala, de 12 de mayo de 2005, en el que se acordó:

Declarar la admisión del recurso de casación interpuesto por la representación procesal del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D, contra la Sentencia de 16 de enero de 2.003 de la Sala de lo Contencioso Administrativo (Sección Segunda) de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso nº 526/2000, en relación con las liquidaciones practicadas por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones a Cuenta, ejercicios 1.992, 1.994, 1.995 y 1.996; e inadmitir el recurso en lo que atañe a la liquidación relativa al ejercicio de 1.993, por el mismo concepto. Para su sustanciación remítanse las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las reglas de reparto de asuntos.

La expresada resolución tenía la siguiente fundamentación jurídica:

PRIMERO.- La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D, contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de mayo de 2.000, que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la liquidación derivada del Acta de Conformidad nº 70202243, incoada por la Inspección de Hacienda del Estado, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones a Cuenta, ejercicios 1.992, 1.993, 1.994, 1.995 y 1.996, e importe total de 247.183.046 pesetas.

SEGUNDO.- El artículo 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente - artículo 93.2.a) de la mencionada Ley - la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

También es preciso tener en cuenta, en aplicación de la regla del artículo 41.3 de la expresada Ley, que en los casos de acumulación (o de ampliación) de pretensiones -es indiferente que tenga lugar en vía administrativa o jurisdiccional- aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquélla no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación.

TERCERO.- En el presente caso, aunque la cuantía del recurso contencioso-administrativo quedó fijada en la instancia en la cantidad de 247.183.046 pesetas, sin embargo, el Acuerdo recurrido trae causa de la liquidación derivada del Acta de Conformidad nº 70202243, por el concepto de Retenciones Otros Pagos a Cuenta, Rendimientos de Trabajo/ Prof., en los términos que a continuación se detallan:

1992 Importe total devengado: 302.654.707

Autoliquidación : 271.308.457

Cuota Acta : 31.346.250

Interés : 18.875.595

1993

Importe total devengado: 309.429.723

Autoliquidación : 285.417.935

Cuota Acta : 24.011.788

Interés : 11.217.123

1994

Importe total devengado: 349.242.166

Autoliquidación : 308.537.269

Cuota Acta : 40.704.897

Interés : 14.537.782

1995

Importe total devengado: 301.370.218

Autoliquidación : 247.496.262

Cuota Acta : 53.873.956

Interés : 13.314.985

1996

Importe total devengado: 473.153.288

Autoliquidación : 438.608.449

Cuota Acta : 34.544.839

Interés : 4.755.831

De lo expuesto se deduce que, en aplicación de la regla del artículo 42.1.a) de la LRJCA, el recurso de casación no puede ser admitido respecto de la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones a cuenta, correspondiente al ejercicio 1.993, pues ni la cuota -24.011.788 pesetas- ni los intereses de demora -11.217.123 pesetas-, superan el límite legal de los 25 millones de pesetas establecidos para acceder al recurso de casación; y la admisión del recurso en relación con las liquidaciones correspondientes a los ejercicios de 1.992, 1.994, 1.995 y 1.996, con arreglo a lo previsto en el artículo 93.2.a) de la Ley de la Jurisdicción .

CUARTO.- No obsta a esta conclusión las alegaciones efectuadas por la parte recurrente en el trámite de audiencia, en las que sostiene, en síntesis, que el importe a tener en cuenta a efectos de cuantía, en relación con la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio de 1.993 debe ser de 35.228.911 pesetas -cuota más intereses de demora-, pues con arreglo al artículo 42.1.a) LRJCA, para fijar el valor de la pretensión se tendrá en cuenta el débito principal (cuota), pero no los recargos, las costas ni cualquier otra clase de responsabilidad, salvo que cualquiera de éstos fuera de importe superior a aquél, lo que no es del caso.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación por escrito presentado en 4 de agosto de 2005, en el que solicita su desestimación, con imposición de las costas a la parte recurrente.

Señalada para deliberación y fallo la audiencia del 9 de septiembre 2009, en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

En lo que interesa al presente recurso de casación, la sentencia basa el sentido desestimatorio de su fallo en los siguientes fundamentos jurídicos:

" QUINTO. Centra el recurrente su impugnación, al igual que ya hizo en vía económica-administrativa, en la concurrencia de la causa de nulidad de pleno derecho - art. 62.1.b) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común- consistente en la manifiesta incompetencia de la Inspección actuaria pues el Acta de Conformidad, modelo A01, nº 70202243 fue incoada por la Oficina Nacional de Inspección siendo así que no existe resolución del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria sobre su adscripción a la ONI.

En lo que atañe a la incompetencia denunciada, hay que partir de que el artículo 62.1.b) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, limita la nulidad de pleno derecho a los supuestos de incompetencia material o territorial y ello habría de tomarse en consideración para modular la calificación de la nulidad, en la hipótesis de que aquella incompetencia pudiera considerarse "manifiesta". La más autorizada doctrina, así como la jurisprudencia mayoritaria distinguen entre la incompetencia material y la territorial, de una parte, y la jerárquica, de otra, entendiendo que sólo los dos primeros tipos de incompetencia pueden generar la nulidad radical (cfr. SSTS de 28 de abril de 1.977, 14 de mayo de 1.979 y 15 de junio de 1.981, entre otras). Además, para generar la nulidad, la incompetencia ha de ser manifiesta, sin que exija un esfuerzo dialéctico su comprobación (STS de 11 de marzo de 1.985 ), o, dicho de otro modo, ha de ser clara, incontrovertida y grave, sin que sea precisa una labor previa de interpretación jurídica (STS de 12 de Junio de 1.986 ).

Conforme a la Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de Febrero de 1989, la expresión "manifiestamente incompetente" significa evidencia y rotundidad, es decir, que de forma clara y notoria el órgano administrativo carezca de competencia alguna en esta materia. Tratándose de competencia funcional hay que fijarse en si la desviación de competencia es patente, siendo así que la incompetencia funcional relativa, es decir, dentro del órgano competente para desempeñar la función por error o defecto en la atribución competencial, dentro del mismo, es motivo únicamente de anulabilidad y, por ende, subsanable.

La adecuada resolución del vicio de nulidad denunciado exige partir, tal y como recoge la Resolución del TEAC combatida, de las normas que, a continuación se reseñan.

El Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispuso en su art. 11, al regular el alcance de las actuaciones de comprobación e investigación, que "tendrán (las actuaciones inspectoras) carácter general cuando tengan por objeto la verificación en su totalidad de la situación tributaria del sujeto pasivo u obligado tributario.....dentro de los

límites determinados por: a) la competencia del órgano cuyos funcionarios realizan las correspondientes actuaciones.....". Por su parte el artículo 2.1 de la Orden de 26 de mayo de 1986, dictada en desarrollo del

Reglamento General de la Inspección dispuso que "La Oficina Nacional de Inspección tendrá, en el ámbito de la competencia de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria y respecto de las personas o Entidades en relación con quienes extienda sus actuaciones, cuantas funciones contempla el art. 2º del Reglamento General de la Inspección de los Tributos..." añadiendo en el número 4 del mismo precepto que "El Director General de Inspección Financiera y Tributaria, atendiendo a las directrices fijadas y objetivos que se pretendan alcanzar, acordará de entre las Entidades o personas a que se refieren los dos apartados inmediatamente anteriores, aquellas a las que de forma efectiva haya de extender sus actuaciones la Oficina Nacional de Inspección"

Por otro lado la Resolución de 24 de marzo de 1992, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, dispuso en su apartado Uno - relativo a los Organos con atribuciones propias de la Inspección de los Tributos- que "1. Las funciones o atribuciones propias de la Inspección de los Tributos, en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria serán ejercidas por los siguientes Organos:

a)En la esfera central y respecto de todo el territorio nacional:

1. Por la Oficina Nacional de Inspección y el Area de Servicios Especiales y Auditoría, integradas en la Subdirección General de Inspección Centralizada del citado Departamento.....".

Añade el apartado Dos, 2.2, relativo a "Actuaciones inspectoras de alcance general relativas a otros obligados tributarios", en la redacción dada por Resolución de 16 de febrero de 1996 de la Presidencia de Agencia Estatal de Administración Tributaria, que "El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria también podrá acordar la extensión de la competencia de la Oficina Nacional de Inspección para la realización de actuaciones inspectoras: a) En relación con contribuyentes que presenten indicios de la realización de fraudes que, por su especial gravedad, complejidad o características de implantación territorial, requieran ser investigados de forma centralizada; b) De comprobación e investigación relativas a otros obligados tributarios, siempre que existan razones que lo justifiquen. El acuerdo, que se notificará en la forma prevista en el apartado dos 2.1 anterior, especificará las actuaciones a realizar, cesando la competencia de la Oficina Nacional de Inspección sobre estos obligados tributarios al término de las mismas...".

Examinado el vicio de nulidad denunciado a la luz de las normas referidas, se desprende de lo actuado en el expediente administrativo que con fecha 1 de junio de 1993, el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria acordó "haciendo uso de lo previsto en el apartado Tres de la Resolución de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de 24 de marzo de 1992.....encomendar al

Área de Servicios Especiales y Auditorías, de la Subdirección General de Inspección Centralizada, la comprobación e investigación, a efectos tributarios, de las siguientes entidades: Real Club Deportivo Español S.A.D. C.I.F.: A08357139".

Esta designación equivale a la encomienda que la citada Resolución, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos, exige para que las actas levantadas por la Inspección no adolezcan de la falta de competencia de los inspectores actuantes. Debe añadirse que por Resolución de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 16 de febrero de 1996, las Unidades del Área de Servicios Especiales y Auditorías se integraron en la Oficina Nacional de Inspección, asumiendo "las funciones y competencias que la normativa atribuía a las mencionadas unidades".

Por otra parte, el art. 2º de la Orden Ministerial de 26 de mayo de 1986, de desarrollo del Reglamento General de la Inspección Tributaria, enumera las facultades de la Oficina Nacional de Inspección y el Área de Servicios Especiales y Auditoría, señalando en el Punto 5 que "las unidades del Área de Servicios Especiales y Auditoría tendrán las atribuciones propias de la Inspección de los Tributos para el desempeño de las funciones que les atribuye el artículo 4º de la Orden de 7 de enero de 1985 . En general podrán realizar actuaciones comprendidas en los artículos 9º y 15 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos cuando así lo ordene motivadamente el Director General de la Inspección Financiera y Tributaria, atendiendo al significado, importancia o transcendencia de tales actuaciones."

Atendiendo a la fecha en la que se incoó el Acta impugnada, 21 de julio de 1998, se aprecia que los Servicios de la Oficina Nacional de Inspección en Barcelona tenían atribuidas las facultades de comprobación e investigación, existiendo designación o encomendación expresa por parte del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, acordada conforme a las normas citadas y, desprendiéndose de lo actuado, en concreto de la Diligencia de fecha 20 de marzo de 1997, que el citado Acuerdo del Director del Departamento de Inspección de 1 de junio de 1.993 fue puesto en conocimiento del interesado a través de su representante D. Fernando Molinos Granada.

En virtud de lo expuesto, resulta patente que no existe vicio alguno de nulidad que pueda ser predicado de la actuación de la Inspección, sin que frente a ello quepa oponer, como pretende, que en el nuevo procedimiento que le ha sido iniciado en el año 2000 se le ha notificado expresamente un Acuerdo de 29 de marzo de 2000 sobre su adscripción a la Oficina Nacional de Inspección; Acuerdo que, a su juicio, resultaría innecesario si el de 1 de junio de 1993 siguiera vigente, pues el hecho de que la Administración haya reiterado una actuación ninguna consecuencia puede tener a los efectos anulatorios pretendidos, pues, en cualquier caso, lo que originaría indefensión al interesado sería la inexistencia de resolución alguna disponiendo tal designación, pero no el posible "exceso" de la Administración en su actuación."

La representación procesal del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D. articula su recurso de casación con base en un solo motivo en el que, por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, alega infracción de las normas del ordenamiento jurídico para resolver las cuestiones objeto de debate y en concreto los artículos 62.1.b) de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y concordantes de la Ley General Tributaria, del Reglamento General de Inspección de los Tributos y su norma de desarrollo, la Orden de 26 de mayo de 1986 y sus normas complementarias, así como la resolución de la AEAT de 16 de febrero de 1996.

Se sostiene en el recurso que según se desprende de la Resolución de la Dirección General de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de 24 de marzo de 1992, en la redacción dada por la de 16 de febrero de 1996, el mecanismo de distribución de competencias entre los distintos órganos que realizan funciones inspectoras es muy sencillo, pues como regla general las actuaciones de comprobación e investigación han de realizarse por las Dependencias Provinciales de Inspección correspondientes al domicilio fiscal del contribuyente, salvo que por volumen de operaciones o acuerdo del Delegado Especial de la Agencia Estatal Tributaria al que corresponde la competencia se atribuya a la Dependencia Regional o que por acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, debidamente motivado, dicha competencia se atribuya a la Oficina Nacional de Inspección para actuaciones inspectoras de carácter general o del Jefe de la propia Oficina en el caso de que se trate del resto de actuaciones inspectoras y en particular de las de carácter parcial (apartados 2.1 y 2 de la referida Resolución).

Aún reconociendo la existencia del Acuerdo de 1 de junio de 1993, por el que el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria encomendó al Área de Servicios Especiales y Auditoría, de la Subdirección General de Inspección Centralizada la comprobación e investigación del Real Club Deportivo Español S.A.D., se sostiene que la Resolución de 16 de febrero de 1996 dispuso que las Unidades de Fiscalidad Internacional y de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal, hasta entonces dependientes del Director del Departamento de Inspección, se integrarían en la Oficina Nacional de Inspección y como la actuación inspectora se inició con posterioridad a dicha fecha (concretamente en 3 de marzo de 1997), se considera que el referido Acuerdo de 1 de junio de 1993 no puede ser válido a tal fin, indicándose como argumento que la Disposición Transitoria Primera de la Resolución de 16 de febrero de 1996 dispuso que "Las actuaciones pendientes de resolución que se hubieren iniciado por las Unidades Especiales de Fiscalidad Internacional y Especial de Vigilancia y Represión del Fraude antes de la entrada en vigor de la presente resolución serán fiscalizadas en el seno de la Oficina Nacional de Inspección por los Inspectores que las hubieren iniciado, quedando adscritos a las mismas los contribuyentes a los que las actuaciones se refieran."

La conclusión que alcanza la entidad recurrente es la de que para que la Oficina Nacional de Inspección fuera competente para iniciar actuaciones inspectoras, dado el carácter general de las mismas, hubiera sido necesario un nuevo acuerdo del Director del Departamento de Inspección, motivando la adscripción y con notificación de ello a la entidad interesada .Y como tal circunstancia no se ha producido es por lo que se afirma la existencia de incompetencia y nulidad de pleno derecho del acto liquidatorio impugnado.

Para resolver el motivo alegado debemos partir de que, tal como consta en autos, se afirma en la sentencia y reconocen las partes, el Acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de 1 de junio de 1993, haciendo uso de lo dispuesto en el apartado Tres de la Resolución de 24 de marzo de 1992, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, encomendó al Area de Servicios Especiales y Auditorías, de la Subdirección General de Inspección Centralizada, la comprobación e investigación, a efectos tributarios, del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D.

Conviene precisar que el apartado Uno.1 de la Resolución de referencia tenía entonces la siguiente redacción que mantuvo hasta el 4 de marzo de 1998:

" Las funciones o atribuciones propias de la Inspección de los Tributos, en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria serán ejercidas por los siguientes Órganos:

1. En la esfera central y respecto de todo el territorio nacional:

   1. Por la Oficina Nacional de Inspección y el Área de Servicios Especiales y Auditoría, integradas en la Subdirección General de Inspección Centralizada del citado Departamento. 2º Por la Unidad Central de Información, integrada en la Subdirección General de Inspección Territorial del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria.

2. En la esfera de la Administración Periférica de la Hacienda Pública y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado primero del artículo 17 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos :

   1. Por la Dependencia Regional de Inspección, respecto de la demarcación territorial de cada Delegación Especial de la Agencia.

   2. Por la Dependencia de Inspección y por los servicios de inspección de las distintas Administraciones de la Agencia, en cuanto al ámbito territorial de cada Delegación de la Agencia.

   A los efectos del Reglamento General de la Inspección de los Tributos y de lo dispuesto en esta Resolución, tendrán la consideración de Órganos o Dependencias inspectoras todos los Órganos o Servicios a los que se refiere este número".

   Por su parte, el apartado Dos de la Resolución de referencia, en la redacción vigente en el momento de producirse el Acuerdo de 1 de junio de 1993, tenía la siguiente redacción:

   "1 . La Oficina Nacional de Inspección tendrá atribuidas cuantas funciones contempla el artículo 2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, correspondiéndole en particular la realización de actuaciones de comprobación e investigación de alcance general sobre los obligados tributarios comprendidos en los números 2 y 3 siguientes.

   2. El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria acordará la adscripción al ámbito de actuaciones de comprobación e investigación de alcance general exclusivo de la Oficina Nacional de Inspección, de obligados tributarios que extiendan su operativa a gran parte del territorio nacional, o bien presenten posición destacada en su sector, elevado volumen de operaciones, o se acojan al Régimen de Tributación Consolidada. La citada resolución se notificará al obligado tributario y a la Delegación de la Agencia correspondiente a su domicilio.

   3. El Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria podrá acordar la extensión de actuaciones de comprobación e investigación de alcance general de la Oficina Nacional de Inspección a otras personas o Entidades vinculadas o relacionadas con las comprendidas en el número anterior, a propuesta del Jefe de la misma. Este acuerdo se notificará en la forma prevista en dicho número.

   Por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria se acordará que una persona o Entidad deje de hallarse en el ámbito de las actuaciones de la Oficina Nacional de Inspección, por lo que a actuaciones de comprobación e investigación de alcance general se refiere, cuando no concurran ya las circunstancias que aconsejaron su adscripción. De este acuerdo se harán también las notificaciones correspondientes.

   Las actuaciones de comprobación e investigación de alcance parcial y las restantes clases de actuaciones inspectoras podrán realizarse sobre cualquier obligado tributario, con autorización del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección.

   En fin, el apartado Tres, referido al Area de Servicios Especiales y Auditoría, a cuyo amparo se produjo el Acuerdo de 1 de junio de 1993, disponía:

   " 1. Las Unidades del Área de Servicios Especiales y Auditoría tendrán las atribuciones propias de la Inspección de los Tributos para el desempeño de las funciones que les atribuye el artículo 4 de la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 7 de enero de 1985 . En general, podrán realizar actuaciones comprendidas en los artículos 9 a 15 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos :

1. Con arreglo a planes de inspección establecidos por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria.

2. Cuando así lo ordene motivadamente el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, atendiendo al significado, importancia o trascendencia de las actuaciones.

   En particular, la Unidad Especial de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal realizará las actuaciones de comprobación e investigación en los casos previstos en el apartado 13 de esta Resolución." (Con anterioridad ya la Orden de 26 de mayo de 1986, en su apartado 5 dispuso que " las unidades del Área de Servicios Especiales y Auditoría tendrán las atribuciones propias de la Inspección de los Tributos para el desempeño de las funciones que les atribuye el artículo 4 de la Orden de 7 de enero de 1985 . En general podrán realizar actuaciones comprendidas en los artículos 9 y 15 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .)

   No parece que hubiera existido problema de atribución de competencias si las normas a aplicar al supuesto de hecho fueran las que acabamos de señalar, pues como se dijo con anterioridad, el Acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la A.E.A,T., de 1 de junio de 1993, encomendó al Area de Servicios Especiales y Auditorías, de la Subdirección General de Inspección Centralizada, la comprobación e investigación, a efectos tributarios, del Real Club Deportivo Español de Barcelona, S.A.D.

   Sin embargo, en el presente caso el recurso de articula sobre la base de que la actuación inspectora, por las razones que fueran, se inició ciertamente con retraso- en 3 de marzo de 1997- y, por tanto, con posterioridad a que, como consecuencia de la Resolución de 16 de febrero de 1996, las Unidades del Area de Servicios Especiales y Auditorías se integraran en la Oficina Nacional de Inspección, lo cual sirve de base para que se afirme que ésta última no contaba con el correspondiente acuerdo de adscripción, preceptivo habida cuenta de que la actuación inspectora seguida respecto de la entidad recurrente tuvo carácter general.

   Pues bien, la Resolución de 16 de febrero de 1996 expresaba en su Preámbulo las razones de lo que simplemente es una reorganización de órganos de "la Inspección", señalando :

   Las preocupaciones de la lucha contra el fraude, sobre todo cuando se trata de hacer frente a actividades de evasión que cuentan con un soporte técnico, jurídico o financiero sofisticado, han motivado en los últimos años la creación de unidades inspectoras especiales cuya misión ha sido concentrar efectivos especializados de la organización en las áreas cuyas carencias eran más aparentes. Este proceso de especialización de actividades de control, organizadas en unidades centralizadas e independientes de los órganos inspectores ordinarios, ha pasado por diversas etapas, teniendo actualmente su materialización en las unidades de Fiscalidad Internacional y de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal, ambas dependientes de forma directa del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, según lo dispuesto en el apartado tercero de la Orden de 2 de junio de 1994.

   El papel dinamizador de estas unidades especiales en cuanto a la elaboración de nuevos métodos de trabajo en sus áreas respectivas es innegable. En este sentido, el objetivo inicial de apoyo al resto de las unidades inspectoras pertenecientes a la organización territorial, que justificó su creación hace una década, puede considerarse cumplido. En esta etapa, los servicios de Inspección Tributaria de ámbito territorial han integrado en sus planes y programas de trabajo estos nuevos métodos y procedimientos, colocándose en posición de asumir en todas sus facetas las actuaciones inspectoras de su ámbito competencial.

   Consecuentemente con lo expuesto, la presente Resolución, manteniendo la existencia de unidades especializadas en materia de fiscalidad internacional y de vigilancia y represión del fraude, pretende conseguir una mayor coordinación y adecuación, de sus actuaciones precisamente allí donde estas necesidades son más importantes, que es en la Oficina Nacional de Inspección, órgano inspector que, por tener asignados los contribuyentes de mayor dimensión económica, tiene la máxima responsabilidad en orden a la complejidad y riesgo fiscal de las conductas que pueden acompañar a dichos contribuyentes. De ahí la decisión de integrar las mencionadas unidades en la estructura de la Oficina Nacional de Inspección.

   Por ello, la Resolución de referencia dispuso en su apartado Primero:

   " La Unidad de Fiscalidad Internacional y la Unidad Especial de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal, reguladas por la Orden de 7 de enero de 1985, de estructura orgánica de la Secretaría General de Hacienda, Orden de 26 de mayo de 1986, de desarrollo del Reglamento General de la Inspección de los Tributos y Resolución de 24 de marzo de 1992, sobre organización y atribución de funciones, dependientes del Director del departamento de Inspección Financiera y Tributaria, según la Orden de 2 de junio de 1994, por la que se desarrolla la estructura de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, se integran, a partir de la entrada en vigor de la presente Resolución, en la Oficina Nacional de Inspección, que asumirá, en la forma que determina la presente Resolución, las funciones y competencias que la normativa citada atribuía a las mencionadas unidades.

   En el seno de la Oficina Nacional de Inspección, las unidades mencionadas realizarán funciones inspectoras dentro de los planes de actuación de la Oficina Nacional de Inspección, así como las actuaciones que específicamente les encomiende el Jefe de dicha oficina. Igualmente, el personal de las mencionadas unidades desarrollará en el seno de los no equipos de la Oficina Nacional de Inspección las funciones que le encomiende el Jefe de la misma.".

   Por su parte, el apartado Tercero de la Resolución de 16 de febrero de 1996, al modificar la de 24 de marzo de 1992, en lo relativo a la estructura del Area de Inspección de la Oficina Nacional de Inspección, señaló que dentro de ella existirían sendos Equipos para las áreas de Fiscalidad Internacional y de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal.(En el Acta aparece el membrete de Unidad de Vigilancia y Represión del Fraude, de la Oficina Nacional de Inspección).

   De lo expuesto hasta ahora se deduce que la Resolución de 16 de febrero de 1996 supuso simplemente una reorganización administrativa que determinó que las Unidades de Fiscalidad Internacional y de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal pasaran al seno de la Oficinal Nacional de Inspección y que ésta última asumiera las "funciones y competencias" de las mismas.

   Así las cosas, debemos señalar que si como garantía del contribuyente contra cualquier arbitrariedad se exige que la actuación inspectora tenga lugar en el marco de una planificación o a virtud de orden, encomienda o autorización de autoridad superior, no cabe duda que en el presente caso el acuerdo del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de 1 de junio de 1993 supuso el cumplimiento de dicha garantía, sin que la reorganización administrativa a que hemos hecho referencia fuera determinante de extinción de la encomienda o autorización.

   Por otro lado, la Resolución de 16 de febrero de 196 supuso la integración de las Unidades de Fiscalidad Internacional y de Vigilancia Fiscal en la Oficina Nacional de Inspección, asumiendo ésta las "funciones y competencias" de aquellas. Pero como dichas funciones y competencias específicas sólo pueden existir a partir de planes de inspección establecidos u órdenes dadas por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, es claro que la integración no supuso la extinción de las que se hubieran dado para el inicio de actuaciones inspectoras.

   Lo anteriormente expuesto debe conducir a rechazo del motivo alegado sin que esta conclusión pueda verse alterada por el contenido de la Disposición Transitoria de la Resolución de 16 de febrero de 1996 que solamente tiene por objeto hacer efectivo el principio de permanencia de los funcionarios que iniciaron las actuaciones inspectoras recogido en el artículo 33 del Reglamento de Inspección aprobado por Real Decreto 939/1986,de 25 de abril, y que, por ello, no puede ser utilizado como argumento para exigir nueva autorización a favor de la Oficina Nacional de Inspección.

Al rechazarse el motivo alegado procede la desestimación del recurso de casación, lo cual ha de hacerse con la preceptiva imposición de costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 1.200 euros.

Por las razones expuestas, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución.