STS, 16 de Diciembre de 2002

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLO. En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha decidido: DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Dª María Milagros , Dª Guadalupe y Dª María Consuelo contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de junio de 1994, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de Dª María Milagros , Dª María Consuelo y Dª María Consuelo (en lo sucesivo Dª María Milagros y dos mas), el día 30 de Julio de 1997.

Dª María Milagros y dos mas, representadas por el Procurador de los Tribunales D. Eduardo Morales Price, presentó con fecha 3 de Septiembre de 1997 escrito de preparación del recurso de casación en el que manifestaron su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, acordó por Providencia de fecha 4 de Septiembre de 1997 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

La representación procesal de Dª María Milagros y dos mas, presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación en el que expuso los antecedentes que consideró necesarios y formuló tres motivos casacionales con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "casar la sentencia de fecha 29 de Julio de 1997 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el Recurso nº 02/0000509/1994, declarando la improcedencia de comprobar el valor de las donaciones efectuadas a mis representadas y anulando en su consecuencia las comprobaciones de valores HO-493, 494 y 496/88.

La Sala Tercera -Sección Primera- del Tribunal Supremo acordó por Providencia de fecha 10 de Junio de 1998 admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con lo dispuesto en las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de interposición del recurso de casación al Abogado del Estado, representante de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso de casación, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "declare no haber lugar a dicho recurso, todo ello con imposición de las costas a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso de casación, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 3 de Diciembre de 2002, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión de los tres motivos casacionales y mas acertada resolución del presente recurso de casación es conveniente exponer los antecedentes y hechos mas significativos y relevantes.

El 28 de Septiembre de 1988, bajo los números 40.493, 40.494 y 40.496 fueron presentadas en la Consejería de Hacienda de la Junta de Andalucía, Delegación Provincial de Huelva, tres escrituras públicas en las cuales Dª Bárbara donaba bienes a cada una de sus tres hijas Dª María Milagros , Dª Guadalupe y Dª María Consuelo , por importe respectivamente de 27.573.395, 25.930.373 y 28.047.177 pesetas. Las tres escrituras públicas fueron autorizadas el 17 de Diciembre de 1987 por el Notario de Madrid D. José Ignacio Fuentes López, números 3.747, 3.748 y 3.749 de su protocolo.

La Oficina Gestora procedió, con fecha 16 de Noviembre de 1988, a comprobar el valor de los bienes y derechos que fueron valorados, respectivamente, en 64.811.250, 60.949.330 y 65.924.870 ptas.

Las tres interesadas, no conformes con dichas valoraciones interpusieron tres reclamaciones económico-administrativas ante el entonces Tribunal Económico Administrativo Provincial de Huelva, nº 478, 479 y 480/89, alegando en esencia, que eran improcedentes, porque debía haberse tomado el valor catastral y porque carecían de motivación.

La Oficina Gestora practicó tres liquidaciones provisionales sobre los valores declarados, nº SD 45/89, SD 47/89 y SD 51/89, en concepto de Impuesto sobre Sucesiones, y otras tres liquidaciones nº SD 46/89, SD 48/89 y SD 52/89, en concepto de Gravamen complementario.

Las tres hermanas interpusieron reclamaciones económico-administrativas, contra las liquidaciones por Impuesto sobre Sucesiones y por Gravamen complementario.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía acumuló todas las reclamaciones y, una vez sustanciadas, dictó resolución con fecha 11 de Octubre de 1991, estimándolas, por entender que si bien las comprobaciones de valor eran procedentes, sin embargo las llevadas a cabo eran defectuosas por no constar la titulación del técnico actuante, ni la motivación, debiéndose realizar de nuevo las valoraciones. El Tribunal anuló también las actuaciones posteriores que dependían de las valoraciones anuladas.

No obstante lo anterior, las tres hermanas presentaron conjuntamente recurso de alzada nº RG 2908-94 y R.S. 102-94 ante el Tribunal Económico Administrativo Central, y en el momento procedimental oportuno alegaron que como las donaciones se hicieron con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 29/1987, de 17 de Diciembre, Reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no procedía comprobar administrativamente el valor de los bienes, sino aceptar los valores declarados que eran los propios del Impuesto sobre el Patrimonio.

El Tribunal Económico Administrativo Central desestimó el recurso de alzada, razonando: 1º.- Que la aplicación de los valores fijados según las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio Neto era procedente en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados, pero no en el Impuesto General sobre las Sucesiones. 2º.- Que las donaciones tributaban por este último Impuesto, en el cual había subsistido la facultad de comprobar administrativamente el valor de los bienes y derechos. 3º.- Que carecía de sentido la impugnación de las liquidaciones provisionales por gravamen complementario, toda vez que se habían practicado tomando el valor declarado. 4º.- Que la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional había cometido el error de anular las liquidaciones, porque equivocadamente había creído que se habían practicado sobre los valores comprobados.

Las tres donatarias interpusieron recurso contencioso-administrativo contra la resolución referida del Tribunal Económico-Administrativo Central, y en el momento procesal oportuno presentaron escrito de demanda, en el que, en esencia, alegaron: 1º.- Que hasta el 31 de Diciembre de 1987 las donaciones se regulaban íntegramente, incluso a efectos de la prescripción y valoración, por la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. 2º.- Que, era procedente aplicar la normativa reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio a efectos de fijar la valoración en el marco del Impuesto sobre Donaciones, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10 del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre. 3º.- Que, en consecuencia, procedía anular las comprobaciones de valores practicadas, por las razones expuestas, declarando la procedencia de aplicar el valor declarado según las normas del Impuesto sobre el Patrimonio, a efectos de comprobar el valor de las donaciones, referidas.

El Abogado del Estado presentó escrito de oposición a la demanda, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala dicte sentencia por la que: a) Declare la inadmisbilidad del recurso en la parte referente a los recientes actos de comprobación de valores. b) En lo demás, desestime íntegramente el recurso interpuesto, confirmando el acto impugnado por ser conforme a Derecho, con imposición de las costas procesales, en ambos casos, a la parte recurrente.

Sustanciado el recurso contencioso-administrativo, la Sala correspondiente de la Audiencia Nacional dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, desestimándolo, conforme a los siguientes fundamentos de derecho, expuestos sucintamente: 1º. Que la Disposición Transitoria Quinta del Texto Refundido, aprobado por Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, preceptuó que las donaciones quedaban sometidas al Impuesto sobre Sucesiones. 2º.- Que el Impuesto General sobre las Sucesiones no contenía norma alguna de remisión a las normas de fijación de la base imponible propia del nuevo Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, sino que se regía por sus propias normas (artículo 70 y 117 del Texto Refundido de 6 de Abril de 1967, que facultaba a la Administración, en todo caso, para comprobar los valores declarados. 3º.- Que existía una doctrina reiterada y completamente consolidada de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Ss. de 19 de Junio de 1989 y 23 de Mayo de 1996, entre otras) consistente en afirmar que la valoración de los bienes y derechos donados debía realizarse de conformidad con las normas del Texto refundido de 6 de Abril de 1967, que facultaba a la Administración Tributaria para llevar a cabo la correspondiente comprobación administrativa.

El primer motivo casacional se formula por "infracción del artículo 63 del Decreto de 6 de Abril de 1967".

La línea argumental seguida por las recurrentes es, en esencia, como sigue:

""La Sentencia recurrida trata de obviar la aplicación de lo dispuesto en el citado precepto considerando que la disposición transitoria quinta del Real Decreto 3050 de 30 de Diciembre contenía una remisión íntegra a la normativa reguladora del Impuesto sobre las Sucesiones; sin embargo el tenor literal de dicha disposición transitoria es bien distinto; establece la misma que: "No obstante lo dispuesto en la disposición final primera , hasta que entre en vigor la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la tributación de las donaciones, de cualquier clase que sean, se exigirá por las normas relativas al Impuesto General sobre Sucesiones, y con aplicación en su caso de lo previsto en los artículo 63 y 64 del Texto refundido del Impuesto sobre Sucesiones, Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1.018/1967 de 6 de Abril..."

La citada disposición transitoria quinta en su consecuencia establecía la vigencia expresa del artículo 63 del T.R. de 6 de Abril de 1967, precepto que se limitaba a establecer que las donaciones, cualquiera que sea la clase de bienes en que consistan tributarán por la Tarifa General del Impuesto sobre las Sucesiones; el precepto tenía tal alcance exclusivo pero no convertía a las donaciones, automáticamente en sucesiones a todos los efectos como pretende la Sentencia recurrida.

La Dirección General de lo Contencioso en su Circular de fecha 4 de mayo de 1965 (B.O.E. de 31 de Mayo) al interpretar diversos preceptos tributarios estableció: "Las donaciones intervivos han de considerarse a todos los efectos, incluso al de la prescripción como sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales".

El citado Centro Directivo precisó aun más y estableció con toda nitidez que: "Una cosa es la naturaleza jurídica del hecho imponible que determina su encuadramiento en el marco legal tributario, y otra muy distinta, el tipo de tributación aplicable, según las reglas por las cuales se determinó el coeficiente impositivo.

Del artículo 63 citado, interpretado por el Centro Administrativo competente, resulta con toda nitidez que las donaciones hasta el 31 de Diciembre de 1987 se regulaban a efectos de comprobación de valores por la normativa reguladora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales al no existir normativa autónoma ni para las donaciones, ni para las Sucesiones mortis causa strictu sensu, máxime cuando incluso el Texto Refundido de 1967 en su artículo 24 contenía para fijar la base imponible de las adquisiciones "mortis causa" una remisión al artículo 70 del mismo encuadrado en la regulación de las Transmisiones"".

La Sala anticipa que no comparte este primer motivo casacional por las razones que, a continuación aduce:

La Sala debe advertir una vez mas de la obligación procesal de indicar con toda precisión el ordinal concreto del apartado 1, del artículo 95, de la Ley Jurisdiccional, bajo el que se amparan los motivos casacionales. En el caso de autos, en el escrito de preparación del recurso se dice textualmente que "el motivo en que se fundará el Recurso de Casación, según se expondrá en el momento procesal oportuno, está contemplado en el artículo 95, apartado 1º de la Ley Jurisdiccional", pero lo cierto es que luego en el escrito de interposición, no se precisa el ordinal concreto, aunque, en verdad, por la redacción de los tres motivos casacionales se deduce, sin esfuerzo intelectual alguno, que se trata del ordinal 4º, razón por la cual y dado que el Abogado del Estado no ha alegado la inadmisibilidad del recurso por este defecto, en aras del principio de tutela judicial efectiva, la Sala va a entrar en las cuestiones de fondo, pero sin dejar pasar, obviamente, la advertencia de la necesidad de respetar las peculiaridades dialécticas propias del recurso de casación.

Las cuestiones que se plantean traen su causa de las diversas y varias reformas sustanciales habidas en la imposición directa sobre el patrimonio y sobre sus transmisiones "inter vivos" y "mortis causa", por lo cual el razonamiento a seguir debe tener presente y fundarse precisamente en la naturaleza y alcance de dichas reformas.

El Código Civil define en el artículo 618, la donación como "un acto de liberalidad, por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra que la acepta", y precisa en su artículo 620 que "las donaciones que hayan de producir sus efectos por muerte del donante participan de la naturaleza de las disposiciones de última voluntad, y se regirán por las reglas establecidas en el capítulo de la sucesión testamentaria", y en el artículo 621 que "las donaciones que hayan de producir sus efectos entre vivos se regirán por las disposiciones generales de los contratos y obligaciones en todo lo que no se halle determinado en este título".

El texto primitivo (art. 28) del Reglamento del Impuesto de Derechos Reales, Transmisiones de Bienes y sobre los Bienes de las Personas Jurídicas, de 20 de Abril de 1911 distinguía en las donaciones, las "inter vivos" de las "mortis causa"; y las de bienes inmuebles de las de bienes muebles, así las donaciones "mortis causa" de cualquier clase de bienes y derechos tributaban por la escala de las herencias, en cambio en las donaciones "inter vivos" sólo se sujetaban por la escala de las herencias, las de bienes inmuebles, y, por el contrario, las de bienes muebles tributaban a un 2 por 100.

La incongruencia de estos preceptos fue eliminada por la Ley de Reforma Tributaria de 29 de Abril de 1920, que redactó el artículo 28 de la siguiente manera: "Las donaciones, tanto entre vivos como "mortis causa" y cualquiera que sea la clase de bienes en que consistan, tributarán como las herencias, según su cuantía y el grado de parentesco entre el donante y el donatario".

El artículo 16 de la Ley 83/1961, de 23 de Diciembre, de Desgravaciones tributarias, dispuso, a pesar de su título: "Al número 21 del artículo 2º de la Ley reguladora del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes (Texto refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, aprobado por Decreto de 21 de Marzo de 1958) se añadirá el siguiente párrafo: Las donaciones que se otorguen por unos mismos donantes a favor de unos mismos donatarios dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerará como una sola a los efectos de liquidación del Impuesto, determinándose, por tanto, el tipo aplicable en función de la suma de todas las bases liquidables".

Conviene recordar que hasta la muy importante Reforma Tributaria de 11 de Junio de 1964, existieron los denominados Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, que constaban, según el Texto refundido de 21 de Marzo de 1958, de tres conceptos: Título Primero. Impuesto de Derechos Reales. Título Segundo. Impuesto sobre el Caudal relativo. Título Tercero. Impuesto sobre los Bienes de las Personas Jurídicas. Pues bien, las donaciones y las herencias y legados estaban incluidos en el Título Primero, o sea en el Impuesto de Derechos Reales, junto con los actos y contratos a título oneroso, si bien a las donaciones se les aplicaba la tarifa propia de las herencias y legados. En cuanto a la que mas nos interesa, las normas de valoración de los bienes y derechos eran comunes para todos los actos sujetos a dicho Título impositivo.

La Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma Tributaria, desgajó de los anteriores Impuestos, y creó el Impuesto general sobre Sucesiones, incluyéndolo dentro de los impuestos directos, como figura autónoma y con perfiles propios, si bien, como dijo la Exposición de Motivos de esta Ley: "No obstante la peculiaridad de sus hechos imponibles, a los que deben asociarse los propios del Impuesto sobre bienes de las personas jurídicas, se establece, en orden a su aplicación administrativa, la conexión con el Impuesto sobre las Transmisiones Patrimoniales. Como ambos tributos responden a motivaciones semejantes, se les ha dotado de una regulación homogénea, de la que se seguirán indudables ventajas tanto en el orden legal como en el administrativo".

Estas son las razones, por las cuales se aprobó por el Decreto 1018/1967, de 6 de Abril, un Texto refundido común de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En este sentido, es menester destacar: 1º.- Que las donaciones eran actos sujetos al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. 2º.- Que las normas de valoración de los bienes trasmitidos eran comunes para ambos Impuestos. (Transmisiones y Sucesiones). 3º.- Que conviene destacar, para comprender mejor la evolución posterior, que el artículo 133, apartado 8, de la Ley 41/1964 amplió la acumulación de las donaciones a la herencia causada por la donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre ésta y aquéllas no exceda de tres años, y se considerarán, a los efectos de la liquidación del Impuesto, como una sóla adquisición. 4º.- Por último, a las donaciones "inter vivos" y "mortis causa" se les aplicaba la tarifa de las herencias, según el grado de parentesco entre el donante y los donatarios.

Así las cosas, a partir del año 1970 se sucedieron muy interesantes Informes y Estudios sobre la futura y necesaria reforma de nuestro Sistema Tributario, entre los que cabe mencionar el Informe sobre el Sistema Tributario español (Libro verde de 1973), Memorándum sobre Ideas y Directivas de la Reforma Tributaria (1974), Memorándum sobre la Reforma Fiscal (1974), Informe sobre el Sistema Tributario español: Criterios para su reforma (Libro Blanco 1975) y por último el Memorándum de la Dirección General de Tributos para la Reforma Tributaria (1976).

Estos Informes y Estudios claramente influidos, todos ellos, por el Informe del Comité Fiscal y Financiero de la CEE (Informe Neumark 1965 y por el Informe Carter 1964) abogaron, por un Impuesto sobre las Sucesiones y Donaciones que gravara las adquisiciones a título gratuito, "mortis causa" e "inter vivos", por un Impuesto residual sobre las adquisiciones o transmisiones a título oneroso, no empresariales, independiente del Impuesto sobre el Valor Añadido, y un Impuesto sobre el Patrimonio Neto de las Personas Físicas, el cual cumpliría tres propósitos fundamentales, dentro de nuestro Sistema Tributario: 1º.- Lograr la debida discriminación entre la tributación de las rentas del trabajo y las rentas del capital, gravando estas últimas mediante dicho Impuesto. 2º.- Conocer el patrimonio de las personas físicas para la mejor gestión de los demás tributos, culminando los viejos propósitos (1940 y 1941) del antiguo Registro de Rentas y Patrimonio de la Contribución General sobre la Renta; y 3º.- Unificar las valoraciones de los bienes y derechos integrantes del patrimonio, vieja utopía de algunos de nuestros hacendistas mas conpiscuos, a efectos de los demás impuestos, en especial el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, el de Sucesiones y Donaciones, y el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, concepto de gravamen de las ganancias de capital o plusvalías.

Veamos cual fue la historia real.

La Ley 50/1977, de 14 de Noviembre, sobre Medidas urgentes de Reforma Fiscal, creó y estableció a partir del 1 de Enero de 1978, el Impuesto extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, incluyendo en él, las necesarias normas de valoración, alguna de ellas muy toscas.

Al poco tiempo, además, de las Leyes 44/1978 y 61/1978 de los nuevos Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de Sociedades, en las que por muy diversas razones, no se aplicaron las normas de valoración del nuevo Impuesto sobre el Patrimonio, se creó y estableció por la Ley 32/1980, de 21 de Junio, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados como tributo indirecto sobre las transmisiones patrimoniales onerosas, por actos "inter vivos", de toda clase de bienes y derechos integrantes del patrimonio de las personas físicas o jurídicas, no empresariales, mas las operaciones societarias y los actos jurídicos documentados.

La vieja utopía de la unicidad de las valoraciones a efectos tributarios tuvo al fin su oportunidad y así el artículo 6º (art. 10 del Texto refundido aprobado por R.D.L. 3050/1980, de 30 de Diciembre, dispuso: "Uno. La base imponible vendrá determinada por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda; su fijación se llevará a efecto aplicando las reglas establecidas al efecto en el Impuesto sobre el Patrimonio Neto".

Es incuestionable que este transcendental precepto sólo era aplicable en el nuevo Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de modo que respecto del vigente y distinto Impuesto General sobre las Sucesiones, siguieron las normas tradicionales sobre valoración, que facultaban a la Administración para llevar a cabo las correspondientes comprobaciones administrativas del valor de los bienes y derechos.

Pero, la Ley 32/1980, de 21 de Junio, se encaró con el futuro régimen fiscal de las donaciones que, como hemos expuesto, venían acercándose al ámbito de las herencias y legados, es decir a las adquisiciones a título gratuito y así la Disposición Transitoria Quinta de dicha Ley 32/1980, preceptuó: "No obstante lo establecido en la disposición final primera , hasta que entre en vigor la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la tributación de las donaciones, de cualquier clase que sean, se exigirá por las normas relativas al Impuesto General sobre las Sucesiones, actualmente vigentes, y con aplicación, en su caso, de lo previsto en los artículos sesenta y tres y sesenta y cuatro del Texto refundido del Impuesto sobre Sucesiones, Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de Abril".

Las notas conceptuales de esta Disposición Transitoria Quinta son las siguientes:

1. Estableció un régimen transitorio hasta la anunciada nueva Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

2. Dentro de dicho régimen transitorio incluyó las donaciones dentro del Impuesto General sobre las Sucesiones, nacido de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, quedando fuera por completo del ámbito del nuevo Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

3. Congruentemente con lo anterior, declaró aplicables las normas vigentes propias del Impuesto General sobre las Sucesiones, del Texto Refundido de 1967.

4. Por último, como las normas de aplicación a las donaciones de las tarifas de las herencias no figuraban entre las normas del Impuesto General sobre las Sucesiones, sino entre las normas del anterior Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (Texto refundido de 1967, arts. 63 y 64) que la Ley 32/1980 iba a derogar, las declaró subsistentes.

No hay la menor duda, acerca de que la valoración de los bienes y derechos donados debía realizarse conforme a las normas del Texto refundido de 1967, y no conforme a las nuevas de la Ley 32/1980.

Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada idéntica a la tesis expuesta, debiendo, por respeto al principio de unidad de criterio, reproducir la sentencia de fecha 9 de Noviembre de 1998 (Rec. de Apelación nº 8450/1992), que constituye, en cierto modo, un compendio de dicha doctrina.

"Es menester resaltar que la unidad de valoraciones, sólo se había implantado en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por la Ley 32/1980, de 21 de Junio, pero no en el resto de los Impuestos, entre ellos el Impuesto sobre Sucesiones, que había quedado separado e independiente de aquél.

Sin embargo, había un hecho imponible que, como consecuencia de la desagregación y separación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales del tronco común o sea del Texto refundido de 6 de Abril de 1967, quedó en tierra de nadie, fue el de las donaciones, por ello la Disposición Transitoria Quinta de la Ley 32/1980, de 21 de Junio, preceptuó: "No obstante lo establecido en la disposición final primera (entrada en vigor de dicha Ley el 1 de Julio de 1980), hasta que entre en vigor la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la tributación de las donaciones, de cualquier clase que sean, se exigirá por las normas relativas al Impuesto General sobre las Sucesiones, actualmente vigente, y con la aplicación, en su caso, de lo previsto en los artículos 63 (aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Sucesiones) y 64 (presunciones legales "iuris tantum" de la existencia de transmisiones a título lucrativo) del Texto refundido del Impuesto sobre Sucesiones, Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Decreto 1018/1967, de 6 de Abril.

Es claro, pues, que para las herencias, legados y donaciones "inter vivos" y "mortis causa" subsistió el régimen anterior, el nacido de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma Tributaria, es decir la posibilidad por parte de la Administración Tributaria de comprobar administrativamente el valor de los bienes y derechos transmitidos cuando ello fuera necesario, aplicando los medios ordinarios y extraordinarios de valoración, regulados en el artículo 117 y siguientes del Texto refundido de 6 de Abril de 1967 y artículo 52 de la Ley General Tributaria.

El ensayo de "unidad de valoraciones", centrado en las propias del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio Neto de las Personas Físicas fracasó y, precisamente, la anunciada Ley del Impuesto sobre las Sucesiones y Donaciones, que se promulgó el 17 de Diciembre de 1987, (que entró en vigor el 1 de Enero de 1988) no sólo no aplicó dicha idea, sino que derogó el intento iniciado en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La Sala concluye que la Administración Tributaria de la Junta de (.....) estaba facultada para comprobar administrativamente el valor de las fincas donadas, doctrina interpretativa que ha sido sostenida por esta Sala Tercera en numerosísimas sentencias que excusan de su cita concreta".

La Sala rechaza este primer motivo casacional.

El segundo motivo se formula por "interpretación indebida de la Disposición Transitoria Quinta del Texto refundido de 30 de Diciembre de 1980".

La Sala rechaza este segundo motivo casacional por las mismos fundamentos de derecho esgrimidos al enjuiciar el primer motivo.

El tercer motivo casacional se formula por infracción de la doctrina jurisprudencial.

Las recurrentes invocan la Sentencia de esta Sala Tercera de fecha 10 de Marzo de 1986 (Recurso de apelación nº....).

La Sala rechaza este tercer motivo casacional porque la sentencia invocada se refirió a una transmisión onerosa "inter vivos" a la que era de aplicación el artículo 10 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre, que nada tiene que ver con las donaciones.

Rechazados los tres motivos casacionales, la Sala desestima el recurso de casación.

Desestimado el presente recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso a Dª María Milagros , Dª Guadalupe y Dª María Consuelo , partes recurrentes.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Desestimar el recurso de casación nº 7223/1997, interpuesto por Dª María Milagros , Dª Guadalupe y Dª María Consuelo , contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 29 de Julio de 1997 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 02/0000509/1994.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a Dª María Milagros , Dª Guadalupe y Dª María Consuelo , partes recurrentes, por ser preceptivo

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.-