STS, 17 de Diciembre de 2002
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 17 Diciembre 2002 |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecisiete de Diciembre de dos mil dos.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil "Banco Español de Crédito, S.A.", representada por el Procurador Sr. Carlos Ibañez de la Cadiniére y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 18 de Febrero de 1997, dictada en el recurso contencioso-administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 2/350/94, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), en cuya casación, aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.
La Sala de esta jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 18 de Febrero de 1997 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimando parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Carlos Ibañez de la Cadiniére, en nombre y representación de BANCO ESPAÑOL DE CRÉDITO, S.A., contra la resolución de fecha 27 de Abril de 1994, dictada por el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es nula en relación a los ejercicios 1986, 1987 y la parte correspondiente al de 1988, al no haber declarado la prescripción; estando ajustada a Derecho en cuanto al resto; sin hacer mención especial en cuanto a las costas".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la entidad "Banco Español de Crédito, S.A." (BANESTO), preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de un solo motivo, amparado en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en el que denunciaba la infracción de la Disposición Adicional 14ª de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), en relación con los arts. 14 y 31.1 de la Constitución, habida cuenta que la Hacienda le había girado una liquidación, en concepto de intereses moratorios, por diversas operaciones de cambio de valor nominal de acciones y de conversión de bonos en acciones llevadas a cabo entre los años 1986 y 1989, ascendente a 223.277.188 ptas, que no estimaba procedente dada la posibilidad de regularización sin devengo de intereses que la Disposición contemplaba "por cualquier concepto tributario devengado con anterioridad a 1 de Enero de 1990" y dadas, igualmente, la no circunscripción de dicha Disposición al IRPF como, en su criterio, revelaba la frase "por cualquier concepto tributario", acabada de transcribir, y la posibilidad de aplicación de la Disposición pese a estar la entidad interesada sujeta a actuaciones inspectoras. Terminó suplicando la estimación del recurso y se dictara sentencia de conformidad con lo interesado, que no podía ser otra cosa que la declaración de improcedencia de la liquidación de intereses moratorios, por haber quedado circunscrito a este extremo el presente recurso de casación. Conferido traslado a la Administración recurrida, su representación procesal se opuso al recurso, al no tener los intereses moratorios naturaleza sancionadora ni ser posible, por tanto, la aplicación de la Disposición Adicional antes mencionada. Solicitó la desestimación del recurso con la consiguiente confirmación de la sentencia recurrida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del cuatro de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Previamente al examen del único motivo de casación articulado por la mercantil aquí recurrente al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional de aplicación al proceso --88.1.d) de la vigente--, es esencial determinar el alcance del pronunciamiento de estimación parcial hecho por la sentencia recurrida --la de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 18 de Febrero de 1997--, habida cuenta que, como puede observarse de la transcripción literal de su fallo contenida en los antecedentes, en relación con su fundamento jurídico cuarto, declara prescrito el derecho de la Administración a liquidar los intereses de demora (así hay que entenderlo aunque la sentencia no lo especifique) "en relación a los ejercicios 1986, 1987 y la parte correspondiente (?) al de 1988" (sic en el fallo mencionado) "al contar cinco años desde la fecha del devengo del Impuesto" (sic, en el precitado fundamento cuarto). Ciertamente, con esta formulación de la estimación parcial aludida, parece que la sentencia está haciendo referencia a un Impuesto que, como el sobre la Renta de las Personas Físicas o el de Sociedades, tiene señalado el devengo al 31 de Diciembre de cada año o el último día del ejercicio económico de la Sociedad, y no es así. Se trata, por el contrario, de los intereses moratorios correspondientes a cinco actos jurídicos documentados realizados entre 1986 y 1989 (cuatro conversiones de bonos en acciones y un cambio nominal de acciones) por un importe total de 223.277.118 ptas, con el siguiente desglose, que la Sala de instancia tenía obligación de concretar, porque el devengo del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD), Documentos Notariales, no se produce al final de un ejercicio, sino en la fecha en que se otorga cada instrumento: escritura de 15 de Noviembre de 1986, de conversión de bonos en acciones, por importe de 12.784.000.000 ptas, con cuota del 0'50% por cancelación, ascendente a 63.920.000 ptas; escritura de 29 de Mayo de 1987, de cambio de valor nominal de las acciones, por importe de 32.586.971 ptas, con cuota del 0'50%, asimismo por cancelación, ascendente a 162.934.855 ptas; escritura, también, de 29 de Mayo de 1987, de conversión de bonos en acciones, por importe de 22.785.160.000 ptas y cuota del 0'50% ascendente a 113.925.800 ptas.; escritura de 13 de Abril de 1988, de conversión de bonos en acciones, por importe de 6.391.000.000 ptas, con cuota del 0'50% por el expresado concepto de cancelación ascendente a 31.955.000 ptas, y escritura de 10 de Octubre de 1989, igualmente de conversión de bonos en acciones, por importe de 17.223.754.000 ptas y cuota por cancelación del 0'50%, ascendente a 86.118.770 ptas.
Por consiguiente, cuando la sentencia de instancia declaró prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria correspondiente a los ejercicios de 1986 y 1987, se estaba refiriendo, necesariamente, al derecho de la Administración a liquidar los intereses correspondientes a la cuota de los actos jurídicos documentados determinada en las escrituras, antes especificadas, de 15 de Noviembre de 1986 y a las dos de 29 de Mayo de 1987. Cuando aludía a la prescripción de la parte correspondiente al de 1988, si, como en todos los casos, lo hacía por haber transcurrido cinco años desde la fecha del devengo del impuesto, se refería, también necesariamente, a la liquidación de intereses correspondiente a la cuota por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados de la escritura de 13 de Abril de 1988, fecha en que se produjo el devengo, sin posibilidad, por tanto, de separar una parte de esa liquidación para aplicarla al período comprendido entre esa fecha y el resto del año 1988, respecto del que, en criterio de la sentencia (criterio implícito, porque ninguna concreción hace de forma expresa), no se habría producido la prescripción. Y, por último, cuando la Sala "a quo" declara subsistente la liquidación de intereses correspondiente a 1989 por no poderse apreciar la prescripción de ese mal considerado "período", se está refiriendo a la liquidación correspondiente a la última de las escrituras antes identificadas, esto es, la de 10 de Octubre de 1989.
La aclaración acabada de expresar es necesaria porque el pronunciamiento de prescripción, que ha sido dejado firme por la Administración, delimita el ámbito de este recurso y porque la procedencia de las liquidaciones en concepto de IAJD fué aceptada por la entidad aquí recurrente en acta de conformidad. En consecuencia, esta casación ha de entenderse, en cuanto a su ámbito, circunscrita a la única liquidación de intereses que puede entenderse subsistente por no haber prescrito según la sentencia de instancia, es decir, a la correspondiente a la liquidación de IAJD determinada por la escritura de 10 de Octubre de 1989.
Dicho lo anterior, el recurso se centra, conforme ya se ha anticipado, en un solo motivo, articulado al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en el que se denuncia la infracción por la sentencia impugnada de la Disposición Adicional 14ª de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del IRPF, en relación con los arts. 14 y 31.1 de la Constitución, dado que, sintéticamente expuesto y en criterio de la recurrente, dicha Disposición, al determinar que "hasta el 31 de Diciembre de 1991 prodrán realizarse, siempre que no medie requerimiento o actuación administrativa o judicial en relación con las deudas tributarias de los sujetos pasivos, declaraciones complementarias e ingresos por cualquier concepto tributario devengado con anterioridad a 1º de Enero de 1990, con exclusión de sanciones e intereses de demora que pudieran ser exigibles", estaba arbitrando medidas de regularización no solo aplicables en relación al IRPF, sino procedentes por cualquier concepto tributario devengado con anterioridad a la fecha expresada, conforme lo venía a corroborar la modificación que el ap. 2 de la propia Disposición introdujo en el art. 61.2 de la Ley General Tributaria al referirse, sin aplicación concreta a un determinado Impuesto y en cuanto ahora importa, a que los ingresos correspondientes a declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones realizadas fuera de plazo sin requerimiento previo, [sufrirían] un recargo único del 50 por 100, con exclusión del interés de demora, y de las sanciones que pudieran ser exigibles", recargo único este por cierto cifrado en el 20 por 100 y con la misma exclusión tras la reforma introducida en el precepto por la Ley 25/1995, de 20 de Julio. Además, esta regularización, siempre desde el punto de vista de la recurrente, al ser más amplia que la posibilidad de presentación de declaraciones complementarias, debía admitirse aunque hubieran mediado actuaciones inspectoras previamente a fin de no contrariar el principio constitucional de igualdad y de evitar el trato discriminatorio que en otro caso se produciría para las personas o entidades que se encontraran sometidas a procedimientos de inspección o que, como la recurrente (una entidad financiera), fueran más propensas a estar sujetas a procedimientos inspectores.
Aun cuando puede admitirse que la Disposición Adicional aquí analizada vino a reconocer la posibilidad de acogerse a la regularización fiscal que establecía no solo en relación al IRPF, sino con referencia a cualquier otro Impuesto --y en este punto son correctos los argumentos de la recurrente-- no puede admitirse que el hecho de que la regularización fuera no espontáneamente propuesta por el sujeto pasivo, sino consecuencia de la actuación inspectora (que la propia parte reconoce se inició el 6 de Febrero de 1990), cumpliera un requisito claramente establecido, como el de que no mediara "requerimiento o actuación administrativa o judicial en relación con las deudas tributarias".
Esta Sala, aunque no ha abordado directamente el planteamiento de que quitar a sujetos pasivos sometidos a procedimientos inspectores la oportunidad de acogerse a las medidas de regularización arbitradas por la Disposición podría ser discriminatoria, sí ha mantenido la procedencia de liquidación de intereses en todos los casos en que resultaba aplicable, en sus propios términos literales y temporales, la tan repetida regularización, habida cuenta la consideración meramente resarcitoria de tales intereses (art. 1.108 del Código Civil) y su patente falta de carácter sancionador ya reconocida por la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990, de 26 de Abril --Sentencias de 23 de Febrero y 27 de Octubre de 2001 (recursos 8840/95 y 9192/95), 6 de Abril de 2002 (recurso 6570/96) y últimamente de 30 de Octubre de 2002 (recurso 9850/97) y del 9 de los corrientes (recurso 4545/97)--.
Por otra parte, ninguna discriminación puede advertirse desde el momento en que, como ese mismo criterio jurisprudencial reconoce, no concurre la necesaria espontaneidad en la regularización, que es la base de la establecida en la Disposición Adicional 14ª de la Ley 18/1991, sino que la misma provino de la más genuina de las actuaciones inspectoras, un acta, aunque el sujeto pasivo la aceptara y mostrara su conformidad con ella, como fué la relativa al IAJD consecuencia de las operaciones materializadas en las escrituras al principio identificadas.
El único motivo de casación, pues, debe ser desestimado.
Por las razones expuestas, se está en el caso de no dar lugar al recurso, con la expresa imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por la entidad mercantil "Banco Español de Crédito, S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 18 de Febrero de 1997, recaída en el recurso contencioso- administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma CERTIFICO.
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