Resolución nº 00/114/2010 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 21 de Junio de 2012

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (21/06/2012), en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia de conformidad con lo previsto en el artículo 229.1 b) de la Ley 58/2003 General Tributaria, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por X, S.L. con NIF ..., actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en la ..., contra el acuerdo de liquidación derivado del Acta de Disconformidad nº A02- ... de fecha 23 de octubre de 2009, dictado por la Depenencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ..., y referido al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2008, en el que se acuerda una devolución de 3.399.498,16 euros junto con los correspondientes intereses de demora por el retraso en la devolución efectuada, frente a la devolución de 4.371.565,34 euros solicitada por la entidad.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 5 de mayo de 2009, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ..., notifica a la entidad X, S.L. comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de su situación tributaria, en relación con el concepto y períodos que se detallan a continuación:

CONCEPTOPERIODOS

Impuesto sobre el Valor Añadido 2008

Las mencionadas actuaciones de comprobación e investigación concluyen el día 24 de julio de 2009 con la incoación al sujeto pasivo de una Acta de Disconformidad en la que se regulariza la situación tributaria de la entidad por el concepto y períodos indicados. El Acta se acompaña del preceptivo informe ampliatorio de igual fecha.

La entidad presentó con fecha 25 de junio de 2009 escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación incluida en el Acta.

Con fecha 23 de octubre de 2009, la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de ... dicta acuerdo del liquidación con el siguiente desglose:

1T-20082T-20083T-20084T-2008

Cuotas 117.031,87196.568,82211.766,66 207.204,48

Iva deducible7.782.058,27 4.104.087,86327.592,09126.507,49

Resultado-7.665.026,40-364.369,72-3.480.195,15-3.399.498,16

De las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas con la entidad se extrae entre otra, la siguiente información relevante:

1. La entidad se encuentra dada de alta desde el 1 de abril de 2007 en el Epígrafe 861.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas, relativo al alquiler de locales industriales.

2. El obligado tributario adquiere de la entidad Y, S.A. un derecho de superficie. Y, S.A. era titular de un derecho de superficie constituido por un plazo de 40 años a contar desde el día 31 de agosto de 1990 para la construcción de un Centro geriátrico. En ejercicio y desarrollo del citado derecho de superficie, la superficiaria declaró en fecha 26 de mayo de 1998 como obra nueva un edificio que constituye un Centro Geriátrico asistido, denominado Z. En fecha 17 de enero de 2009, el superficiante acordó autorizar la cesión del citado derecho de la superficiaria a un tercero, en este caso, la entidad X, S.L. asumiendo ésta los derechos y obligaciones que a la superficiaria atañían hasta el momento de la cesión. El precio de la transmisión es de 6.072.609 euros más el IVA, que la escritura y la factura en que documentaron la operación recogen a tipo general del 16%, con una cuota de 971.617,44 euros.

3. La Inspección de los Tributos, ha considerado que el tipo impositivo que debería haberse aplicado a dicha cesión es del 7%, de manera que de conformidad con el artículo 94. Tres de la Ley del IVA, en ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho.

4. Por otro lado, X, S.L. procedió a ampliar su capital social en 6.079.033,80 euros en virtud de acuerdo de su Junta General de fecha 17 de abril de 2007 y elevado a público mediante escritura pública de la misma fecha. La ampliación de capital fue suscrita y desembolsada íntegramente por la entidad W, S.A. mediante aportación no dineraria de un edificio destinado a residencia asistencial para la tercera edad sito en el término municipal de ... La valoración de mercado dada por las partes coincide con el importe de la ampliación de capital suscrita. En dicha escritura, no se hace alusión al Impuesto sobre el Valor Añadido.

5. En el asiento número 58 del Libro Registro de Facturas Recibidas del 2008, se refleja la deducción de la cuota de IVA documentada en la factura ... de 1 de mayo de 2008, recibida de la entidad W, S.A. por importe de 6.079.033,80 euros de base imponible y 425.532,37 euros de cuota devengada a tipo reducido. La descripción de la operación consignada en factura es: Importe correspondiente a la compraventa de la Residencia de la Tercera Edad sita en ..., según escritura del Notario de ... D. ... de fecha 17 de abril de 2007, protocolo ...

6. La Inspección ha negado la deducibilidad de la cuota de IVA documentada en la factura anterior, ya que entre el momento del devengo de la operación (17 de abril de 2007) y la fecha de expedición de la factura (1 de mayo de 2008) ha transcurrido más de un año, por lo que ha caducado el derecho a la repercusión del impuesto.

7. Independientemente de que el aportante, esté obligado a declarar e ingresar el IVA devengado correspondiente, ha caducado el derecho a repercutirlo, y consecuentemente el destinatario no tiene la obligación legal de soportar tal repercusión.

   El acuerdo de liquidación anterior fue notificado a la entidad el día 28 de octubre de 2009.

   SEGUNDO: Contra el acuerdo de liquidación descrito en el antecedente anterior, la entidad interpone reclamación económico administrativa en única instancia ante este Tribunal Económico Administrativo Central, con fecha 27 de noviembre de 2009.

   Notificada el día 12 de febrero de 2010 la puesta de manifiesto del expediente, se concede a la entidad el plazo de un mes para que examine el mismo y para que aporte la pruebas y alegaciones que estime oportunas.

   La entidad presenta escrito de fecha 12 de marzo de 2010, en el que en síntesis expone las siguientes alegaciones:

1. En el momento de la aportación no dineraria documentada en escritura pública de 17 de abril de 2007, la entidad aportante, W, S.A. consideró que la operación no quedaba sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y ello por el hecho de haber sujetado la operación al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

2. Posteriormente, W, S.A. emitió factura con fecha 1 de mayo de 2008, al considerar que dicha operación debía quedar sujeta al IVA. La rectificación del criterio no fue fruto del capricho, sino de una reflexión fruto de una evolución doctrinal.

3. La entidad reclamante, X, S.L. aceptó la repercusión y pagó el IVA correspondiente, e hizo constar la cuota de IVA soportado deducible en su declaración.

4. Por otro lado, de acuerdo con la jurisprudencia y la normativa comunitaria, la escritura pública es un documento equivalente a la factura al figurar en aquella los datos necesarios para identificar plenamente la operación, las personas intervinientes y los datos necesarios para determinar la base del impuesto y la cuota.

5. En base a lo anterior, la factura de 1 de mayo de 2008 tiene la consideración de factura rectificativa y el plazo para la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas es de cuatro años.

6. Sin perjuicio de lo anterior, incluso en el caso de repercusión fuera del plazo de un año previsto en el artículo 88 de la Ley del IVA, el Tribunal Supremo ha establecido, que la Ley en modo alguno establece la prohibición de soportar una vez transcurrido el plazo del año, sino sólo que se perderá el derecho a repercutir, por lo que no puede entenderse que si se soporta voluntariamente el impuesto, aunque sea repercutido extemporáneamente, se esté incumpliendo una obligación.

7. Es decir, el Tribunal Supremo, en casos de repercusión indebida del impuesto, no niega al sujeto repercutido su derecho a la deducción del impuesto, o si se le niega, se le debe reconocer al mismo tiempo su derecho a la devolución por cuotas indebidamente soportadas.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.

   La cuestión a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central consiste en determinar, si la entidad tiene derecho a la deducción de la cuota de IVA documentada en la factura ... de 1 de mayo de 2008, recibida de la entidad W, S.A. por importe de 6.079.033,80 euros de base imponible y 425.532,37 euros de cuota devengada, correspondiente a la compraventa de la Residencia de la Tercera Edad sita en ... según escritura de fecha 17 de abril de 2007. En particular determinar si ha caducado el derecho a la repercusión del impuesto por el transcurso del plazo de un año desde el devengo de la operación y las consecuencias en su caso de dicha caducidad.

   SEGUNDO: Para la resolución de la cuestión objeto de este recurso de alzada, es necesario partir de la necesaria distinción entre repercusión del impuesto y rectificación de las cuotas repercutidas. Así dispone el artículo 88 de la Ley 37/1992, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, en relación con la repercusión:

   "Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

   (....)

   Dos. La repercusión del impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

   A estos efectos, la cuota repercutida se consignará separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados administrativamente, indicando el tipo impositivo aplicado.

   Se exceptuarán de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este apartado las operaciones que se determinen reglamentariamente.

   Tres. La repercusión del impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente.

   Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.

   Cinco. El destinatario de la operación gravada por el Impuesto sobre el Valor Añadido no estará obligado a soportar la repercusión del mismo con anterioridad al momento del devengo de dicho impuesto.

   Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa.

   Por su parte el artículo 89 de la Ley del Impuesto dispone:

   Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible

   La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan la demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

   Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento sustitutivo correspondiente a la operación.

   Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

   1.º Cuando la rectificación no esté motivada por las causas previstas en el artículo 80 de esta Ley, implique un aumento de las cuotas repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o profesionales del impuesto, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente.

   2.º Cuando sea la Administración Tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

   Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca

   Cinco. Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo previsto en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria.

   No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de Derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del período en que se deba efectuar la rectificación.

   (....)

   De lo dispuesto en los artículos anteriores debemos extraer las siguientes conclusiones:

   - La repercusión de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas sólo puede hacerse a través de factura o documento sustitutivo.

   - El plazo para practicar la repercusión mediante la factura está limitado a un año desde el devengo, y se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo del impuesto.

   - Si se ha procedido a la repercusión en el plazo legalmente establecido, es posible rectificar las cuotas repercutidas en los casos legalmente previstos y en el plazo máximo de cuatro años desde el devengo del impuesto. Incluso se admite la posibilidad de rectificar y repercutir el IVA pese a no haberlo hecho en el momento inicial siempre que se hubiese expedido la correspondiente factura de la operación, en virtud del apartado Dos del artículo 89, introducido por la Ley 13/1996 en vigor desde el 1 de enero de 1997.

   - Por tanto para que pueda llevarse a cabo la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, resulta imprescindible que tales cuotas hayan existido previamente, es decir, que se haya producido una repercusión del impuesto con carácter previo, en los términos que recoge el artículo 88 de la LIVA.

   - En cuanto a la modificación introducida por la Ley 13/1996 en el apartado Dos del artículo 89, abre la posibilidad de rectificar cuotas que no han sido repercutidas, siempre y cuando haya sido emitida factura.

   - No obstante, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, cuando sea la Administración Tributaria la que ponga de manifiesto a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

   Una vez establecido lo anterior, debemos analizar las circunstancias concurrentes en el caso presente.

   No es cuestión controvertida en la presente resolución, que la operación descrita en escritura pública de fecha 17 de abril de 2007, ante el Notario de ... D. ...(número ... de su protocolo), y en la que se documenta la operación de aportación no dineraria de la Residencia de la Tercera Edad sita en ..., está sometida al Impuesto sobre el Valor Añadido.

   Tampoco es cuestión controvertida, que por la citada operación no se emitió, al tiempo de efectuarse la misma, la factura acreditativa de la aportación. Esto es así, porque en el momento de la operación, tanto la entidad W, S.A. como la entidad X, S.L. consideraron que la aportación no dineraria documentada en dicha escritura pública estaba no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que consideraron que resultaba de aplicación el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, relativo a la transmisión de una o varias ramas de actividad empresarial. Por este motivo, no se dejó constancia en escritura pública de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, ni se emitió factura acreditativa de la operación.

   Posteriormente, las partes consideraron dicha operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, motivo por el cual, la entidad W, S.A. procedió a la emisión de la factura ... con fecha 1 de mayo de 2008 por importe de 6.079.033,80 euros de base imponible y 425.532,37 euros de cuota devengada a tipo reducido. Mediante dicha factura se lleva a cabo la repercusión del IVA correspondiente a la operación descrita y no es factura rectificativa de otra anterior, puesto que no existe otra factura emitida con anterioridad que documente la operación.

   Tampoco puede entenderse como alega la entidad reclamante, que la escritura pública de compraventa (de fecha 17 de abril de 2007) pueda ser documento sustitutivo de la emisión de la correspondiente factura a la que se encuentra obligada la entidad transmitente. En dicha escritura no se hacia referencia alguna al tratamiento fiscal de la operación. Además, la propia entidad reclamante, admite en sus alegaciones que la falta de emisión de factura acreditativa de la operación al tiempo de realizarse la misma obedece a una primera consideración de la operación de aportación no dineraria, como operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

   A la vista de lo expuesto, este Tribunal considera que no estamos en presencia de un supuesto de rectificación de factura previamente emitida en los términos que recoge el artículo 89 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que se trata de un supuesto de emisión de factura y repercusión de IVA en factura, de conformidad con el artículo 88 de la Ley.

   TERCERO: Llegados a este punto, debemos recordar lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:

   "Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.

   En el caso presente, el devengo de la operación tuvo lugar el día 17 de abril de 2007, y la factura por la que tiene lugar la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, es de fecha 1 de mayo de 2008. De todo lo que llevamos expuesto podemos concluir que estando la entidad W, S.A. obligada a emitir factura por la operación documentada en escritura pública, y siendo ésta el cauce formal para efectuar la repercusión del Impuesto, la entidad dejó transcurrir el plazo de un año desde el devengo de la operación (el 17 de abril de 2007) sin emitir dicho documento, con lo que caducó su derecho a repercutir el Impuesto, tal y como recoge el apartado cuarto del artículo 88 de la Ley 37/1992.

   La Dependencia Regional de Inspección, tomando como fundamento el artículo 88 cuatro anterior, ha denegado el derecho de la entidad reclamante, a la deducción de las cuotas de IVA documentadas en la factura emitida una vez transcurrido el plazo de un año desde el devengo de la operación. Considera la Inspección que se trata de cuotas indebidamente repercutidas y que de conformidad con el artículo 94 Tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, en ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho. Además, señala la Inspección que de conformidad con el artículo 17.4 de la Ley 58/2003 General Tributaria, los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración Tributaria, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico privadas.

   Por tanto, este Tribunal debe resolver sobre el derecho de la entidad reclamante a la deducción de las cuotas del IVA documentadas en la factura ... de 1 de mayo de 2008, recibida de la entidad W, S.A. por importe de 6.079.033,80 euros de base imponible y 425.532,37 euros de cuota devengada a tipo reducido, cuando la misma se ha emitido una vez transcurrido el plazo de un año, es decir, cuando la repercusión del Impuesto se ha efectuado transcurrido el plazo de un año desde el devengo de la operación.

   Respecto de esta cuestión se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de 18 de marzo de 2009, número de recurso 2231/06, cuyo fundamento jurídico cuarto recoge:

   "CUARTO .- Un argumento más que refuerza la estimación es el relativo a que la pérdida del derecho a la repercusión cuando ha transcurrido un año desde la fecha de devengo no exime de la obligación del ingreso de las cuotas devengadas en el tesoro, por lo que opera a modo de una sanción económica con respecto al sujeto pasivo, pretendiendo amparar y proteger al sujeto que debe soportar la repercusión en el sentido de que la Ley sólo le obliga a soportar la repercusión con carácter imperativo hasta un año desde el devengo, ya que transcurrido el plazo puede negarse a soportar el impuesto, que en cualquier caso debe ser liquidado por el sujeto pasivo.

   Sin embargo, la ley, en modo alguno, establece la prohibición de soportar una vez transcurrido el plazo del año, sino sólo que se perderá el derecho a repercutir, por lo que no puede entenderse que si se soporta voluntariamente el impuesto, aunque sea repercutido extemporáneamente, el repercutido está incumpliendo una obligación.

   Tanto la Administración como la Sala de instancia se acogen a lo que disponen el art. 88.uno de la Ley , que establece que "los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos", y el art. 94.3 : "En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponden...". Ahora bien, el primer precepto se limita a señalar que el deber de soportar la repercusión viene condicionado por la forma en que se lleve a cabo, y por esta razón dice que queda obligado a soportar "siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley"; por otra parte, al estructurarse la repercusión sobre la base de una obligación y el correlativo deber, no permite que quede inoperante mediante acuerdo entre las partes. A su vez, el art. 94.3 solo impide deducirse en "cuantía superior a la que legalmente corresponda", esto es, que si se ha devengado por cuantía superior no serán deducibles las cuotas en la cuantía que exceda del impuesto efectivamente devengando, no refiriéndose, en modo alguno, al caso de que sí acepta y paga el adquirente o destinatario del servicio las cuotas repercutidas extemporáneamente no existe derecho a la deducción.

   Debemos insistir que aunque el sujeto pasivo no repercuta en plazo subsiste la obligación de ingresar la cuota, pues ésta es una obligación autónoma que nace de la realización del hecho imponible, no de la obligación de repercutir.

   QUINTO.- Ante la conclusión a que llega la Sala sobre la procedencia de deducir cuotas repercutidas de forma extemporánea, no resulta necesario pronunciarse sobre la sanción que además se le impuso a la recurrente, que decae como consecuencia de la estimación del motivo que afecta a la improcedente minoración del saldo a compensar que realizó la Administración.

   (...)"

   También el Tribunal Supremo en Sentencia de 5 de diciembre de 2011 Sala de lo Contencioso-Administrativo Rec. n.º 3954/2009 recoge:

   QUINTO:

   (...)

   Debemos comenzar aclarando que en el caso de autos no era aplicable el plazo de cuatro años para efectuar la repercusión, contado desde el devengo del impuesto correspondiente a la operación gravada. En efecto, el apartado Dos del artículo 89 de la Ley 37/1992 exige para que entre en juego esa ampliación del plazo de un año previsto en el artículo 88.Cuatro de la Ley 37/1992 que la factura o "documento análogo", aunque no se hubiera expedido en el plazo reglamentariamente previsto [un mes contado a partir del momento en que se realizó la operación, cuando el destinatario de la misma fuera empresario o profesional (artículo 6 del Real Decreto 2404/1985, de 18 de diciembre )], al menos lo haya sido en el de un año desde la fecha de devengo, siendo así que en el presente caso la factura no fue emitida hasta el 31 de octubre de 2004, transcurridos más de tres años desde el devengo de la operación gravada, que había acontecido el 14 de febrero de 2001. A tal efecto no sirve el acta notarial de requerimiento que, con fecha 20 de febrero de 2001, «Mare Nostrum» dirigió a «Tiempo Futuro», porque no es una factura, aunque contuviera sus elementos esenciales, y tampoco un "documento análogo", puesto que la referencia del apartado Dos del artículo 89 de la Ley 37/1992 debía entenderse contraída a los documentos sustitutivos de la factura que mencionaba el artículo 4 del Real Decreto 2402/1985 , esto es, a los talonarios de vales numerados o a los tickets de máquinas registradoras [véase la sentencia de 19 de enero de 2011 (casación 1305/09 , FJ 2º)].

   Por consiguiente, el plazo de que «Mare Nostrum» disponía para repercutir el impuesto sobre el valor añadido mediante la expedición de la correspondiente factura era el de un año contado desde la fecha de devengo del impuesto correspondiente a la operación gravada, conforme a lo dispuesto en el artículo 88.Cuatro de la Ley 37/1992 .

   (...)

   En consecuencia, la sociedad demandante perdió su derecho a repercutir el impuesto sobre el valor añadido por haberlo ejercitado el 31 de octubre de 2004, más de tres años después de la fecha en que había devengado, el 14 de febrero de 2001. Pérdida que no le eximía, sin embargo, de la obligación de ingresar las cuotas devengadas, operando como una sanción económica para la misma, porque la obligación de ingresar la cuota nace de la realización del hecho imponible, no de la obligación de repercutir.

   En fin, hemos admitido que el repercutido pueda deducir las cuotas del impuesto sobre el valor añadido que le hayan sido repercutidas extemporáneamente, porque la ley no lo impide, no siendo posible entender que quien soportó voluntariamente el impuesto incumpla alguna obligación, pero en sentido inverso no cabe obligar al repercutido a soportar la repercusión del impuesto de forma extemporánea, porque la ley no lo permite; así lo dijimos en la sentencia de 18 de marzo de 2009 (casación 2231/06 , FJ 4º).

   (...).

   A la vista de la anterior doctrina del Tribunal Supremo, este Tribunal considera que si bien ha caducado el derecho de la entidad W, S.A. a la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido sobre la entidad X, S.L. puesto que ha transcurrido el plazo de un año desde el devengo de la operación, esto no impide que pueda repercutir el impuesto en el caso de que la entidad destinataria de la repercusión decida voluntariamente soportar la misma. Es decir, el destinatario, no está obligado a soportar la repercusión (puesto que el deber de soportar la repercusión exige que dicha repercusión se ajuste a lo dispuesto en la Ley, y por tanto se haga conforme a derecho), pero no incumple ninguna obligación en el caso de que voluntariamente decida soportar la repercusión, aun cuando ésta se realice transcurrido el plazo de un año desde el devengo de la operación. La consecuencia inmediata de lo anterior, es la posibilidad de que la destinataria de la repercusión pueda deducirse las cuotas del impuesto sobre el Valor Añadido que voluntariamente ha soportado, siempre y cuando se cumplan los requisitos para su deducción previstos en la Ley del Impuesto.

   Por todo lo anterior, debemos estimar las alegaciones de la entidad, en el sentido de que no se puede restringir su derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido documentadas en la factura ... de 1 de mayo de 2008, recibida de la entidad W, S.A. por el hecho de que la misma se haya emitido, y consecuentemente el impuesto se haya repercutido, una vez transcurrido el plazo de un año desde el devengo de la operación.

   Este criterio ha sido adoptado por este Tribunal en la resolución de 14 de febrero de 2012 (RG 2582/2010).

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.L., con NIF ..., contra el acuerdo de liquidación derivado del Acta de Disconformidad nº A02- ... de fecha 23 de octubre de 2009, dictado por la Depenencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ..., y referido al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicio 2008, en el que se acuerda una devolución de 3.399.498,16 euros junto con los correspondientes intereses de demora por el retraso en la devolución efectuada, frente a la devolución de 4.371.565,34 euros solicitada por la entidad, ACUERDA estimarla en los términos expuestos en el fundamento de derecho tercero "in fine" de la presente resolución.