Resolución nº 00/937/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 24 de Mayo de 2011

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (24/05/2011), en el recurso de alzada ordinario que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D.ª ... en representación de X con NIF ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la Resolución de la reclamación económico-administrativa nº ... de 30 de mayo de 2008, dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra Acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 21 de diciembre de 2005, derivado de acta de disconformidad A02 número ..., incoada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2004, y del que resulta una devolución a favor de la entidad de 1.800.175,40 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: En fecha 23 de junio de 2005 se inician actuaciones inspectoras de comprobación e investigación por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria acerca del obligado tributario X con objeto de comprobar el ejercicio 2004 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Como resultado de dichas actuaciones, en fecha 15 de noviembre de 2005 se incoa acta de disconformidad A02 número ... acta en la que se minora el IVA soportado deducido por la entidad en las siguientes adquisiciones:

- Compraventa de fecha 29 de julio de 2004, en la que X adquiere a D. A una finca calificada como rústica, situada en ... Requerido el transmitente por la Inspección para justificar su condición de sujeto pasivo de IVA, manifiesta que a la fecha de transmisión no habían comenzado las obras, que no había satisfecho aún cuota alguna de urbanización, y que no desarrollaba ninguna actividad empresarial relacionada con la actividad urbanística; señala que en fecha 29 de junio de 2004 formalizó aval a favor del agente urbanizador, optando así por el pago de las cargas de urbanización en metálico y no mediante entrega de terrenos, siendo el aval garantía del pago de las cargas de urbanización (dicho aval es retirado después de la transmisión).

- Compraventa de fecha 4 de noviembre de 2004, en la que X adquiere a D.ª B una parcela edificable (la nº ...) sita en ... Requerida la tranmitente por la Inspección para justificar su condición de sujeto pasivo de IVA, manifiesta que antes de la transmisión no satisfizo ninguna cuota de urbanización, siendo la imposibilidad de pagar las cuotas el motivo de la transmisión, y señala que no se dedica a ninguna actividad empresarial relacionada con la construcción ni con empresas inmobiliarias.

- Compraventa de fecha 19 de octubre de 2004, en la que X adquiere a los hermanos C una parcela edificable (la nº ...) sita en ... Requeridos los transmitentes por la Inspección para justificar su condición de sujetos pasivos de IVA, manifiestan que no habían satisfecho cuotas de urbanización, si bien en fechas 17/07/03 y 10/02/04 se habían aprobado por el Ayuntamiento las liquidaciones provisionales correspondientes a la primera y segunda cuotas de cargas de urbanización, manifiestan también que no ejercen actividades económicas relacionadas con la parcela, y que las obras de urbanización habían comenzado el 26 de febrero de 2004.

- Compraventa de fecha 19 de octubre de 2004, en la que X adquiere al matrimonio D una parcela edificable (la nº ...) sita en ... Requeridos los tranmitentes por la Inspección para justificar su condición de sujetos pasivos de IVA, manifiestan que antes de la transmisión no habían pagado ninguna cuota de urbanización, y que no desarrollaban ninguna actividad empresarial en la fecha de transmisión.

- Compraventa de fecha 19 de octubre de 2004, en la que X adquiere a los hermanos E una parcela edificable (la nº ...) sita en ... Requeridos los tranmitentes por la Inspección para justificar su condición de sujetos pasivos de IVA, manifiestan que no habían satisfecho ningún tipo de cuota, la venta era de un terreno urbanizable no edificable, en el momento de contestar al requerimiento (10/11/2005) todavía no está urbanizado el terreno, no tienen ninguna actividad empresarial, y el IVA percibido por la compraventa ha sido abonado a Hacienda en su totalidad.

- Compraventa de fecha 4 de noviembre de 2004, en la que X adquiere a D. F una parcela edificable (la nº ...) sita en ... Requerido el tranmitente por la Inspección para justificar su condición de sujeto pasivo de IVA, manifiesta que no había satisfecho ninguna cuota de urbanización antes de la venta, que en la escritura de compraventa se incluyó la mención al IVA a instancias de la compradora, y que con ese fin se presentó declaración de alta en la actividad de arrendamiento de terrenos urbanos aunque no se llegó a arrendar ningún terreno con anterioridad a la baja en el censo en fecha 31/12/2004.

La Inspección considera que los transmitentes no tenían la condición de empresarios o profesionales al tiempo de efectuar la transmisión ya que no se les han incorporado costes de urbanización de los terrenos, por lo que las compraventas citadas no están sujetas a IVA, y el IVA soportado por X no es deducible.

En fecha 21 de diciembre de 2005 se dicta Acuerdo de liquidación confirmando la propuesta de regularización contenida en el acta, resultando de la liquidación una cantidad a devolver a la entidad de 1.800.175,40 euros, de los que 1.783.319,37 euros corresponden a cuota y 16.856,03 euros a intereses de demora.

SEGUNDO: Disconforme X con el Acuerdo de liquidación anterior, interpone reclamación económico-administrativa, nº ..., ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...

Con fecha 30 de mayo de 2008 el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... desestima la citada reclamación. Entiende el Tribunal que no se ha manifestado por los propietarios de los terrenos la voluntad de urbanizarlos (ya sea ejecutando el programa de urbanización de los terrenos por cuenta propia, o soportando efectivamente el gasto de la ejecución realizada por otro), por lo que no se puede considerar a los transmitentes empresarios, debiendo declararse la no sujeción a IVA de las compraventas regularizadas y, por tanto, la no deducibilidad por X del IVA soportado.

TERCERO: No conforme la sociedad, interpone el 28 de agosto de 2008 recurso de alzada contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., formulando en síntesis las siguientes alegaciones:

- Para la DGT, cuando el Agente Urbanizador del Plan de Actuación Integral (que es el presente caso) comience a repercutir a los propietarios de los terrenos los costes de urbanización, es cuando dichos propietarios adquieren la condición de empresarios conforme al artículo 5.1.d) de la Ley 37/1992; por tanto, la repercusión de los costes de urbanización es el elemento que condicionará la calificación de empresario del propietario del terreno. No obstante, la Inspección ha limitado esta calificación de empresario, exigiendo en el presente caso no sólo la incorporación de los costes sino el pago de las cuotas correspondientes. A juicio de la entidad, los costes de urbanización se incorporan y se adquiere la condición de empresario cuando el propietario contrae la obligación o compromiso de pago de dichos costes, con independencia de que en un momento posterior se efectúe el pago, y aun cuando tales cuotas se trasladen al comprador.

- Las obras de urbanización comienzan desde el momento en que se realiza el proyecto de urbanización.

- No es relevante que los transmitentes hayan manifestado que no tenían la condición de empresarios, puesto que la calificación de sujeto pasivo de IVA no depende de la opinión del propio contribuyente. Los transmitentes eran empresarios por aplicación del artículo 5.1.d) de la Ley 37/1992.

- En el caso de la parcela adquirida a D. A manifiesta la entidad:

El pleno del Ayuntamiento de ..., en sesión de 13/03/03, acordó aprobar el Programa de Actuación Integrada y su Proyecto de Urbanización, aprobándose definitivamente el 28/07/03.

La liquidación de las cuotas de urbanización realizada por el agente urbanizador intervenida por acta notarial es de 14/06/04.

Una vez aprobado el Programa de Actuación Integrada, el Proyecto de Urbanización, el Documento de Homologación y el Plan Parcial, debe ser tratada como trasnmisión de un terreno en curso de urbanización.

Al liquidarse las cuotas de urbanización antes del 14/06/04 para que se aportase por el Sr. A aval bancario (de fecha 29/06/04), queda claro que dicho señor había contraído la obligación de pago de las cuotas de urbanización antes de la transmisión.

- En el caso del resto de parcelas, manifiesta la entidad:

Todas las parcelas están calificadas como edificables, tanto en las escrituras de compraventa como en el Registro de la Propiedad, y al ser parcelas urbanas edificables según la Ley del Suelo ya se encuentran urbanizadas, aunque por diferencias en el importe de las cuotas de urbanización las mismas no se encontraban pagadas.

Los costes de urbanización se han incorporado antes de las transmisiones, ya que el Ayuntamiento en fechas 17/07/03 y 10/02/04 había aprobado las liquidaciones de la primera y segunda cuota de cargas de urbanización, y manifestando que las obras habían empezado con anterioridad a las compraventas.

Por tanto, las parcelas se han urbanizado y los costes se han incorporado y los vendedores estaban obligados a su pago, y el hecho de que el comprador se subrogue en este pago no modifica la condición de urbanizadores que tenían los transmitentes.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer del recurso de alzada ordinario que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en el RD 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.

La cuestión a resolver por este Tribunal Económico Administrativo Central consiste en determinar si los transmitentes de las fincas habían adquirido la condición de empresarios ocasionales en el momento de su transmisión, y por tanto la operación queda sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

SEGUNDO: La Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, define en su artículo 84 el concepto de sujeto pasivo en las operaciones que supongan entregas de bienes conforme a los siguientes términos:

"Uno. Serán sujetos pasivos del impuesto:

1. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes (...)."

Y la condición de empresario o profesional a efectos del impuesto se tiene cuando se dan las circunstancias recogidas en el artículo 5 de la mencionada Ley:

1. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

(....)

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

(....)

Urbanizador es la persona o entidad que realiza las obras de urbanización de un terreno, es el promotor de la urbanización, pudiendo ser el propietario del terreno o no, y pudiendo realizar él mismo las obras de urbanización o contratarlas con una empresa constructora. El urbanizador ejerce una función de carácter público, es un agente de la administración pública. El proceso de urbanización es una función pública que puede realizar la administración directamente, a través del sistema de cooperación, de gestión directa o de expropiación, o indirectamente a través de un mandatario, mediante el sistema de compensación o de agente urbanizador.

Una manifestación del carácter público de estas instituciones es la facultad de expropiar terrenos a favor del ayuntamiento o de la junta de compensación o del agente urbanizador, en casos de no adhesión a la junta o de impago de derramas, obligatorias por la legislación urbanística, que sufragan los costes de urbanización.

Este urbanizador institucional encaja plenamente en el concepto general de empresario o profesional definido en el artículo 5.Uno.a) de la Ley 37/1992, pues estos sujetos ordenan factores de producción materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, es decir, realizan actividades empresariales o profesionales.

La normativa actual prevé diversossistemas urbanísticos que ya han sido enumerados. En el caso objeto del presente recurso nos encontramos ante un sistema de gestión indirecta, al que se refiere la Ley 16/2005, de 30 de diciembre de la ..., Urbanística ... que ha derogado a la anterior Ley 6/1994, en el que es empresario urbanizador el agente urbanizador, que puede ser la agrupación de interés urbanístico formada principalmente por los propietarios de los terrenos, a la que se le ha asignado por el ayuntamiento la función de urbanizar y cuyo funcionamiento es el de una junta de compensación de carácter fiduciario, y el agente urbanizador privado seleccionado por el ayuntamiento, que puede serpropietario o no de los terrenos, que promueve la iniciativa urbanística y una vez seleccionado, la ejecuta, siendo los costes de urbanización a cargo de los propietarios y retribuyendo la labor del agente urbanizador en dinero o en derechos urbanísticos.

En los procesos urbanizadores que se realizan bajo el sistema de compensación en los que la junta constituida tiene el carácter de fiduciaria, no se produce la transmisión material del terreno a la junta, por lo que la titularidad del mismo es mantenida por el juntacompensante. Así, la junta actúa por cuenta de sus miembros, que son quienes realmente se consideran empresarios, al urbanizar los mencionados terrenos.

El agente urbanizador se dedica precisamente a la gestión urbanística, redactando los proyectos de urbanización y reparcelación, ejecutando materialmente las obras y girando las cargas de urbanización a los propietarios del suelo. La prestación de servicios de urbanización ha de llevar aparejada una contraprestación por parte del destinatario del servicio, es decir el propietario del suelo urbanizado, y dicha contraprestación puede ser dineraria o no dineraria.

El agente urbanizador acomete la tarea de urbanizar terrenos ajenos, de manera que los propietarios de éstos, voluntaria o forzosamente, se convierten en promotores de la urbanización, que es acometida materialmente por el urbanizador.

Por tanto son los propietarios de los terrenos que los aportan al agente urbanizador quienes se consideran urbanizadores de los mismos, adquiriendo la condición de empresario o profesional si no la tenían antes, siempre que su intención sea proceder a la venta o adjudicación del terreno una vez urbanizado o en fase de urbanización.

Ahora bien, la condición de empresario no se adquiere de forma automática cuando se trata de personas o entidades que no tenían la citada condición con carácter previo, sino que se exige el cumplimiento de ciertos requisitos. En este sentido dispone el artículo 5.Dos, párrafo tercero de la Ley del impuesto sobre el Valor Añadido, en relación con el inicio de una actividad empresarial o profesional:

2.

(....)

A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades incluso en los casos a que se refieren las letras b, c y d del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo transcrito resulta por tanto de aplicación al caso que nos ocupa, recogido en el apartado 1, letra d), relativo a los urbanizadores de los terrenos. No obstante, en elpresente caso debemos analizar cuando se adquiere lacondición de empresario a efectos de IVA y si a la fecha en que se efectúa la transmisión de los terrenos, se había adquirido esta cualidad, es decir si los transmitentes eran empresarios por realizar la actividad de urbanización de terrenos.

La cuestión a resolver por este Tribunal consiste en determinar en que momento cabe atribuir la condición de empresario o profesional a una persona física que se vea afectada por el proceso urbanizador y que no tenga esta condición con carácter previo

La determinación del momento en que los propietarios de los terrenos adquieren la condición de empresario ocasional convirtiéndose por tanto en sujetos pasivos del Impuesto, si no la tenían ya antes, resulta de especial complejidad cuando el proceso de urbanización no ha concluido.

Como ha sido expuesto anteriormente los requisitos que se exigen para que los propietarios de los terrenos inmersos en un sistema urbanístico de producción de edificaciones adquieran la condición de sujeto pasivo a efectos del IVA, siempre que no la tuvieran con anterioridad son:

Haber soportado las cargas de la urbanización, es decir, que le hayan sido repercutidos costes por el proceso urbanizador mediante derramas en dinero o en especie.

Que exista una intención confirmada por elementos objetivos de destinar los terrenos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, que la Ley concreta en que los terrenos se destinen a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

Cuando nos encontramos ante la transmisión de terrenos urbanizados en los que ha finalizado el proceso de urbanización la cuestión resulta clara, ya que el transmitente ha adquirido la condición de empresario ocasional sin duda, pero cuando nos encontramos en fases más tempranas del proceso de urbanización puede plantearse la cuestión que aquí resulta controvertida, dilucidar si el propietario ha adquirido ya la condición de empresario ocasional.

Este Tribunal se ha pronunciado sobre dicha cuestión entre otras en lasResoluciones de fecha 28 de abril de 2009 (RG 2346-07), de24 de febrero de 2009 (RG ...) y de 28 de mayo de 2008 (RG 2257-05). En ellas, concluíamos que los particulares transmitentes tendrán la condición de empresarios cuando efectúen la urbanización de los terrenos destinados a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título, y se considera que dicha actividad económica se inicia desde el momento en que se adquieran bienes o servicios, con la intención confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de esa actividad de urbanización de terrenos

Puntualizamos ahora, respecto de la doctrina anterior, que la actividad empresarial se considera iniciada desde el momento en que soporten los costes afectos a la actividad urbanizadora.

Por tanto este Tribunal debe analizar si los transmitentes de las parcelas habían soportado costes del proceso de urbanización que les hayan otorgado la condición de empresario ocasional, puesto que en caso contrario el vendedor no tendría todavía la condición de urbanizador y no sería aplicable el Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que se acreditase la existencia de gastos afectos a esta actividad urbanizadora.

Para analizar esta cuestión, debemos tratar de forma diferente la transmisión efectuada por D. A y las demás transmisiones.

TERCERO: En primer lugar analizaremos las transmisiones efectuadas por D.ª B (de fecha 04/11/2004), los hermanos C (de fecha 19/10/2004), el matrimonio D (de fecha 19/10/2004), los hermanos E (de fecha 19/10/2004) y D. F (de fecha 04/11/2004). Todas estas transmisiones tienen por objeto distintas parcelas edificables sitas en ..., en el ámbito de la Unidad de ejecución número 2 de las Normas Subsidiarias, manzana número ..., parcelas adjudicadas a los propietarios transmitentes en la reparcelación efectuada por el Ayuntamiento de ...

A ese respecto, en materia de carga de la prueba ha de estarse a lo establecido en el apartado 1º del artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que establece:

"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo".

Este precepto aparece inspirado en principio, por el artículo 1214 del Código Civil que dispone que "incumbe la prueba de las obligaciones al que reclama su cumplimiento y la de su extinción al que la opone".

Así, si un sujeto pasivo pretende hacer valer su derecho en un procedimiento de aplicación de los tributos, como es el caso del procedimiento inspector, o en el procedimiento de las reclamaciones económico administrativas, debe ser el propio sujeto pasivo quien pruebe los hechos constitutivos del mismo.

Por tanto, en relación con el presente caso, si la entidad reclamante pretende que las operaciones de transmisión de las fincas controvertidas estén sujetas al IVA por ser los transmitentes empresarios ocasionales a efectos del Impuesto, es a ella a la que le corresponde acreditar los hechos y circunstancias que amparan la adquisición de tal condición por parte de los transmitentes, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988, comporta la necesidad no sólo de "hacer valer" sino también de "probar" la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual la actora bien podía haber acudido a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 106 de la Ley 58/2003 General Tributaria que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos.

Una vez sentado a quien le corresponde la carga de la prueba, corresponde analizar los elementos probatorios que obran en el expediente:

En primer lugar, en sus alegaciones X manifiesta que por Resoluciones del Ayuntamiento de 17/07/2003 y 10/02/2004 se habían aprobado las liquidaciones correspondientes a la primera y segunda cuotas de cargas de urbanización, y las obras habían comenzado con anterioridad a las compraventas. No obstante, la entidad no ha aportado ninguna de estas certificaciones, ni ningún documento que acredite que se han iniciado las obras o que se han repercutido costes del proceso de urbanización a los propietarios. Al no constar en el expediente ninguno de estos documentos, no puede este Tribunal aceptar sin más que la urbanización ha comenzado con anterioridad a las compraventas, o lo que es lo mismo, que existen costes generados en el proceso de urbanización que han sido imputados a los propietarios transmitentes; y al no constar las certificaciones expedidas por el Ayuntamiento, por las que se supone que en teoría se repercuten parte de los costes de urbanización en los propietarios de los terrenos, tampoco se puede determinar que las certificaciones se hayan expedido a nombre de los transmitentes, resultando entonces estos obligados al pago, o a nombre de la entidad adquirente, lo que tendría efectos respecto de la atribución de la condición de urbanizadores a unos u otros. Es cierto que en el Informe ampliatorio al Acta de disconformidad incoada a X consta que las obras de urbanización habían comenzado con anterioridad a la fecha de la compraventa, pero esto no es una afirmación de la Inspección alcanzada en el curso de sus actuaciones, sino que únicamente se recoge lo manifestado por uno de los transmitentes en contestación al requerimiento efectuado por la Inspección para acreditar su condición de empresario o profesional, por lo que en ningún momento se reconoce por la Inspección que dicha afirmación sea cierta y realmente las obras comenzaron antes de las compraventas.

Al no haberse acreditado que las obras habían comenzado, o que a los propietarios originales de las parcelas se les habían incorporado costes derivados del proceso de urbanización, no es preciso analizar si las cuotas de urbanización deben estar pagadas antes de la transmisión o no.

El hecho de que en el Registro de la Propiedad y en las escrituras de compraventa se hable de "parcelas edificables", no quiere decir más que lo que se les ha adjudicado a D.ª B, los hermanos C, el matrimonio D, los hermanos E y D. F como consecuencia del proyecto de reparcelación son parcelas edificables, afectas con carácter real al pago del saldo de la cuenta de liquidación que resulte de la urbanización de las fincas aportadas. Esto no significa que en ese momento ya se trate de parcelas edificables, sino que se les adjudica una parcela edificable que se corresponde con el derecho a que dan lugar las fincas aportadas en el Proyecto de Reparcelación.

A lo anterior añadimos que los transmitentes reconocen que no han pagado ninguna cuota de urbanización, sin que tampoco se haya acreditado que en algún momento han estado obligados al pago de alguna cantidad por este concepto (al no constar los documentos en que se exige el pago de costes de urbanización por el agente urbanizador, no podemos determinar si fue antes o después de las compraventas, o a nombre de los propietarios originales o ya de X.

En virtud de lo expuesto resulta que no constan en el expediente documentos con virtualidad probatoria que acrediten la realización material de obras de urbanización, ni que los transmitentes hayan resultado obligados al pago de cuotas de costes del proceso de urbanización antes de las transmisiones. Por tanto, procede desestimar las alegaciones vertidas por X respecto a la condición de empresarios o profesionales de D.ª B, los hermanos C, el matrimonio D, los hermanos E y D. F, en las compraventas de las fincas situadas en ... No podemos considerar que las citadas compraventas se efectuaron por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad, no estando sujetas a IVA las referidas compraventas.

CUARTO: En segundo lugar, debemos analizar la compraventa efectuada en fecha 29 de julio de 2004, en la que X adquiere a D. A una finca calificada como rústica, situada en ... Requerido el transmitente por la Inspección para justificar su condición de sujeto pasivo de IVA, manifiesta que a la fecha de transmisión no habían comenzado las obras, que no había satisfecho aún cuota alguna de urbanización, y que no desarrollaba ninguna actividad empresarial relacionada con la actividad urbanística; señala que en fecha 29 de junio de 2004 formalizó aval a favor del agente urbanizador, optando así por el pago de las cargas de urbanización en metálico y no mediante entrega de terrenos, siendo el aval garantía del pago de las cargas de urbanización (dicho aval es retirado después de la transmisión).

X alega ante este TEAC que la liquidación de las cuotas de urbanización se realiza en fecha 14/06/2004, y el 29/06/2004 el Sr. A aporta aval bancario en garantía del pago de dichas cantidades. Por tanto, el transmitente ya había contraido la obligación de pagar las cuotas de la urbanización antes de la fecha de la transmisión.

La Ley 6/1994, de 15 de noviembre, de la ..., regula la actividad urbanística en esta Comunidad Autónoma. De acuerdo con el artículo 71.1 de esta Ley:

1. El Urbanizador será retribuido con parcelas edificables, salvo que el Programa disponga la retribución en metálico o ésta proceda por aplicación de los números siguientes o en virtud de acuerdo entre el propietario y el Urbanizador. Si el Programa dispone que parte de la retribución sea en metálico y parte en parcelas, lo relativo a cada parte de regirá por sus respectivas reglas legales.

Mediante carta remitida por Y (Urbanizador) a D. A el 14 de junio de 2004, se le comunica la aprobación del Programa de Actuación Integrada, y la condición de Y de agente urbanizador. Se indica que, tal y como establece el Convenio suscrito entre el Agente Urbanizador y el Ayuntamiento de ..., el Agente Urbanizador debe comunicar fehacientemente a los propietarios la aprobación del proyecto de urbanización y la posibilidad de solicitar el pago de las cargas de urbanización en metálico, por lo que se le adjuntan los datos relativos a la finca de la que es titular, con los cálculos detallados tanto si opta por el pago en metálico como si opta por el pago con terrenos. Si opta por el pago en metálico, debe formular solicitud dentro del plazo de diez días desde la recepción de la carta, acompañando la solicitud de garantía bastante (como prevé el artículo 71.3 de la Ley 6/1994) que asegure el desembolso de la retribución.

Pues bien, para optar por la modalidad de pago en metálico al agente urbanizador, D. A presenta un aval a favor de Y por el importe total que corresponde al pago en metálico de su finca.

Finalmente, en la referida carta se advierte que el coste (el estimado, por el que se exige garantía) se encuentra supeditado a las rectificaciones debidas al coste de excesos y defectos de aprovechamiento, así como de las indemnizaciones que se calcularán en el correspondiente Proyecto de Reparcelación que se está elaborando actualmente. Su valor estará, asimismo, condicionado a posibles ajustes en las mediciones de sus fincas. Las cantidades indicadas no incluyen el IVA, al 16% vigente en la actualidad. El coste real de la retribución se indicará en la cuota de liquidación provisional incluida en el Proyecto de Reparcelación.

De acuerdo con lo establecido en la Ley 6/1994 antes citada, tras estas actuaciones se procederá a aprobar el Proyecto de Reparcelación, se inscribirán a favor de los propietarios las fincas que resulten a su favor del Proyecto, y se afectarán de forma real al pago de las cuotas de urbanización.

De lo anterior se deriva que el Proyecto de Reparcelación no ha sido aprobado todavía, y que el coste de la urbanización atribuible a cada propietario tampoco se ha aprobado aún, por lo que el Sr. A no puede haber asumido ya el pago de cuota alguna de costes de urbanización. El aval que se presta en fecha 29 de junio de 2004 es para optar por el pago en metálico o con terrenos al agente urbanizador, sin que suponga que se han aprobado efectivamente las cuotas de obras de urbanización, ni que se le hayan exigido al Sr. A ni que éste las haya pagado.

No constan en el expediente documentos con virtualidad probatoria que acrediten la realización material de obras de urbanización, ni que el transmitente haya resultado obligado al pago de cuotas de costes del proceso de urbanización antes de la transmisión. Por tanto, procede desestimar las alegaciones vertidas por X respecto a la condición de empresario o profesional de D. A en la compraventa de fecha 29 de julio de 2004. No podemos considerar que la citada compraventa se efectuó por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, no estando sujeta a IVA.

En virtud de lo expuesto,

ESTE TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en el recurso de alzada interpuesto por X con NIF ..., contra la Resolución de la reclamación económico-administrativa nº ... de 30 de mayo de 2008, dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra Acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 21 de diciembre de 2005, derivado de acta de disconformidad A02 número ... incoada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2004, ACUERDA desestimarlo, confirmando la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional impugnada