STS, 30 de Mayo de 2006

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 21 de Septiembre de 2000, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Sánchez Giner, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de Diciembre de 1996 a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho declarando prescrito el derecho de la Administración a liquidar respecto de la demandante la posible deuda tributaria correspondiente al concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1984 y 1985. Sin imposición de costas.".

Contra la anterior sentencia, la Administración General del Estado formuló recurso de casación al amparo de un único motivo: "Infracción, por aplicación indebida, del artículo 24 de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero , y del artículo 64 de la Ley General Tributaria (en la redacción dada por la Disposición Final Primera de la Ley 1/98 ), infracción, por no aplicación, de la Disposición Transitoria Única de la Ley 1/98 e infracción, por interpretación errónea, de la Disposición Final Cuarta . 3 del Real Decreto 136/2000, de 4 de Febrero . Este motivo se invoca al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción .". Termina suplicando se case y anule la sentencia recurrida en cuanto a su pronunciamiento relativo al ejercicio 1985 y, en consecuencia, sea desestimado respecto al mismo el recurso contencioso 377/97 interpuesto contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de Diciembre de 1996.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 16 de Mayo pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Abogado del Estado, la sentencia de 21 de Septiembre de 2000, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional , por la que se estimó el recurso contencioso administrativo número 377/97 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por la entidad "Sánchez Giner, S.A." contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de Diciembre de 1996 sobre liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1984 y 1985.

La sentencia de instancia, como hemos dicho, estimó el recurso por entender prescrito por el transcurso de cuatro años los ejercicios a que los actos originarios se referían, y declaró probados los siguientes hechos: "Con fecha 21 de Diciembre de 1990, la Inspección Regional de Granada instruyó a la entidad Sánchez Giner, S.A., Actas Modelos A02 (disconformidad) por el concepto impositivo Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1984 y 1985. Tales actas se incoan en base a que el Inspector actuario procede a modificar la deducción por creación de empleo en el ejercicio 1984, aplicable en el ejercicio 1985 por ser este el segundo año de mantenimiento obligatorio de empleo, y a que entiende que no reúne la totalidad del personal declarado por la entidad Sánchez Giner, S.A., las condiciones necesarias para considerar la existencia de creación de empleo y practicar la correspondiente deducción. El acta correspondiente al ejercicio 1984 no incorpora liquidación por estar la entidad en régimen de transparencia fiscal, pero no así el acta correspondiente al ejercicio de 1985 en la cual se propone por el actuario una liquidación de una deuda tributaria por importe de 60.642.078 pesetas, incluida una cuota de 38.863.184 pesetas y unos intereses de demora de 22.278.894 pesetas. Sin que se aprecie por la Inspección la comisión de infracción tributaria.

Emitido por el Inspector actuario el preceptivo informe complementario de las actas incoadas y presentado por la entidad con fecha 15 de Enero de 1991, escrito de alegaciones común para ambas actas en defensa de sus intereses, el día 29 de Enero de 1991 el Inspector Regional dicta sendos acuerdos en los que se confirman las propuestas de actuario, practicando la liquidación correspondiente. No consta en el expediente la fecha de notificación de los mismos a la entidad.

Disconforme con los acuerdos anteriores el interesado, a través de su representante, interpone con fecha 4 de Marzo de 1991 reclamaciones ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía otorgándoselas los números de reclamación 41/846191 y 411847/91, respectivamente.".

No conforme con la sentencia estimatoria el Abogado del Estado interpone el recurso de casación que decidimos, y que sustenta en la infracción, por aplicación indebida, del artículo 24 de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero , y del artículo 64 de la Ley General Tributaria (en la redacción dada por la Disposición Final Primera de la Ley 1/98 ), infracción, por no aplicación, de la Disposición Transitoria Única de la Ley 1/98 e infracción, por interpretación errónea, de la Disposición Final Cuarta . 3 del Real Decreto 136/2000, de 4 de Febrero . Este motivo se invoca al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción .

Sobre el tema debatido la Jurisprudencia del Tribunal Supremo viene sosteniendo que si los plazos prescriptivos se referían a períodos que en su integridad transcurrieron antes del 1 de Enero de 1999 el plazo que ha de tomarse en consideración es el de 5 años para que la prescripción alegada pueda ser apreciada. Por el contrario, y tratándose de plazos prescriptivos que íntegra o parcialmente correspondiesen a períodos posteriores al 1 de Enero de 1999, el plazo prescriptivo sería de 4 años. Por todas, sentencia de 24 de Mayo y 29 de Noviembre de 2005 , y las que en ellas se citan.

Lo dicho comporta que en el asunto que decidimos, y con referencia al ejercicio de 1985, cuya acta se incoó en Octubre de 1990, es evidente que en esa fecha no había transcurrido el período de 5 años antes aludido, por lo que resulta inaplicable la prescripción alegada.

Lo razonado supone la estimación del recurso, pues la sentencia de instancia apreció la prescripción por el transcurso de cuatro años entre los ejercicios 1984 y 1985, y la fecha que consta como iniciación de las actividades inspectoras respecto de los mismos -15 de Septiembre de 1989-, que nosotros ahora rechazamos.

El mandato del artículo 95.3 de la Ley Jurisdiccional , que para los casos de estimación del recurso de casación exige la resolución del litigio en los términos en que éste estuviere planteado, nos obliga a resolverle ahora en cuanto al fondo, lo que no ha hecho la sentencia de instancia al apreciar de oficio la prescripción, dejando imprejuzgadas las demás cuestiones debatidas que fueron las que integraron el debate en la instancia.

Son hechos relevantes para la resolución del litigio los siguientes: "1º.- La sociedad Sánchez Giner, S.A. desde su constitución, según escritura pública de fecha 19 de Abril de 1972, hasta el 5 de Septiembre de 1984 presenta el mismo accionariado que la sociedad Electrodomésticos Sánchez, S.A., participados cada una de ellas en un 50 por 100 por los mismos socios los hermanos Juan Pablo y Jose Carlos , y sus respectivas esposas. 2º.- El objeto social de la entidad Sánchez Giner, S.A. según escritura, si bien abarca la actividad de venta de muebles y electrodomésticos esta actividad no se comienza a desarrollar hasta el 5 de Septiembre de 1984 desarrollando hasta esa fecha la tenencia de locales y su arrendamientos. Será la entidad Electrodomésticos Sánchez, S.A. la que ejercite en los locales de Sánchez Giner, S.A. la actividad de venta de muebles y electrodomésticos. 3º.- Con fecha 5 de Septiembre de 1984, los accionistas de ambas sociedades se traspasan sus acciones dando lugar a una separación de socios de las dos entidades mencionadas en los puntos anteriores. Esta separación trae consigo en fechas sucesivas: a) Cese del arrendamiento a la entidad Electrodomésticos Sánchez, S.A. por Sánchez Giner, S.A. del local, sito en la c/ Acera del Darro de Granada, en el cual se ejercía la venta de muebles y electrodomésticos por la primera, constituyendo para la misma tal local el centro de su gestión administrativa y sede de sus negocios. b) Decisión de Sánchez Giner, S.A. de desarrollar en el local mencionado la actividad de venta de muebles y electrodomésticos que hasta ese momento no había ejercitado aunque estaba recogida en su objeto social. c) Acuerdo de Sánchez Giner, S.A. con Electrodomésticos Sánchez, S.A. para la compra de mercancías y para la asunción de los trabajadores de Electrodomésticos Sánchez, S.A. Respecto de los cuales no se produce extinción del contrato laboral, previamente a la prestación de servicios en la entidad Sánchez Giner, S.A., manteniéndose en esta la misma antigüedad y situación laboral respecto de cada uno de ellos, renunciando los mismos a la percepción de cualquier indemnización.".

Dos han sido las cuestiones debatidas en el Recurso. La primera, referida a si la deducción de incremento de empleo denegada está supeditada al cumplimiento de los requisitos formales reglamentarios sobre solicitud a la Oficina de Empleo de los trabajadores contratados. La segunda acerca de si las Sociedades a que se ha hecho referencia en el fundamento precedente se encuentran vinculadas.

La primera cuestión, sobre la necesidad de solicitar los trabajadores en la Oficina de Empleo a tenor del artículo 222.2 del Reglamento del Impuesto de Sociedades , es rechazada por el recurrente en función de dos consideraciones. La primera de ellas que se trata de un requisito reglamentario no establecido en la Ley, y, por tanto, carente de cobertura. La segunda, que lo que la Ley prima es el "incremento" del empleo no su "creación" extremo que no está reconocido ni legal ni reglamentariamente", circunstancia ésta que es la que ha sido tenida e cuenta por la resolución impugnada.

Es evidente el error sufrido por la recurrente. En el punto controvertido la Ley 44/83 de 28 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1984 establecía en su artículo 31 "Deducción por inversión en el año 1984 en el Impuesto de Sociedades": Con efectos para los ejercicios que se inicien dentro de 1984, el artículo 26 de la Ley del Impuesto de Sociedades quedará redactado como sigue: "..... 5. Asimismo serán de aplicación las siguientes deducciones adicionales: a) El 10 por 100 de la inversión neta realizada en los conceptos a que se refieren los apartados 1 y 2 de este artículo. Para el cálculo de la inversión neta se minorará el importe de las inversiones computables según tales apartados en el importe de las desinversiones realizadas en el ejercicio y de las amortizaciones correspondientes al año inmediato anterior, con respeto, en todo caso, de la amortización mínima establecida reglamentariamente. b) El 25 por 100 de los costes de personal originados por la creación de empleo. Para el cálculo de esta deducción se establecerá la parte proporcional de los sueldos, salarios y cargas sociales que corresponda al incremento del promedio de plantilla mantenido durante dos años, contados desde el comienzo del primer ejercicio iniciado en 1984, siempre que al presentar la declaración, dentro del plazo voluntario, del ejercicio precedente, se haga constar el compromiso de creación de empleo. 6. Las deducciones a que hacen referencia los apartados anteriores tendrán como límite: a) El 25 por 100 de la cuota líquida a que se refieren los apartados 1 y 2 de este artículo cuando solamente se realicen inversiones de las señaladas en dichos apartados. b) El 30 por 100 de la cuota líquida cuando además se realice creación de empleo. Igual límite se aplicará en los supuestos de creación de empleo sin realización de inversiones..... Esta norma será de aplicación a las sucesivas enajenaciones de las acciones en que aparezcan materializadas las inversiones acogidas a esta deducción.... 9. Lo dispuesto en el apartado anterior será igualmente aplicable a aquellas sociedades que tengan por objeto exclusivo la promoción o fomento de empresas mediante participación temporal en su capital.". Ello demuestra que el término "creación de empleo" tiene un expreso reconocimiento legal a los hechos controvertidos (Las opiniones de los autores que el recurrente cita quizá tengan su justificación en que son comentarios anteriores a la modificación producida en el texto legal inicial del artículo 26 de la Ley ).

Similar redacción en cuanto a la explícita referencia a la "creación de empleo" se contiene en la Ley 50/84 de 30 de Diciembre, que en su artículo 59 vuelve a modificar el artículo 26 de la L.I.S . pero manteniendo la expresión "creación de empleo" como ya se ha dicho. En igual sentido el Decreto Ley 2/85 de 30 de Abril sobre Medidas de Política Económica .

La cuestión precedente no es baladí, puesto que enmarca legalmente la deducción controvertida en la "creación de empleo", que contra lo que la recurrente sostiene está explícitamente consagrada en el texto legal que regula la deducción invocada. Desde el punto de vista material no es posible aceptar el automatismo que en la aplicación de la deducción preconiza el recurrente, porque los textos legales exigen algo más que el "mero incremento de plantilla". Es necesaria la "creación de empleo". Es decir alumbrar empleo que antes era inexistente.

Pero es que desde el punto de vista formal es patente que ha de ser la legislación reguladora de Fomento de Empleo la que proporcione los datos de cuándo y cómo se produce esa creación de empleo invocada.

Centrada en este plano la discusión, la Ley 8/1980 en su artículo 16 exigía el cumplimiento de unos requisitos que la recurrente ha ignorado. Dicho texto establecía: "1. Los empresarios están obligados a solicitar de las oficinas de empleo los trabajadores que necesiten así como a comunicar la terminación de los contratos de trabajo de los que fueran parte. No obstante, podrán contratar directamente cuando no existiese Oficina de Empleo en la localidad o no se les facilite por la Oficina, en el plazo de tres días, los trabajadores solicitados o no contratasen a los que la Oficina les haya facilitado, comunicando en todos estos casos la contratación a la Oficina de Empleo correspondiente. 2. Se prohibe la existencia de agencias privadas de colocación, de cualquier clase y ámbito funcional, que tengan por objeto la contratación laboral de todo tipo. Las agencias o empresas dedicadas a la selección de trabajadores deberán hacer constar en sus anuncios el número de la demanda en la Oficina de Empleo y la identificación de ésta. 3. El contrato de trabajo se registrará por la oficina de empleo que corresponda. 4. La clasificación profesional se realizará por acuerdo entre el trabajador y el empresario, con sumisión y en los términos establecidos en convenios colectivos y, en su defecto, en las normas reglamentarias laborales.".

Por tanto, el artículo 222.2 del Reglamento del Impuesto de Sociedades tiene cobertura en la Ley de Fomento de Empleo en cuyo "grupo normativo" se integra. En definitiva, existía norma con rango de ley que requería el cumplimiento del requisito omitido y esta Ley prestaba cobertura al Reglamento al que se reprocha regular materias no contenidas en la Ley.

Finalmente, y como tantas veces sucede cuando los requisitos formales responden a una necesidad de asegurar el cumplimiento de requisitos legales, lo que en este caso sucede es que, pese a que la recurrente "incrementó su plantilla", no "creó empleo", que es lo que la Ley aplicable exigía, para hacer procedente la deducción invocada.

Lo razonado sería suficiente para la desestimación del recurso contencioso administrativo.

Sobre el segundo tema discutido, la vinculación de las sociedades, la entidad recurrente insiste en contemplar la cuestión desde un punto de vista puramente estático; en este sentido afirma: "La desvinculación se produce el 5 de Septiembre de 1984, tal y como afirma el propio TEAC, pero el inicio de las actividades por parte de Sánchez Giner, S.A., y por tanto la contratación de empleados, no se produce hasta el mes de Octubre de 1984. De hecho, consta en el expediente que con fecha 18 de Septiembre de 1984 se rescinde el contrato de arrendamiento entre Sánchez Giner, S.A. y Electrodomésticos Sánchez, obligándose la primera al pago de determinadas cantidades compensatorias de las instalaciones que la segunda deja, y se estipula en dicho documento que durante el mes de Octubre entregará el edificio por parte de la arrendataria.".

Pero las cosas no pueden ser así examinadas. Estamos ante un proceso de naturaleza dinámica, y no estática, en el que acuerdos pactados en una fecha y circunstancias van a tener efectos a partir de un momento determinado, razón por la que no es posible desgajar la situación existente en un momento dado de las decisiones y actos que la han precedido y determinado. Y esto es lo que sucede en el asunto discutido donde la decisión de contratar trabajadores de otra entidad, si bien se produce a partir de un momento dado (cuando entre las entidades en liza no hay vinculación), ello es en consideración a unas circunstancias previas, circunstancias y situaciones que han sido básicas en la decisión de contratar, y que conformaban una vinculación indudable entre ellas.

Eso explica que la recurrente se subrogue en la relación laboral previa y respete la antigüedad que en la otra empresa los trabajadores ostentaban, lo que no tendría justificación, sin consideración a las relaciones de las entidades cuando estaban vinculadas.

En definitiva, el hecho de que en la fecha de la contratación de los trabajadores las dos empresas no se encontraran formalmente vinculadas no puede ocultar que esa contratación se produjo en consideración a la vinculación que entre esas empresas había existido con anterioridad.

Por todo lo expuesto, y al no acogerse ninguna de las argumentaciones de la entidad recurrente procede la desestimación del recurso contencioso administrativo. En realidad, habría bastado la desestimación de una de ellas para que dicho recurso se rechazase.

En relación con las costas causadas no se hace expresa imposición de las mismas ni en la instancia ni en la casación.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,