STS, 10 de Marzo de 2000

Por METROVACESA se promovió recurso de esta clase contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha de 30 de junio de 1987, formalizando demanda en la que, tras alegar los hechos e invocar los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió "sentencia por la que declare nulo, anule o revoque, y deje sin valor ni efecto alguno el acuerdo o resolución del Tribunal Económico Administrativo Central objeto de este recurso y con ello los demás actos administrativo (sic) que de aquèl (sic) trae causa, particularmente el de liquidación por el Impuesto sobre las Rentas del Capital, años 1974 a 1977".

Conferido traslado de aquella a la Abogacía del Estado, evacuó el trámite de contestación pidiendo que "dicte sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, dada su conformidad a Derecho".

En fecha 2 de marzo de 1993 la Sala de instan-cia dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "Fallamos - Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Ruano Casanova en nombre y representación de la Compañía Inmobiliaria Metropolitana S.A. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de junio de 1987 que declaramos conforme a Derecho, todo ello sin imposición de las costas procesales".

Contra dicha sentencia se preparó e interpuso por METROVACESA recurso de casación, suplicando "sentencia por la que declare haber lugar al recurso y case la recurrida por los motivos de forma y de fondo formulados en este escrito con las consecuencias de una y otra índole que de ellos se derivan y, en su caso, anule o declare nulo el acto administrativo de liquidación originariamente impugnado en el procedimiento objeto de este recurso".

Por la parte recurrida se formuló oposición al recurso de casación, en escrito de 16 de marzo de 1994, pidiendo sentencia por la que "se declare inadmisible dicho recurso en sus motivos segundo, cuarto, quinto y sexto, y en todo caso no haber lugar a dicho recurso por no ser procedentes los motivos invocados al efecto, confirmando, en consecuencia, íntegramente la sentencia de instancia y el acto impugnado, conimposición de costas a la parte recurrente".

Esta Sala y Sección, en 16 de febrero de 1995, dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "Fallamos: No haber lugar al recurso de casación promovido contra la sentencia dictada, en 2 de marzo de 1993, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que se declara firme; con expresa y preceptiva imposición de las costas de este recurso a la parte recurrente".

Consecuencia de que en la anterior sentencia, si bien se desestimaba el recurso de casación, únicamente se hacía referencia en sus Fundamentos de Derecho al primer motivo de casación de los articulados por la recurrente y no a los cinco restantes, METROVACESA formuló demanda de amparo ante el Tribunal Constitucional, demanda que fue estimada en sentencia de 1º de diciembre de 1998, cuya parte dispositiva se pronuncia en los siguientes términos: "1º Declarar que la sentencia recurrida ha vulnerado el derecho de la recurrente a la tutela judicial efectiva. 2º Reconocerle su derecho y a este fin anular la Sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 16 de febrero de 1995, recaída en el recurso de casación núm. 3682/93. 3º Reponer las actuaciones al momento inmediatamente anterior al de dictarse la Sentencia a fin de que dicho Tribunal dicte otra resolviendo sobre la totalidad de las pretensiones deducidas".

Recibido en esta Sala testimonio de la anterior sentencia y reclamados los oportunos antecedentes de la Audiencia Nacional y de la Delegación de Hacienda de Madrid, necesarios para la resolución del recurso, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar el día 8 de marzo de 2000, y

Como ha quedado dicho, el presente recurso de casación se funda en seis motivos, de los que el Abogado del Estado en su escrito de oposición entiende que son inadmisibles los articulados en segundo, cuarto, quinto y sexto lugar respecto de lo que, en su momento, se pronunciará la Sala.

Por lo que al primer motivo de casación se refiere, se articula al amparo del Art. 95-1-3º de la Ley Jurisdiccional (en la redacción de la Ley 10/1992), por infracción de los Arts. 44 y 47 de la propia Ley, en relación con los Arts. 160, 161 y 162 de la Ley de Enjuiciamiento civil.

Mediante "otrosí" de su escrito de demanda, la recurrente solicitó la acumulación a este recurso de los que entonces también se seguían ante la Audiencia Nacional con los números 203.026 y 203.027, alegando la interdependencia de las cuestiones y de las pretensiones ejercitadas en todos ellos; y, dada vista al Abogado del Estado (que no usó), la Sala de instancia, mediante providencia de 12 de diciembre de 1991, acordó que "Vistas las disfunciones y dificultades de tramitación que las acumulaciones originan en una Secretaría que, como la de esta Sección, tramita más de siete mil recursos, no ha lugar a la acumulación solicitada, todo ello sin perjuicio de que pueda acordarse la acumulación en el momento de dictar sentencia". Y, en su escrito de conclusiones, la parte reiteró de nuevo su solicitud de acumulación, para que se produjera, cuando menos, al tiempo de dictar la sentencia o el Tribunal hiciere uso de la facultad que otorga el Art. 75 de la Ley Jurisdiccional. No obstante la Sala de la Audiencia Nacional dictó la sentencia que aquí se impugna haciendo caso omiso de lo anterior y, sin expresar nuevos motivos, prescindiendo de la acumulación.

Invoca la recurrente en este motivo que la liquidación objeto del presente recurso "es inseparable de las operaciones de regularización contable que accedieron a esta Jurisdicción Contencioso-administrativa mediante recurso ante la Audiencia Nacional nº 203.027, pues se sustentan sobre unos mismos hechos cuyos efectos tributarios, en función de lo que se resuelva sobre dichas operaciones de regularización, alcanzan de pleno y condicionan la decisión sobre la legalidad de la liquidación por el Impuesto sobre las Rentas del Capital objeto de este recurso. Las conexiones no se paran ahí pues aun para la aplicabilidad de la exención del Impuesto sobre las Rentas del Capital derivada del Art. 38 de la Ley de 16 de diciembre de 1940 es condicionante que el rendimiento que se deriva de los mismos hechos o asientos contables esté a su vez gravado o no por el Impuesto sobre Sociedades, lo que añade una nueva dependencia más de la liquidación de este recurso de la suerte que corra la correspondiente al Impuesto sobre Sociedades tramitada por separado". De lo anterior concluye que el proceder de la Sala mediante la tramitación sin acumular los pleitos ha dividido la continencia de la causa, en perjuicio de sus intereses y de una resolución justa.

No obstante lo que antecede y, desde luego, abstracción hecha de que la denegación de la acumulación se produjera mediante providencia y no por auto, así como de las impertinentes razones quese invocan en la de 12 de diciembre de 1991, es lo cierto que, de un lado, la parte no impugnó en su momento tal resolución (lo que veda la casación, a tenor del Art. 95-2 de la Ley Jurisdiccional) y, de otro, que en virtud del Art. 47 de la Ley Jurisdiccional, es potestativo para la Sala de instancia acordar la acumulación ("... el Tribunal podrá...", dice el precepto), de manera que contra le auto del Tribunal denegando o accediendo a la acumulación no se dará recurso alguno, según dice el Art. 48. De esta manera, no puede constituir motivo de casación, ni atribuirle el carácter de infracción del precepto, el pronunciamiento hecho por la Sala en uno de los sentidos en los que la Ley le autoriza; no siendo de aplicación supletoria en esta materia la Ley de Enjuiciamiento civil, a tenor de la disposición Adicional Sexta de la Ley Jurisdiccional, toda vez que el proceso contencioso administrativo dispone de unas normas concretas respecto de la acumulación que excluyen la supletoriedad de primer grado de la Ley procesal común.

A mayor abundamiento aquellos procesos cuya acumulación se pretendía (núms. 203.026 y 203.027 de la Audiencia Nacional) fueron desestimados por el Tribunal de instancia y, de igual modo, esta Sala declaró no haber lugar a la casación en sentencias de 20 y 15 de noviembre de 1996, respectivamente.

Por consecuencia, no procede estimar el primer motivo de casación propuesto por la parte recurrente.

Ciertamente, como objeta el Abogado del Estado, el segundo motivo de casación hace méritos para que sea declarado inadmisible por ausencia de la cita del motivo del Art. 95-1 en que se funda. Sin embargo la referencia a los Arts. 80 y 102-1-2º "in fine" y 3º de la Ley Jurisdiccional que en él se hace permite a la Sala, sin suplir para nada la pretensión de la recurrente, concluir que se está denunciando la posible incongruencia omisiva de la sentencia recurrida en alguna de las cuestiones planteadas, por lo que se pide a esta Sala que resuelva lo que corresponda dentro de los términos del debate; lo que, asimismo, se corrobora por el hecho de que este motivo está comprendido bajo la rúbrica general titulada "I - Al amparo del apartado 1.3º del Art. 95 de la Ley de esta Jurisdicción".

Pues bien, la supuesta incongruencia omisiva se refiere al tema de la pretendida "errónea operativa liquidatoria" que se invocó subsidiariamente, razonándose que "los dividendos objeto de liquidación son solo una parte del total repartido por la Compañía recurrente en los años a los que se refiere la liquidación, estando exentos el resto de los dividendos procedentes de los beneficios obtenidos en los arrendamientos de fincas urbanas". Mas, como atinadamente afirma el Abogado del Estado, dicha pretensión tiene cumplida respuesta en el Fundamento de Derecho Cuarto de la sentencia de instancia, cuando dice que "... conviene señalar que la entidad recurrente no ha acreditado que efectivamente las cantidades que fueron repartidas a los socios tuvieran su origen y procedencia en Rendimientos obtenidos por la explotación de fincas urbanas, sino que, como argumenta el Tribunal Económico Administrativo Central tienen su origen en la Transformación de parte del activo en beneficio a distribuir, extremo esta (sic) que no ha sido desvirtuado mediante prueba en contra, como le incumbía a tenor del art. 1214 del C. Civil". De ello resulta que ninguna incongruencia omisiva cabe imputar a la sentencia recurrida y, por ende, que resulte asimismo improcedente este segundo motivo de casación.

Al amparo del Art. 95-1-4º de la Ley Jurisdiccional se articula un tercer motivo de casación por infracción de lo dispuesto en el apartado tercero de la Orden de 24 de julio de 1964, que figura como anexo a la Instrucción sobre Regularización de Balances de 2 de febrero de 1974, y las Ordenes de 27 de mayo de 1981 y 2 de septiembre de 1982, en relación con el Art. 48-2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958.

En desarrollo de este motivo se afirma que tanto en el caso de disconformidad del sujeto pasivo con el informe del Inspector sobre la regularización, como en el de rechazo de las operaciones de regularización por la Oficina gestora debido a falta de pruebas, las actuaciones inspectoras debían iniciarse con posterioridad a la resolución sobre regularización y no simultáneamente, como ha sucedido en este caso, ya que al hacerse así se origina indefensión al contribuyente.

La Sala no comparte tal criterio. El hecho de que simultáneamente a la verificación de la regularización se practique la actuación inspectora será un proceder no estrictamente ajustado a las normas reglamentarias de referencia, pero, ni de suyo constituye un vicio determinante de la nulidad de lo actuado, ni menos aún puede entenderse causante de indefensión, desde el momento que el sujeto pasivo ha tenido pleno conocimiento de las actuaciones y ha dispuesto de la facultad (que ha usado) de impugnar los actos administrativos resultantes de unas u otras por cuantas razones consideró del caso. A este respecto se dan por reproducidos en este lugar los razonamientos contenidos en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de 20 de noviembre de 1996 que, por haber sido dictada en recurso de casación promovido por la misma recurrente METROVACESA, no se considera necesario transcribir en esta sentencia.Se está, por tanto en el caso de desestimar este motivo de casación.

De nuevo insiste la recurrente en el tema de la acumulación, si bien referida ahora al hecho de que no se hubiera producido en la fase de sustanciación de la reclamación económico- administrativa.

De forma análoga al caso del motivo segundo, aun cuando en el que nos ocupa no se haga cita concreta del precepto en que se funda, cabe entenderlo comprendido bajo la rúbrica general "II - Al amparo del apartado 1.4º del Art. 95 de la Ley de esta Jurisdicción", que abarca los motivos tercero, cuarto, quinto y sexto.

Salvado lo anterior, es lo cierto que este motivo tampoco goza de predicamento. Cita al respecto como infringidos los Arts. 48 y 49 del Reglamento de procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas, entonces vigente, de 20 de agosto de 1981. El primero de dichos preceptos (Art.

48), tras establecer que «La reclamación económico- administrativa se referirá a un solo acto administrativo», admite dos excepciones de lo que se ha llamado "acumulación de pretensiones", es decir, que en una misma reclamación se impugnen dos o más actos administrativos, lo que ninguna relación guarda con la cuestión que propone la recurrente.

Esta se refiere a la acumulación de expedientes (acumulación de autos, como se denomina en la esfera judicial) y, respecto de ella, el Art. 49 dice que: «1. Los Secretarios de los Tribunales Provinciales y los Jefes de las Vocalías del Tribunal Central ante los que se tramiten en el mismo grado de instancia dos o más reclamaciones de igual clase, podrán, a petición de los interesados o de oficio, decretar la acumulación de las actuaciones siempre que se den los requisitos fijados por los artículos 39 y 48 del presente Reglamento para la admisión de reclamaciones colectivas o de reclamación comprensiva de dos o más actos administrativos. 2. Contra el acuerdo en que se autorice o deniegue la acumulación no procederá recurso alguno». Resulta de la norma transcrita que tal acumulación de expedientes o reclamaciones es potestativa para los Secretarios de los TEAR o los Jefes de Vocalía del TEAC, y su denegación ni es susceptible de recurso ni, por su propia naturaleza, es susceptible de fundar la casación por infracción del Art. 49 del mencionado Reglamento.

Se rechaza, por tanto, este cuarto motivo de casación.

Bajo la misma rúbrica general que en el caso anterior y en relación con el Art. 95-1-4º se formula un quinto motivo de casación basado en la infracción del Art. 31 de la Ley 50/1977, de 14 de noviembre, y la doctrina jurisprudencial sobre el alcance de las exenciones tributarias en él reguladas.

Tanto el sentido del Art. 31 de la Ley 50/77 como la jurisprudencia que se cita son ciertas pero inaplicables al caso que se enjuicia, y así ha sido declarado por esta Sala en el Fundamento de Derecho Quinto de la citada sentencia de 20 de noviembre de 1996. Se dice en él que "No obstante, la pretensión que aquí se ejercita ya ha sido precedentemente rechazada por esta Sala en sentencia dictada el día 15 de los corrientes mes y año en recurso de casación promovido por la misma METROVACESA. En ella se dice que «La activación de dividendos, o la revalorización del inmovilizado para cubrir el pago de dividendos, es una operación irregular que vulnera la regla fundamental como es la del precio de adquisición en la valoración del inmovilizado (Art. 104-1 de la Ley de Sociedades Anónimas vigente a la sazón)»; de forma que «El dividendo ... es siempre una parte del beneficio y en contabilidad no puede tener otro tratamiento que no refleje claramente el tratamiento anterior»; «... la parte del activo que corresponde al dividendo activado será un activo irregular, ficticio en términos de contabilidad ...». Razonamientos todos ellos correctos, pero en los que se olvida, de una parte, que fue la propia recurrente quien voluntariamente realizó tal operación irregular; y, de otra, que aun cuando aquella se realizara con dicha finalidad de «activación de dividendos», constituye en esta casación un hecho que no puede discutirse que el valor asignado a los inmuebles merced al asiento de regularización ficticia no era tal, sino la atribución del verdadero valor real o de mercado.- De esta forma, el Art. 31-c de la Ley 50/1977 (que, en su día, dio lugar a una abundantísima jurisprudencia de esta Sala), permitió a las Empresas sujetas al Impuesto sobre Sociedades o a la Cuota de Beneficios del Impuesto Industrial, eliminar las cuentas de activo que, no obstante, carecer de contenido real, figuren en contabilidad como consecuencia de irregularidades contables ... - Este precepto, como específicamente dice y ha declarado esta Sala en la jurisprudencia mencionada, autoriza a eliminar determinadas cuentas del activo, no a corregir las existentes; y, en todo caso, cuando carezcan de contenido real, circunstancia que, por lo antes visto, no puede estimarse en este caso".

En función del expresado criterio y por razón del principio de unidad de doctrina procede, asimismo, rechazar este motivo de casación.

Por último la recurrente, bajo la misma rúbrica general a que se ha hecho referencia, formula un sexto motivo de casación por infracción del Art. 6-2-G) del Texto refundido del Impuesto sobre las Rentas del Capital, aprobado por Decreto 3.357/1976, de 23 de diciembre, en relación con el Art. 10-1-G) del Texto refundido del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Decreto 3.359/1967.

De nuevo la cuestión que se propone en este motivo ha sido precedentemente resuelta por esta Sala en su sentencia de 30 de julio de 1999, dictada en recurso de casación promovido por la misma MATROVACESA.

El Fundamento de Derecho Segundo de tal sentencia dice que "... aun cuando la entidad recurrente pretende situar la operación sometida a tributación ... en el ámbito de una mera revalorización de dicho activo para servir de soporte contable al pago de esos dividendos, y por tanto fuera de cualquier situación que permitiera deducir que los aludidos dividendos estaban soportados en unos beneficios realmente obtenidos, es lo cierto, sin embargo, que, si bien la exención fiscal cuya aplicación aquí se pretende aparecía reservada, en el Texto Refundido del Impuesto antes mencionado -art. 10.1.G- y recogiendo, en este punto, la regulación anterior del art. 38 de la Ley de 16 de diciembre de 1940, a las entidades dedicadas exclusivamente «a la adquisición o construcción de fincas urbanas para su explotación en forma de arriendo», y no se perdía -la exención, se entiende- porque accidentalmente se enajenaran fincas que formaran parte de su patrimonio o se realizaran eventualmente otras operaciones o actividades siempre que no se desvirtuara el objeto social fiscalmente protegido, los rendimientos obtenidos por estas excepciones sí estaban sometidos a gravamen, y no solo eso, sino que no podían comprenderse entre los ingresos -art.

15.2- «los beneficios provenientes del incremento de valor de los efectos u otros elementos del activo, en cuanto se [obtuvieran] por su enajenación o de otra manera [lucieran] en las cuentas o se [destinaran] a alguno de los fines expresados en el art. 18», esto es, a intereses asignados a los títulos representativos del capital, dividendos de las acciones y, en general, a remuneración de las participaciones en el capital social. En consecuencia, al tener siempre la consideración de beneficio las cantidades destinadas a la retribución del capital social y al ser el pago de un dividendo a los accionistas por revalorización del activo fijo material, -sin que se haya no ya justificado, sino siquiera aducido por la entidad su origen-, una operación distinta de la explotación de inmuebles en forma de arrendamiento, no susceptible de ser comprendida, tampoco, entre las de enajenación de fincas de su patrimonio u otras operaciones o actividades no susceptibles de desvirtuar el objeto social fiscalmente protegido, -que la recurrente, como se ha dicho, no se ha preocupado siquiera en desvelar-, la conclusión no puede ser otra que la sujeción de la operación al gravamen y su insusceptibilidad de ampararse en la exención fiscal aquí controvertida".

Por los propios razonamientos, antes transcritos, de la sentencia de esta Sala de 30 de julio de 1999, procede desestimar este sexto motivo de casación.

Con arreglo a lo que dispone el Art. 102-3 la Ley reguladora de este orden jurisdiccio- nal, en la modificación introducida por la Ley 10/1992, en cuanto al pago de las costas, procede su expresa y preceptiva imposición a la parte recurrente.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos confiere la Constitución,