Fiscalidad internacional
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Convenio entre el Reino de España y el Estado de Kuwait para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Kuwait el 26 de mayo de 2008 (BOE 5-6-2013).
Protocolo entre el Reino de España y la Confederación Suiza que modifica el Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio firmado en Berna el 26 de abril de 1966, y su Protocolo, modificados por el Protocolo firmado en Madrid el 29 de junio de 2006, hecho en Madrid el 27 de julio de 2011 (BOE 11-6-2013).
Resolución de 26 de abril de 2013, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueba el modelo de declaración respon-sable prevista en el Real Decreto 335/2010, de 19 de marzo, por el que se regula el derecho a efectuar declaraciones en aduana y la figura del representante aduanero (BOE 4-7-2013).
Calificación de rentas internacionales como dividendos o intereses en función de las circunstancias concurrentes. SAN 18-4-2013.
Fundamento jurídico 6º: "La única cuestión de fondo a que se contrae el presente recurso, se centra en determinar la calificación que ha de darse a las rentas obtenidas de su filial, si son dividendos o son intereses, a efectos de lo dispuesto en el artículo 21.1 del TRLIS.
Tal y como señala la resolución del TEAC que se enjuicia, la cuestión controvertida se ciñe a "la aplicación o no de la exención prevista en el art. 21 del TRLIS relativa a los rendimientos por dividendos obtenidos de sociedades participadas residentes en otros países, y respecto a lo cual la Inspección considera que a la vista de la naturaleza del título, y a la calificación a efectos fiscales dada por las autoridades locales, la calificación a efectos fiscales debe ser la de interés
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y no la de dividendo, frente a lo cual el interesado alega en defensa de la consideración como dividendo, que los rendimientos percibidos constituyen retribución de acciones preferentes, tal y como son calificados a efectos mercantiles tanto por la propia Administración tributaria australiana como por el Dictamen pericial aportado, por lo que la consideración de dicho rendimientos como intereses debe limitarse al tratamiento fiscal en Australia, pero que en España deben calificarse con arreglo a su verdadera naturaleza, es decir, como dividendos; en consecuencia, la aplicación de la exención del artículo 21.1 del TRLIS no puede entrar en la consideración del beneficio fiscal australiano, ya que la única exigencia para su aplicación es que se trate de un país con Convenio, por lo que según la ley española, debe considerarse que el beneficio del que proceden los dividendos ha tributado en Australia".
La adecuada solución de dicha cuestión aconseja partir de los siguientes datos relevantes que no resultan controvertidos.
Los rendimientos controvertidos, calificados de dividendos por la recurrente, traen causa en un contrato suscrito el 20 de septiembre de 2002 entre Asturiana de Zinc SL, transmitente, y AZSA Holding Pty Ltd, adquirente, sociedad residente en Australia, dedicada al negocio minero y participada al 100% por la recurrente. El contrato en cuestión, titulado "Contrato de venta de acciones y deuda", cuya traducción figura en el expediente, recoge que "con el objeto de completar la articulación de la estructura de la adquisición de la propiedad de las acciones adquiridas por el Grupo Xstrata en Xstrata Coal AG" la entidad española transmite a la australiana acciones de la sociedad suiza Xstrata Coal AG y una deuda de la que es deudora la entidad australiana Xstrata Coal Australia Pty Ltd.
El valor de lo transmitido es 995.452.004 USD para las acciones y 958.747.991,06 A$ para la deuda.
Como contraprestación de lo recibido AZSA Holding Pty Ltd emitió 522.000.000 acciones ordinarias de 1 USD de nominal que fueron suscritas por Asturiana de Zinc SA. Asimismo, la sociedad australiana asumió frente a su matriz española una deuda de 1.822.489.521 A$, instrumentada como préstamo que devengaría un interés del 9 por 100 anual.
Este préstamo fue objeto de reembolso mediante un negocio jurídico complejo consistente en la emisión de "PREFS" (acciones preferentes no reembolsables y convertibles) cuyas condiciones constan en el contrato titulado "Issue of non redeemable non- cumulative converting preferente shares" y de un Derecho preferente. La emisión de
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PREFS importa 1.027.000.000 USD y su titular tiene el derecho a percibir un dividendo anual de 83.600.000 USD con preferencia a las acciones ordinarias y condicionado a determinadas circunstancias económicas y financieras -existencia de fondos suficientes disponibles legalmente para su pago (reservas), a una determinada producción de mineral y a un determinado capital deducible anual-. Se hace constar en el acta que las acciones preferentes "según la normativa mercantil australiana son fondos propios y su retribución constituye un dividendo".
Mediante el Derecho Preferente su titular tiene derecho a percibir 83.600.000 USD anuales, también condicionado a determinadas circunstancias. La aplicación combinada de los términos de la emisión del Derecho preferente y de las PREFS asegura el pago de 83.600.000 USD al titular de ambos, Asturiana del Zinc. El derecho preferente era transmisible de forma independiente de las acciones preferentes anteriores.
En consecuencia, Asturiana del Zinc recibió acciones que le daban un derecho a percibir un dividendo anual condicionado a ciertos requisitos y, subsidiariamente, siempre que no se hubieran cumplido las condiciones anteriores, el titular correspondiente, que podía ser Asturiana o quien lo hubiese adquirido, podría ejercitar el derecho preferente, según el cual percibiría una cantidad anual en función de los resultados obtenidos por la actividad minera en Australia.
Asimismo, hay que hacer constar que durante los años en que Asturiana del Zinc fue titular de este derecho preferente, nunca fue retribuido, pues la entidad sólo recibió retribuciones por las acciones preferentes.
Asturiana de Zinc S.A. contabilizó los importes retenidos y los rendimientos netos percibidos como "ingresos por participación en capital de empresas del grupo".
AZSA Holding Pty Ltd formuló una consulta a la autoridad fiscal australiana sobre la calificación fiscal del instrumento conjunto PREFS-Derecho preferente y de su rendimiento, que contestó en el sentido de que el instrumento conjunto tiene la condición de deuda y sus rendimientos deben ser considerados intereses. En aplicación de lo dispuesto en el Convenio para evitar la doble imposición entre Australia y España, la autoridad fiscal de Australia retuvo el 10 por 100 sobre los rendimientos que calificó como intereses obtenidos por un no residente. En efecto, a requerimiento de la Inspección, el obligado tributario aportó certificaciones de la Administración tributaria de Australia, y su traducción jurada, sobre los pagos realizados por
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AZSA Holding Pty Ltd a Asturiana de Zinc S.A. en las que se califican dichos pagos, a efectos fiscales internos, como intereses y sobre los que se efectuó una retención del 10 por 100 de su importe, que Asturiana de Zinc S.A. contabilizó como ingreso.
Debe hacerse constar, también, que en el curso de las actuaciones inspectoras, el obligado tributario presentó tres documentos, incorporados al expediente, sobre la consideración fiscal que debe darse a los pagos de la entidad australiana a su partícipe española, en orden a justificar la aplicación a los mismos de la exención del art. 21.1 del TRLIS.
El primero de los documentos es un Dictamen con arreglo al Derecho de Australia en relación con la calificación jurídica de las acciones preferentes emitidas por AZSA Holding Pty Ltd , en el que se concluye que las PREFS constituyen capital a los efectos del derecho australiano y sus rendimientos dividendos.
El segundo documento es un escrito de 11 de diciembre de 2006 de un representante legal de Asturiana de Zinc SA, en el que se defiende la aplicación de la exención establecida en el art. 21.1 del TRLIS a los "dividendos" percibidos de su filial australiana y en el que se afirma que la tributación de estos en Australia como intereses constituye un beneficio concedido a la entidad australiana con carácter especial por sus autoridades fiscales. Respecto de ello la Inspección señala que, las diferencias existentes entre el contenido de la repuesta a la consulta y lo que se manifiesta por la entidad son notables, pues la consulta plantea la calificación fiscal que debe darse al instrumento conjunto Acciones preferentes-Derecho preferente y a su retribución, formulando dos preguntas concretas sobre si el instrumento debe considerarse deuda y sus rendimientos intereses, siendo afirmativas las respuestas a ambas, sin que en ninguna parte del documento se encuentre referencia alguna a que el proceso administrativo tenga por objeto la concesión de un beneficio fiscal consistente en minorar los beneficios en el importe de los rendimientos satisfechos.
El tercer documento, emitido por la autoridad fiscal australiana con fecha 18 de julio de 2007, en respuesta a consulta aclaratoria de AZSA Holding Pty LTD, formulada el 13 de junio de 2007, contiene una notificación de contestación a consulta tributaria, una explicación de la decisión de la contestación y unas notas explicativas sobre dicha contestación. En la contestación se confirma que los "dividendos" de las PREFS se consideran intereses sólo a los efectos fiscales
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en Australia, y que los mismos están sujetos al impuesto de retención sobre intereses al tipo del 10 por 100."
Fundamento...
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