Extensión de los efectos de las sentencias en materia tributaria
| Autor | Wenceslao Olea Godoy |
| Cargo | Magistrado. Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura |
Una de las exigencias, y la misma finalidad del proceso es que los derechos reconocidos en las sentencias afecten a quienes reclamaron judicialmente, a quienes fueron parte en el mismo; es el denominado efecto material de la "cosa juzgada" que, en palabras del artículo 222-3º de la Ley de Enjuiciamiento Civil (en adelante LEC), afecta "a las partes del proceso en que se dicte y a sus herederos y causahabientes, así como a los sujetos no litigantes, titulares de los derechos que fundamenten la legitimación de las partes". Esa regla es, en principio, también válida para el proceso contencioso-administrativo, al que es aplicable supletoriamente ese Texto Procesal General, conforme establece en el artículo 4 del mismo y, ya antes, la Dispo-Page 10sición Final Primera de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (en lo sucesivo LJCA).
La regla general expuesta de afección de la cosa juzgada exclusivamente "inter partes" no rige de manera absoluta ni siquiera en un proceso tan vinculado a las relaciones individuales como lo es el proceso civil, y así resulta de la salvedad que hace el mismo artículo 222 de la LEC ("sentencias sobre estado civil, matrimonio, filiación, paternidad, maternidad... impugnación de acuerdos societarios").
La cosa juzgada material en el ámbito del proceso contencioso-administrativo aparece regulada de forma específica en el artículo 72 de la LJCA distinguiendo tres supuestos, con relevancia bien distinta según la naturaleza de la pretensión que se acciona en la demanda y el reconocimiento que de la misma se hiciese en la sentencia.
Si la sentencia declara la inadmisibilidad del proceso o desestima la pretensión, dispone en el artículo 72-1º de la LJCA que "sólo producirá efectos entre las partes". Ese efecto es consecuencia lógica de dejar la actividad de la Administración imprejuzgada con la inadmisibilidad o confirmada con la desestimación no puede limitar el derecho de otros afectados y legitimados para reproducir el proceso conforme a los fundamentos y condiciones que en ellos concurran.
Si la sentencia es estimatoria, la Ley hace una distinción según se trate de pretensiones de mera anulación o de reconocimiento de una situación jurídica individualizada, conforme a las dos clases de pretensiones que el artículo 31 de la LJCA contempla; es decir, la de mera anulación de la actividad administrativa impugnada o, además de ello, el reconocimiento de una concreta situación jurídica individualizada vinculada a aquella actividad administrativa denegatoria. En el primer caso se trataría,Page 11 conforme al citado artículo 31, de la mera "declaración de no ser conforme a Derecho y, en su caso, la anulación de los actos y disposiciones susceptibles de impugnación"; y la sentencia estimatoria en estos supuestos, según el artículo 72-2º, "producirá efectos para todas las personas afectadas" por esa actividad meramente anulada; y como puede darse el supuesto de que esa actividad afecte a una pluralidad de personas, con el fin de dar publicidad a la declaración anulatoria, dispone el precepto que "también se publicarán las sentencias firmes que anulen un acto administrativo que afecte a una pluralidad indeterminada de personas". Obsérvese, que todos los afectados por la actividad tienen legitimación para impugnarla (artículo 19 de la LJCA) o para defender la legalidad del acto como codemandados (artículo 21).
Pero el mismo precepto hace una salvedad en los casos en que esa mera declaración de nulidad -único grado de invalidez admisible en estos supuestos, conforme al artículo 62-2º de la LRJAPyPAC1- afecte a una disposición con rango inferior a la Ley (artículos 1º de la LJCA), en cuanto se establece que "las sentencias firmes que anulen una disposición general tendrán efectos generales desde el día en que sea publicado su fallo y preceptos anulados en el mismo periódico oficial en que lo hubiera sido la disposición anulada". En realidad no existe aquí un efecto distinto al anterior porque esa mera declaración de nulidad afecta también de manera general, que es el ámbito de afectados por la misma disposición general; es decir, existe una primaria pretensión de declaración de nulidad pero con efectos generales. No es el momento en estas notasPage 12 de hacer un examen de la forma y naturaleza de esa declaración de nulidad de disposiciones generales; baste señalar esa generalidad de afectados.
Frente a estos supuestos de pretensiones de mera anulación, el artículo 72-3º se refiere a la estimación de las pretensiones de declaración, además de la de anulación y como consecuencia de ella, de una situación jurídica individualizada, es el supuesto, por ejemplo, en que el recurrente no sólo impugna una liquidación tributaria estimando no concurrir la condiciones de sujeto pasivo del tributo o la ilegalidad de la norma reglamentaria que le impone la obligación de tributar; sino que, además, suplica la declaración del derecho de devolución de lo ingresado. Para tales supuestos, dispone el precepto que "la estimación de pretensiones de reconocimiento o restablecimiento de una situación jurídica individualizada sólo producirá efectos entre las partes"; consecuencia lógica de que sólo en las partes en quien se den los presupuestos de la pretensión (pago del tributo) podrá surtir efectos la declaración (devolución); con exclusión del carácter de generalidad que veíamos tenía la estimación de pretensiones de mera anulación, bien a todos los afectados por los actos, bien a la generalidad en el caso de disposiciones reglamentarias.
Consecuencia de lo expuesto es que todo aquel que pretenda se le reconozca la misma pretensión ya declarada a quien obtuvo la sentencia estimatoria, deberá reiniciar un nuevo proceso para obtener la declaración de su derecho; ello siempre y cuando la actividad administrativa sea susceptible de esa impugnación por el comportamiento del afectado frente a la misma. La exigencia es lógica porque solo mediante un proceso podrá determinarse si en el tercero se dan los presupuestos necesarios para la declaración pretendida y, aún así, si procede dicha esti-Page 13mación conforme al examen que de ello se hiciese por el órgano judicial competente.
Pero este esquema ofrece peculiares características en el ámbito de las actuaciones administrativas en que existen repetición de actos de presupuestos casi idénticos, lo que obligaría a la reproducción de procesos para obtener una situación jurídica ya reconocida a otros interesados que han obtenido una primera sentencia favorable. Existe en ello no sólo una sobrecarga innecesaria de los Juzgados y Tribunales del Orden Contencioso-Administrativo, sino también una carga económica de los ciudadanos que se ven obligados a interponer procesos cuyo resultado, generalmente, está ya previsto.
No podía ser insensible a esas objeciones el Legislador y la LJCA añadió en este párrafo segundo del artículo 72 que "no obstante, tales efectos podrán extenderse a terceros en los términos previstos en los artículos 110 y 111". En ambos supuestos se pretende por la Ley excluir la necesidad de un nuevo proceso, aprovechando la declaración de reconocimiento de la situación jurídica, evitando la tramitación de procesos innecesarios con el correspondiente ahorro para los ciudadanos; si bien en el caso de los procesos reiterativos del artículo 111 esa exclusión es relativa en cuanto no se excluye la necesidad de iniciar el proceso y constituirse en parte procesal, aun cuando la sentencia se dicta en otro proceso de similar contenido pero sin excluir la carga de la impugnación. Por contra, en el supuesto de extensión de efectos, que es lo que ahora nos interesa, si existe esa exclusión de la carga de impugnar y directamente se pretende que un tercero que no ha sido parte pueda beneficiarse de las declaraciones realizadas en el proceso, lo que constituye una auténtica excepción al efecto entre las partes de la cosa juzgada.Page 14
El mismo legislador ha sido prudente con esta excepción y ya declara en la Exposición de Motivos que estos medios de extensión de efectos se consideran como "novedades importantes" si bien su regulación se hace "con la necesaria cautela", limitando su ámbito de actuación, además de los presupuestos específicos, a concretas materias que son propicias para los denominados actos masa a los que se pretende vincular esa extensión de efectos, es decir, las materias de personal y tributaria; confesando el Legislador la finalidad que se pretende con esta posibilidad de afectar a terceros las sentencias "ahorrar la reiteración de múltiples procesos innecesarios".
La redacción originaria del artículo 110 que regula este incidente ha sido reformada de manera puntual, pero relevante, por Ley Orgánica 19/2.003, de 23 de diciembre, que en su Disposición Adicional 14ª le ha dado nueva redacción; en particular simplificando la tramitación, al excluir la previa fase administrativa, y limitando el alcance de la extensión a determinadas actuaciones administrativas ya firmes.
Si bien no han faltado opiniones en favor de que la extensión de efectos constituye un auténtico proceso sumario2; la misma Ley y la mayoría de los autores3 consideranPage 15 que se trata de un simple incidente en la ejecución de la sentencia. En efecto, el mismo artículo 110 habla de "incidente" y su regulación sistemática permite confirmar esa naturaleza, porque no se incluye en el Título V de la Ley (referido a los "Procedimientos Especiales"), sino dentro del Capítulo IV del Título V, referido a la "Ejecución de sentencias". Esta consideración del incidente dentro de la ejecución viene también...
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