STS, 16 de Diciembre de 2010
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 16 Diciembre 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Diciembre de dos mil diez.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 4360/2006, interpuesto por D. Eloy , representado por el Procurador de los Tribunales D. Francisco Velasco Muñoz Cuéllar, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, de fecha 15 de junio de 2006 , dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 707/2003, a instancia de D. Eloy , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña (TEAR, en lo sucesivo), de fecha 4 de septiembre de 2000, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Ha sido parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta.
En el recurso contencioso-administrativo nº 707/2003 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha quince de Junio de 2006, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO: ......" En atención a lo expuesto y en nombre de su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Eloy contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 25 de Abril de 2003, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su virtud ANULAR la resolución impugnada y la liquidación de que trae causa en lo referente al tipo aplicable a los intereses de demora que deberá ajustarse al vigente en cada uno de los ejercicios que integran el período de liquidación, CONFIRMANDO en todo lo demás la resolución recurrida".
El Abogado del Estado en representación de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, presentó con fecha 28 de Junio de 2006 escrito de preparación del recurso de Casación.
El procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuéllar, en representación de D. Eloy , presentó igualmente escrito con fecha 29 de junio de 2006, solicitando se tuviera por preparado recurso de Casación.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 4 de Julio de 2006 tener por preparados ambos recursos de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.
El Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuéllar en representación de D. Eloy , parte recurrente, presentó con fecha 1 de septiembre de 2006 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó "se case la sentencia recurrida, declarándola nula y sin efecto, así como los actos administrativos de que trae causa y en su lugar declare la corrección de la declaración-autoliquidación presentada por el sujeto pasivo en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida; manifestando en escrito presentado en fecha 26 de octubre, que se tenga por no sostenida la Casación por él preparada .
La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 21 de Mayo de 2007, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.
Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, al Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala " tenga por formulada oposición al recurso de casación interpuesto de contrario y, previos los trámites pertinentes, dicte en su día sentencia declarando no haber lugar a casar la recurrida".
Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día quince de Diciembre de 2010, fecha en la que tuvo lugar el acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,
Se interpone recurso de casación contra una sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 15 de junio de 2002, dictada en el recurso 707/03 , que consideró ajustado a derecho el criterio aplicado por la Administración Tributaria a la liquidación del IRPF de don Eloy correspondiente al ejercicio de 1991, a cuya conclusión llegó la sentencia impugnada a partir de la afirmación de los siguientes hechos resultantes del expediente administrativo:
"El 4 de diciembre de 1996, la Inspección de los Tributos de Barcelona incoó acta número 60928473, firmada en disconformidad, en la que se indicaba que D. Eloy concierta el 9 de mayo de 1991 con la Societé Generale de Banque en Espagne un prestamo de 270.000.000 pesetas ( 1.622.732,68 euros) ofreciendo en garantía 2.759 acciones de ISO Vitrificados E. Vilaseca 1925 S.A. En 23 de mayo del mismo ejercicio, el interesado, mediante escritura pública efectuó donación a favor de su hijo D. Maximino de los títulos referenciados declarando como valor de la donación la cantidad de 281.418.000 pesetas (1.691.356, 24 eurosJ). El sujeto pasivo calificaba esta operación como transmisión lucrativa en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio de 1991, declarando un valor de enajenación de 281.418.000 pesetas ( 1.691.356, 24 euros) valor de adquisición actualizado de 88.896.301 pesetas ( 534.277, 53 euros) ascendiendo el incremento de patrimonio lucrativo sometido a gravámen de 192.521.699 pesetas ( 1.157.078,71 euros). Como consecuencia de la referida donación D. Maximino asumía la posición deudora, subrogándose en el préstamo detallado frente a la citada sociedad. Por aplicación de los art. 25 de la Ley General Tributaria según redacción de la ley 10/1985 y 28 de esa norma en la redacción de la ley 25/1995 ha de entenderse que la operación efectuada entre el interesado y su hijo ha de revestir una doble clasificación: 1º transmisión onerosa hasta alcanzar como precio de enajenación el valor del principal del préstamo asumido por el adquirente y que se cifraba en 270.000.000 pesetas; 2º) transmisión lucrativa por el exceso entre el valor considerado como de enajenación correspondiente a la transmisión onerosa de 270.000.000 pesetas (1.622.732,68 euros) y el declarado como valor de donación de 281.418.000 pesetas ( 1.691.356,24 euros). A efectos de calcular el incremento de patrimonio oneroso obtenido se había comprobado que el valor de adquisición actualizado ascendía a 85.289.502 pesetas (512.600,23 euros) y el período de generación a 9 años, como resultado del procedimiento de cálculo que se detallaba en el informe anexo al acta. En consecuencia, los incrementos de patrimonio referidos ascendían a los siguientes importes: 1º) incremento de patrimonio oneroso: 184.710.498 pesetas (1.110.132,45 euros) 2º) incremento de patrimonio lucrativo: 7.811.201 pesetas ( 46.946,26 euros). Los hechos consignados no constituían infracción tributaria grave proponiéndose una liquidación, comprensiva de cuota e intereses de demora de 85.649.574 pesetas ( 514.764,31 euros).
Posteriormente, se emitió el reglamentario informe ampliatorio al acta, en el que se indicó, en síntesis, que seguidamente a la primera operación, y con fecha 12 de junio de 1991, se procedió a la venta por parte del donatario de las 2.759 acciones a la compañía Kitz Corporation por un importe de 286.936.000 pesetas ( 1.724.520,09 euros) conociendo la entidad comprador el préstamo y la pignoración efectuada y asumí la obligación de reembolso al bando acreedor de la parte de aquél y sus intereses de los que respondían las acciones prestadas, deduciendo del pago, al vendedor el importe de la carga señalada, que en aquel momento ascendía a 809.386 pesetas ( 4.864,51 euros) percibiéndose en total por parte de la vendedora 16.126.614 pesetas ( 96.922,9 euros). Asimismo, tras las alegaciones del interesado, el Inspector Jefe, con fecha 15 de abril de 1997 dictó liquidación en que se confirmaba la propuesta formulada en el acta, que se notificó el día 30 siguiente".
El recurso de casación se funda en un solo motivo, en el que se denuncia la infracción de la normativa reguladora de la donación modal (artículo 619 del Código Civil ) y de los artículos relativos al gravamen de los incrementos de patrimonio lucrativos (artículos 20 y 28 de la 44/1978 ).
Sostiene la parte que en el concreto caso que examinamos no cabe dudar de que el señor Eloy hizo la donación a favor de uno solo de sus hijos por su condición de invidente, quien se enriqueció sustancialmente gracias a la donación modal efectuada por su padre, por lo que resultaría difícil aceptar la argumentación sostenida por la sentencia recurrida, consistente en señalar que no había concurrido el preceptivo animus donandi.
Señala asimismo el recurrente que no puede olvidarse que el sujeto pasivo tributó por el incremento patrimonial que se puso de manifestó con la transmisión de las acciones, en virtud de lo señalado en el artículo 20-3 de la 44/1978 , ingresando en las arcas del Estado el 20% del incremento de patrimonio generado con la donación.
Concluye que en cualquier caso procedería casar la sentencia impugnada por cuanto resulta improcedente negar que las donaciones modales dan lugar a una sola transmisión de naturaleza lucrativa, lo que impediría la tributación dual -incremento patrimonial oneroso y lucrativo- sostenida por la sentencia de la Audiencia Nacional,
En sendas sentencias de 8 y de 22 de marzo de 2005 nos hemos pronunciado sobre la cuestión relativa al tratamiento que corresponde en el impuesto sobre la renta a los incrementos de patrimonio derivados de donaciones de acciones pignoradas en las que el donatario se subroga en la deuda garantizada.
Decíamos allí que:
"La donación litigiosa es una donación onerosa, prevista en el artículo 619 del Código Civil , que es aquélla en que se impone al donatario una carga debiendo ser el gravámen impuesto inferior al valor de la cosa donada, ya que si fuera igual o mayor estaríamos ante un auténtico contrato oneroso.
La jurisprudencia de la Sala Primer del Tribunal Supremo, proclama la naturaleza de negocio a título lucrativo ( donación) de aquellas en las que se imponga una carga al donatario ( S.S. de 16 de diciembre de 1992 y 15 de Junio de 1995 , entre otras) siempre que sea inferior al valor de lo donado.
El art. 622 del Código Civil , dispone que " las donaciones con causa onerosa se seguirán por las reglas de los contratos".
Establecida la naturaleza de las donaciones onerosas, procede resolver sobre su tributación por el impuesto de las rentas de las personas físicas.
La doctrina jurisprudencial, antes reseñada, permite sentar que en estos casos nos encontramos ante un negocio jurídico complejo, pues en esta clase de donaciones el ánimo de liberalidad no afecta a todo el importe donado.
Se trata de un acto mixto, siendo de aplicación el artículo 622 del Código Civil (por las reglas de los contratos) hasta la concurrencia del gravámen y las reglas de la donación en cuanto al exceso de liberalidad. Por tanto el desdoblamiento del artículo 622 se debe aplicar siempre que se pueda fijar y valorar la parte onerosa y la lucrativa, y que es lo que nos permite que a un mismo incremento patrimonial oneroso y del incremento lucrativo pues en realidad el único incremento tiene su causa en dos negocios distintos, oneroso uno, y lucrativo el otro.
En el caso litigioso, la operación realizada llevaba aparejada la liberación de la deuda pignoraticia que el hoy recurrente tenía contraída con una entidad de crédito, lo que implicaba un incremento de su patrimonio en un importe igual al de la deuda pignoraticia de la que se liberaba, y, además, realizaba una donación en cuanto al exceso.
Se está en presencia de un negocio jurídico que produce efectos diversos, lucrativos y onerosos, los primeros en cuanto al exceso de valor de lo donado sobre la deuda asumida y los segundos por la parte concurrente, porque con la transmisión de las acciones el donante se liberaba de su deuda. Es evidente que en este caso la donación tenía un elemento oneroso, por la transmisión de la deuda al donatario, así como otro lucrativo.
Esta fundamentación se complementa si se tiene en cuenta que la liberación de la deuda es hecho imponible del Impuesto de la Renta, conforme al artículo 77.d del Reglamento de 1981 , según el cual constituía alteración patrimonial de la cancelación de obligaciónes con contenido económico, que debe ser grabado por el régimen de las transmisiones onerosas".
La doctrina jurisprudencial reseñada en orden al tratamiento fiscal de las donaciones modales de las mismas características que ha dado lugar a este proceso nos obliga a desestimar el motivo,al haber sido reiterada en varias sentencias posteriores, como las bien recientes de 10 y 24 de febrero de 2010 .
Procede que impongamos las costas a la parte recurrente, a tenor de lo establecido en el artículo 139 de la LJC , si bien, en uso de las facultades que en el mismo se nos dan fijamos en seis mil euros la cantidad máxima de aquellas por el concepto de honorarios de Letrado.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al recurso de casación interpuesto por don Eloy contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 15 de Junio de 202, dictada en el recurso 707/23, con imposición de las costas causadas en este recurso a la parte recurrente, con el límite que ordenamos en el último Fundamento de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Ramon Trillo Torres, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
