Cuestión Vinculante nº V0115-18 de Dirección General de Tributos, SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, 2018-01-23
| Número de resolución | V0115-18 |
| Resúmen del tribunal | Matrimonio que quiere donar a su hijo la nuda propiedad de un inmueble, reservándose ellos el usufructo vitalicio con facultad de disposición. |
| Fecha | 23 Enero 2018 |
| Emisor | Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas |
| Normativa aplicada | LIRPF, Ley 35/2006, artículo 33 a 36.LISD, Ley 29/1987, artículos 3, 5, 9 y 26.TRLRHL, Real Decreto Legislativo 2/2004, artículos 104 a 110. |
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) Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En relación con la cuestión planteada relativa a la procedencia de considerar como base imponible cero la donación de la nuda propiedad ya que los usufructuarios se reservan la facultad de disposición, se debe señalar que esa ha sido la contestación dada en supuestos análogos por este Centro Directivo. No obstante, a la vista de la Resolución de la Dirección General de los Registros y el Notariado (DGRN) de 16 de diciembre de 2015, debe variarse este criterio. Al respecto, dicha Resolución establece lo siguiente:
“Respecto a la donación con facultad de disponer, la Dirección General de los Registros y del Notariado, en la Resolución de 23 de octubre de 1980, recoge una de las consecuencias propias de esta donación al decir: “(…) la donación con reserva de la facultad de disponer aparece regulada en el artículo 639 del Código Civil y ha de ser tratada como una donación sujeta a condición resolutoria dado que su actual propietario puede verse privado del dominio del bien transmitido, si se ejercita por el donante la facultad que se reservó, y en consecuencia no puede desconocerse, como ya ha sido declarado por este Centro Directivo, que cabe practicar la anotación preventiva de embargo sobre el inmueble donado, si bien podrá quedar extinguida caso de resolverse el derecho del propietario…”.
La doctrina de dicha Resolución anterior es la que debe mantenerse en cuanto a la eficacia jurídica derivada de la reserva de facultad de disponer, sin entrar en polémica sobre la naturaleza de la figura, pues no es necesario, se trata de una donación que transmite el pleno dominio con todas sus facultades al donatario, reservándose el donante una excepcional legitimación dispositiva, cuyo eventual ejercicio, dependiente de su arbitrio, provocará por un lado un desplazamiento patrimonial en favor de un tercero por título negocial propio, y por otro, respecto al donatario, pérdida inmediata de su titularidad – Sentencia del tribunal Supremo de 22 de marzo de 1993 -, con efectos no retroactivos, ex nunc.
Es decir, se producen algunas notas de la condición resolutoria, en cuanto a la incertidumbre del futuro evento resolutorio, eficacia ipso iure, resolución de la titularidad, no de la donación, mas difiere en el carácter retroactivo de sus efectos, pues simplemente hay un desplazamiento patrimonial del donatario dueño pleno al tercero en cuyo favor dispone el donante, por mor de la excepcional legitimación dispositiva que se reservó al amparo legal.
(…)
Es claro, además de que la titularidad del donatario es susceptible de valoración económica, es un bien patrimonial del cual el donatario puede disponer, a diferencia del donante, cuya facultad reservada es personalísima e intransmisible. El donatario no tiene una titularidad personalísima y puede ejercer facultades dispositivas de la titularidad claudicante que ostenta, salvo prohibición de disponer válida, aunque siempre quedaría sujeta la transmisión que él realice a igual determinación, por la prioridad de la facultad reservada y que publica el registro.
La circunstancia de que el donante se haya reservado además el usufructo vitalicio, incidirá únicamente en la determinación de la base imponible de acuerdo con las normas de valoración de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
Por su parte, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), en adelante LISD, señala en su artículo 3, apartado b, lo siguiente:
“1. Constituye el hecho imponible:
(…)
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La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, “intervivos”.”
Por otra parte, el artículo 5 de la LISD establece que:
“Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
(…)
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En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “intervivos” equiparables, el donatario favorecido por ellas.”
A su vez, el artículo 9 del mismo texto legal establece que:
“Constituye la base imponible del impuesto:
(…)
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En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “intervivos” equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorados por las cargas y deudas que fueren deducibles.”
Se trata, en definitiva, de aplicar la normativa habitual del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para valorar el usufructo y la nuda propiedad, con independencia de la reserva o no del poder de disposición para el usufructuario; es decir, se aplicará el artículo 26 de la LISD que establece que el valor de la nuda propiedad se computará por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor total de...
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