STS, 23 de Diciembre de 2000
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 23 Diciembre 2000 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintitrés de Diciembre de dos mil.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto por la Generalidad de Cataluña, representada por el Sr. Letrado de su Servicio Jurídico, y el recurso de casación general formulado por la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Cuarta, de fecha 27 de Enero de 1995, en materia de Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados con motivo de la amortización de obligaciones, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la entidad mercantil "Empresa Nacional Hidroeléctrica del Ribagorzana, S.A." (ENHER), representada por el Procurador Sr. Sorribes Torra y bajo dirección letrada.
La Sala de esta Jurisdicción, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con fecha 27 de Enero de 1995 y en el recurso contencioso administrativo nº 84/1991, anteriormente indicado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la EMPRESA NACIONAL HIDROELÉCTRICA DEL RIBAGORZANA (ENHER), representada en autos por el Procurador Don Antonio María de Anzizu y Furest contra la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA arriba expresada, y anulamos las liquidaciones impugnadas por no ser ajustadas a Derecho, en tanto que las Escrituras objeto del presente no están sujetas al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados por aplicación directa de la Directiva del Consejo de la Comunidad Económica Europea de 17 de Julio de 1969 (69/335/CEE). Sin formular especial pronunciamiento sobre costas".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la Generalidad de Cataluña preparó recurso de casación para unificación de doctrina. Aportadas las certificaciones de las sentencias contradictorias, la Sala de Cataluña referida tuvo por preparada la aludida modalidad casacional. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la Generalidad recurrente formuló escrito de interposición en el que, sustancialmente, adujo la sujeción al Impuesto de referencia, y, por tanto, a su modalidad de Actos Jurídicos Documentados (IAJD), de las escrituras de amortización de obligaciones, sin que tal sujeción fuera contraria al Ordenamiento interno ni al Comunitario. Interesó la estimación del recurso y la sujeción al Impuesto de las mencionadas escrituras.
Por su parte, la representación del Estado, formuló recurso de casación con base en que la sentencia de instancia fué dictada en un recurso indirecto contra el art. 20 del Reglamento del ITP y AJD de 29 de Diciembre de 1981 y, por tanto, amparado en el art. 93.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, y lo articuló mediante dos motivos, amparados ambos en el art. 95.1.4º de la referida Ley, por infracción del citado precepto reglamentario y de la jurisprudencia que lo validó. Interesó la casación de la sentencia y ladeclaración de conformidad jurídica de las resoluciones administrativas impugnadas.
Conferido traslado a la empresa recurrida, se opuso al recurso, aduciendo la conformidad a Derecho de la sentencia impugnada y solicitando su confirmación.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 12 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Conforme consta en los antecedentes, se impugna, en los recursos formulados por la Generalidad de Cataluña y la Administración General del Estado, la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Cuarta, de fecha 27 de Enero de 1995, que había estimado el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil "Empresa Nacional Hidroeléctrica del Ribagorzana, S.A." (ENHER) contra la desestimación, por el Tribunal Económico-Administrativo Regional, de las reclamaciones por esta entidad deducidas frente a la denegación de su pretensión de estar exentas del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados los documentos públicos representativos de la amortización de obligaciones con anterioridad emitidas por aquélla.
En concreto, tanto el recurso de casación para unificación de doctrina de la Generalidad Catalana, como el de casación de la representación del Estado, este último interpuesto al amparo del art. 93.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --hoy art. 86.3 de la vigente--, y el primero factible por cuanto su subsidiariedad respecto del ordinario se refiere a los que procedan contra sentencias recaídas en asuntos cuya cuantía exceda de seis millones de pesetas --la referencia al art. 93.2, nó al 93.3, no deja lugar a dudas--, plantean el problema relativo a si las escrituras de cancelación o amortización de empréstitos representados por obligaciones, en este caso emitidas en su día por la empresa hidroeléctrica antes referida, estaban o no sujetas al ITP, modalidad de Actos Jurídicos Documentados.
Ha de tenerse en cuenta, como puso de relieve la reciente Sentencia de esta Sala de 8 de Noviembre de 2000 --recurso de casación 1700/95-- y resulta de cuanto se ha anticipado, que no se trata aquí del tema relativo a si los préstamos hipotecarios concertados en el ámbito de la actividad profesional o empresarial estaban o no exentos del referido ITP y AJD, modalidad de AJD, después de la entrada en vigor de la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), y de la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos para el ejercicio de 1988, que habían introducido determinadas ampliaciones en la exención del ap. 19 del art. 48.1.B del Texto Refundido del ITP y AJD de 30 de Diciembre de 1980, exención, por cierto, transcrita a la letra en el art. 45.I.B.15 del Texto Refundido de dicho Impuesto actualmente vigente, de 24 de Septiembre de 1993, sino, simplemente, si las escrituras, no ya de emisión de obligaciones, que se encuentran comprendidas, respecto, también, de la modalidad de AJD, en la exención de referencia, sino de si las expresivas de su cancelación o amortización se encontraban o nó sujetas a dicha modalidad impositiva. Y es que esta advertencia es necesaria, porque, como declararon, entre otras, las Sentencias de 1º de Julio de 1998 --recurso 3163/92-- y de 23 de Octubre de 2000 --recurso de casación 8222/94--, esta Sala tiene asumida la doctrina, según la cual, las escrituras de constitución de préstamos hipotecarios --no otras-- no habían quedado incluidas en la exención antes mencionada respecto de AJD, porque esta, después de la nueva redacción recibida por la Ley del IVA de 1985 y la de Presupuestos para 1988, había comprendido el gravamen por dicha modalidad que recayera "sobre los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie por plazo no superior a 18 meses, representativos de capitales ajenos...", de donde resultaba su no aplicación a tales préstamos hipotecarios y, correlativamente, su reconocimiento para los que se materializaran mediante la emisión, en lo que aquí interesa, de obligaciones o títulos análogos.
También esta Sala se ha pronunciado acerca del punto relativo a la no sujeción al IAJD tanto de las escrituras que documentaran la constitución de préstamos sujetos al IVA, como de las de la misma clase que documentaran "la extinción de préstamos de cualquier clase", a propósito del examen de la legalidad de los apartados 2 y 3 del art. 74 del actual Reglamento del ITP y AJD de 29 de Mayo de 1995, que sometía a tributación por AJD los dos supuestos de referencia --la documentación de las expresadas constitución y extinción de préstamos--, "incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos... cuando [fueran] inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil".
En efecto, en las Sentencias (dos) recaidas al respecto en 3 de Noviembre de 1997, que anularon, precisamente, el inciso acabado de mencionar ("incluso los representados por obligaciones...") de los apartados de referencia del precepto mencionado, se destacó "que los antecedentes relativos al temagiraban en derredor de la forma en que se había llevado a cabo la adaptación de nuestro Derecho a la Directiva Comunitaria 69/335/CEE, de 17 de Julio, relativa a los Impuestos indirectos que gravaran la concentración de capitales, y que no solo armonizó los impuestos a que estaban sometidas las aportaciones a sociedades, sino que incidió, también, en la financiación de las mismas a través de la emisión de obligaciones u otros títulos análogos al disponer, en su art. 11, que "Los Estados miembros no [someterían] a ninguna imposición, cualquiera que [fuera] su forma: b) Los empréstitos, incluidos los públicos, contratados en forma de emisión de obligaciones y otros títulos negociables, sea quien fuere el emisor, y todas las formalidades a ellos relativas, así como la creación, emisión, admisión para cotización en bolsa, puesta en circulación o negociación de estas obligaciones y otros títulos negociables", para, a continuación, concluir en ambas sentencias "que, aun cuando la legislación española se había adaptado plenamente a la normativa comunitaria en cuanto afectaba al ámbito del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, e incluso en lo relativo al gravamen de los documentos mercantiles en concepto de Actos Jurídicos Documentados --el art. 45.I.B).15 del Texto Refundido vigente, lo mismo que el 48.I.B)19 del de 1980, modificado este por las leyes del IVA y de Presupuestos para 1988, declaraba a dichos documentos exentos del gravamen en cuestión pese a que el art. 33.1 declaraba sujetos al IAJD "los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie..." en las condiciones que establecía--, no sucedía lo mismo cuando se trataba de la tributación de emisión de obligaciones o títulos análogos y cuando se estaba ante escrituras de cancelación o extinción de las citadas obligaciones o, también, de títulos análogos, conforme lo evidenciaba el hecho de que si el que suscribía las obligaciones era un empresario o profesional, y lo hacía en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, el empréstito quedaría sujeto al IVA, aunque exento, pero esa sujeción permitiría, a su vez, la sujeción al IAJD inclusive para la constitución de préstamos, y para su extinción, representados por obligaciones, bonos, etc, en contra del mandato tan claro de la Directiva mencionada".
Por todo ello, las Sentencias de referencia anularon el inciso común de los apartados 2 y 3 del art. 74 del Reglamento del ITP de 1995 y, por eso mismo, la no aplicación de la exención a las escrituras de cancelación o amortización de obligaciones --o de empréstitos materializados en ellas-- que los recursos de casación de que aquí se trata mantienen, ha de considerarse, también, contraria a la Directiva mencionada.
Para cerrar el razonamiento y evitar cualquier duda sobre el particular --puesto que ni la exención del art. 48.I.B.19 del Texto Refundido del ITP y AJD de 1980 ni la del vigente de 1993, art. 45.I.B.15 se refieren a cancelación o amortización de empréstitos--, es preciso añadir que la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 27 de Octubre de 1998 --asuntos c-31/1997 y c-32/1997, acumulados-- tiene declarado que la prohibición del art. 11,b) de la Directiva 69/335/CE, precitada, del Consejo, de someter a imposición los empréstitos con emisión de obligaciones, aunque no mencione exclusivamente las escrituras notariales de cancelación, ha de interpretarse en el sentido de que la comprenden, puesto que no hacerlo así produciría la consecuencia, en contra del objetivo perseguido por la Directiva, de "someter a gravamen el empréstito en cualquier operación global de concentración de capitales".
Las razones expuestas impiden estimar errónea la doctrina mantenida por la sentencia aquí impugnada, que inaplicó el art. 20 del Reglamento del ITP y AJD aplicable al caso --el aprobado por Real Decreto de 29 de Diciembre de 1981-- en cuanto sometía a tributación por AJD la cancelación de obligaciones no sujeta al ITP por considerarlo contrario a la Directiva Comunitaria de referencia, y, por el contrario, permiten sostener que la rectificación que hizo dicha sentencia respecto de la doctrina sostenida con anterioridad fué correcta. Inclusive el argumento de la inaplicabilidad de la Directiva en cuestión por no haber sido traspuesta adecuadamente al Derecho interno no puede prosperar, tan pronto se tenga presente que, aun cuando del art. 189, párrafo 3º, del Tratado Constitutivo de la Comunidad Económica Europea, parezca deducirse que las Directivas obligan solo a una adaptación legislativa a realizar por los Estados miembros y no crean, por eso mismo, derecho directamente aplicable y susceptible de ser hecho valer por los particulares ante los Tribunales, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, hoy de la Unión Europea, ha declarado reiteradamente que, en aquellos casos en que haya transcurrido el plazo de ejecución de una Directiva sin que ésta haya sido ejecutada adecuadamente, los particulares podrán invocar frente al Estado -efecto directo vertical- aquellos preceptos de la misma que sean claros, precisos y no dejen margen de apreciación discrecional, bien porque el efecto útil de las referidas normas se vería disminuido si los ciudadanos no pudieran invocar las Directivas ante sus propios Tribunales y estos no tuvieran obligación de aplicarlas -Sentencias de 1º de Febrero y 23 de Noviembre de 1977, asuntos V.N.O. y Enka, respectivamente-, bien porque los Estados no pueden oponer a los particulares el propio incumplimiento de las obligaciones que las Directivas les imponen -Sentencias de 5 de Abril de 1979, asunto Ratti, y de 19 de Enero de 1982, asunto Becker-. En conclusión: siempre que las disposiciones de una Directiva sean , desde el punto de vista de su contenido, incondicionales y suficientemente precisas, podrán ser invocadas frente al Estado que no haya realizado una transposición correcta de la Directiva en los plazos previstos y los Jueces nacionales están obligados a dar prevalencia a las disposiciones de la Directiva sobre la legislación nacionalcontraria -Sentencias del Tribunal de Luxemburgo de 26 de Febrero de 1986, caso Marschall, y de 20 de Septiembre de 1988, caso Moormann-.
En el supuesto de autos, el texto del precitado art. 11.b) de la Directiva 69/335/C.E.E. va más allá de la simple erradicación del gravamen sobre los títulos, ya que elimina toda carga fiscal sobre los empréstitos representados por obligaciones u otros títulos análogos. Como ha declarado el Tribunal de Justicia mencionado -Sentencias de 2 de Febrero de 1988, caso Dansk Sparinvest, y de 25 de Mayo de 1989, caso SPA Maxi Di- el art. 11 debe ser interpretado en el sentido de que "un Estado miembro no está autorizado a someter a las sociedades de capitales, definidas como tales en el art. 3 de la Directiva, por el hecho de haber emitido un empréstito... a impuestos distintos de los mencionados en el art. 12 de la misma Directiva", entre cuyas excepciones, constitutivas además de una lista exhaustiva según la citada jurisprudencia comunitaria, no cabe incluir el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, gravamen gradual.
Del propio modo, esas mismas razones impiden la estimación de los motivos casacionales aducidos por la representación del Estado --la infracción, precisamente, del art. 20 del Reglamento referido y la de la jurisprudencia que lo interpretó--, y, en consecuencia, hacen improcedente la declaración de haber lugar a ambos recursos, con la obligada imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar a los recursos de casación interpuestos por la Generalidad de Cataluña y por la representación del Estado contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de fecha 27 de Enero de 1995, con expresa, por obligada, imposición de costas a las partes recurrentes.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretario de la misma CERTIFICO.
