ATS, 28 de Julio de 2023

PRIMERO.- El 23 de diciembre de 2022 se dictó por esta Sala y Sección sentencia núm. 1752/2022 en este recurso de casación, en cuyo fallo se declara:

"[...] 1.- No haber lugar al recurso de casación núm. 1763/2021, interpuesto por la representación procesal de la entidad Proinsa Desarrollo Siglo XXI, S.L. contra la sentencia núm. 359/2020, de 19 de noviembre, de la Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.

2. - Hacer el pronunciamiento sobre las costas en los términos expuestos en el último fundamento. [...]".

SEGUNDO.- Notificada el día 12 de enero de 2023 la anterior sentencia, la representación procesal de la entidad Proinsa Desarrollo Siglo XXI, S.L., parte recurrente en casación, por escrito de 18 de enero de 2023, promovió incidente de complemento de sentencia nulidad de actuaciones contra aquélla que tras su tramitación fue denegado por auto de 18 de abril de 2023, notificado el 3 de mayo.

TERCERO.- En escrito presentado el día 31 de mayo de 2023, la representación procesal de la entidad Proinsa Desarrollo Siglo XXI, S.L., promovió incidente de nulidad de actuaciones por entender que la sentencia desestimatoria del recurso de casación interpuesto por dicha mercantil incurre en "vulneración del derecho de mi representada a la tutela judicial efectiva reconocido en el art. 24.1 CE, en su vertiente de acceso a los recursos y a la debida motivación de las resoluciones judiciales" (pags. 6 a 17) y en "vulneración del derecho de mi representada a la tutela judicial efectiva del art. 24.1 CE sin indefensión al haber apreciado inaudita parte la desaparición del interés casacional objetiva (sic) por hechos posteriores al auto de admisión" (págs. 17 y 18).

Termina suplicando a la Sala que "[...] dicte resolución por la que, estimando la nulidad pretendida, se repongan las actuaciones al estado inmediatamente anterior al defecto apreciado, y se dicte Sentencia comprensiva de todas las cuestiones jurídicas planteadas en el escrito de interposición del recurso de casación que contenga una resolución sobre el fondo del asunto; subsidiariamente, se acuerde devolver los autos a la Sección de Admisión para que evalúe el resto de las cuestiones silenciadas en el auto de admisión en los términos planteados en el presente escrito; subsidiariamente, conceda a esta parte un trámite de audiencia para pronunciarse sobre la relevancia de las sentencias de la Audiencia Nacional referenciadas en el presente escrito [...]".

CUARTO.- Por providencia de 10 de julio de 2023 se acordó dar traslado del escrito promoviendo el incidente de nulidad de actuaciones, junto con la copia de los documentos que se acompañen, en su caso, para acreditar el vicio o defecto en que la petición se funde, a las demás partes, para que en el plazo común de cinco días pudieran formular por escrito sus alegaciones, con los documentos que estimasen pertinentes, todo ello de conformidad con lo dispuesto en el art. 241.2 de la LOPJ.

El procurador don Jesús López Gracia, en representación de la Diputación Foral de Gipuzkoa, presentó escrito de 20 de julio de 2023, oponiéndose al incidente deducido de contrario, por las razones que en él se expresan.

PRIMERO.- El art. 241.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, en la redacción dada por la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de mayo (LOPJ), señala que "[n]o se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo, podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 de la Constitución, siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario" (en el mismo sentido, el artículo 228 de la LEC, de aplicación supletoria en nuestra jurisdicción).

En la medida en que el incidente de nulidad de actuaciones que se plantea pretende conseguir la retroacción de actuaciones, lo que implica a su vez la nulidad de la sentencia dictada por esta Sala el 23 de diciembre de 2022, dicha pretensión debe ponerse en relación con el principio de la intangibilidad del fallo de las sentencias, principio íntimamente relacionado con el derecho a la tutela judicial efectiva.

En este sentido, el Tribunal Constitucional recuerda que "[...] una de las proyecciones del derecho a la tutela judicial efectiva, reconocido en el art. 24.1 CE consiste en el derecho a que las resoluciones judiciales alcancen la eficacia querida por el ordenamiento, lo que significa tanto el derecho a que las resoluciones judiciales se ejecuten en sus propios términos como el respeto a su firmeza y a la intangibilidad de las situaciones jurídicas en ellas declaradas ( art. 24.1 CE). Este derecho fundamental asegura a los que son o han sido parte en un proceso, que las resoluciones judiciales dictadas en el mismo no pueden ser modificadas fuera de los cauces legales previstos para ello. Según tenemos declarado, si el órgano judicial modificase sus resoluciones fuera del correspondiente recurso establecido al efecto, incluso cuando entendiera que esas resoluciones no se ajustan a la legalidad vigente, lesionaría con ello el derecho a la tutela judicial efectiva que protege frente a la pretensión de reabrir un proceso ya resuelto por sentencia firme". Y ello porque el derecho a la tutela judicial efectiva "comprende la ejecución de los fallos judiciales y, en consecuencia, su presupuesto lógico es el principio de inmodificabilidad de las resoluciones judiciales firmes, que está entre las garantías consagradas por el art. 24.1 CE"; inmodificabilidad que opera incluso en la hipótesis de que con posterioridad entendiesen que la decisión judicial no se ajusta a la legalidad ( STC 322/2006, de 20 de noviembre, FJ 2 y las allí citadas; STC de 27 de abril de 2010, rec. 3228/05).

Esta doctrina permite entender el alcance excepcional del incidente de nulidad de actuaciones.

Por esa razón, el art. 241.1. de la LOPJ dispone que: "No se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 de la Constitución , siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario".

Este carácter excepcional del incidente, unido a la necesidad de preservar la intangibilidad del fallo de la sentencia se ve reforzado por lo dispuesto en el art. 240.1 de la LOPJ que establece: "La nulidad de pleno derecho, en todo caso, y los defectos de forma en los actos procesales que impliquen ausencia de los requisitos indispensables para alcanzar su fin o determinen efectiva indefensión, se harán valer por medio de los recursos legalmente establecidos contra la resolución de que se trate, o por los demás medios que establezcan las leyes procesales".

Se trata, por tanto, de verificar si se han producido en la sentencia de 23 de diciembre de 202 , las infracciones procesales que se denuncian en el escrito de la promotora del incidente y, en tal caso, si estas producen una vulneración real del derecho fundamental invocado por el recurrente y le han generado una efectiva indefensión.

SEGUNDO.- Como hemos señalado en los antecedentes de esta resolución, la representación procesal de la entidad Proinsa Desarrollo Siglo XXI, S.L. insta incidente de nulidad de actuaciones contra la sentencia de esta Sala de 23 de diciembre de 2022 a que se ha hecho referencia, con fundamento en que dicha resolución vulneraría, en el sentir de la promotora del incidente de nulidad, su derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24.1 CE, al incurrir, de un lado, en "su vertiente de acceso a los recursos y a la debida motivación de las resoluciones judiciales" porque entiende que la sentencia cuya nulidad pretende ha apreciado la pérdida sobrevenida de interés casacional, aunque reconoce que "el TS no emplea esta terminología, pero se encuentra implícita en su decisión".

Como bien dice la parte que promueve el incidente de nulidad, la sentencia en modo alguno declara la pérdida sobrevenida de objeto del recurso de casación, aunque a la recurrente le parezca que el resultado es el mismo, ni tampoco la ausencia de interés casacional, sino que resuelve el recurso de casación teniendo presentes las circunstancias reales del litigio en el momento de dictar sentencia. Con su planteamiento, la recurrente pretende establecer una comparación con otros casos en que esta Sala sí ha apreciado la pérdida sobrevenida de interés casacional, pero como fundamento de autos de inadmisión. Son supuestos con los que no existe el paralelismo que se pretende, porque la sentencia de 23 de diciembre de 2022, cuya nulidad se insta, lejos de declarar la inadmisión del recurso de casación, resuelve su desestimación con análisis de la cuestión de interés casacional, que se desarrolla a lo largo del FD 5, y concluye que "[e]l examen de las circunstancias del presente caso, bajo el prisma de los anteriores principios y la doctrina jurisprudencial fijada, entre otras, en la sentencia de 5 de diciembre de 2017, y las demás citadas, nos permite concluir que no ha existido una actuación administrativa que haya vulnerado los principios de buena administración, colaboración y coordinación entre Administraciones [...]"; y tras considerar que resulta necesario "[...] reparar en el desarrollo de los procedimientos de regularización tributaria de ambas Administraciones, estatal y foral, y en la actuación y posición mantenida por la obligada tributaria [...]", constata que "[...] La recurrente basa su principal argumento de impugnación, y el único relacionado directamente con la cuestión de interés casacional, en la posición exactamente contraria a la que siguió en sus autoliquidaciones objeto de la regularización tributaria. En efecto, si en su autoliquidación calificó los rendimientos obtenidos como intereses sujeto al régimen especial de SPE, debiendo cumplir las obligaciones de constituir una reserva especial, ahora sostiene que esos ingresos debían calificarse no como deuda, sino como participación en fondos propios, conforme a la calificación que, respecto a tres de las sociedades participadas hizo la AEAT [...]". Además de constatar la contradicción en que incurre la recurrente y hoy promotora del incidente de nulidad, habida cuenta de las posiciones mantenidas en el recurso y su divergencia respecto a las que sustentan sus actuaciones tributarias, la sentencia destaca que "[...] el devenir de los acontecimientos, con la anulación de las liquidaciones efectuadas a las tres sociedades participadas en sentencias de la Audiencia Nacional, ha dejado sin efecto alguno la calificación que hizo la AEAT respecto al tratamiento fiscal de las operaciones de las que deriva la regularización tributaria [...]" concluyendo que no "[...] se puede afirmar que, a fin de cuentas, exista una actuación descoordinada de las Administraciones tributarias foral y estatal y menos aún que pudiera resulte imputable a la Hacienda Foral, pues dicha Administración no ha efectuado una calificación tributaria de las operaciones que generan los rendimientos de manera diferente a la que hizo el contribuyente, cosa que sí hizo la Administración Estatal, respecto a otros sujetos vinculados, pero que a la postre ha quedado sin efecto, al haber resultado anuladas las actuaciones tributarias en que así procedió la AEAT [...]", y que "[...] en las circunstancias del caso, la fijación de doctrina de interés casacional sobre la cuestión admitida que pretende la parte recurrente se situaría en un plano puramente formal, que no cabe compartir. No puede afirmarse la vinculación de una Administración al criterio seguido por otra cuando éste último no ha tenido virtualidad alguna por haber quedado sin efecto las actuaciones tributarias que expresaron aquel criterio divergente [...]".

Por tanto, sí existe resolución sobre las pretensiones de la parte, con la desestimación del recurso de casación por las razones expuestas en la sentencia, que se han transcrito parcialmente, y en modo alguno se declara la pérdida sobrevenida de interés casacional como pretende la promotora del incidente de nulidad, sino que se constata la artificiosidad del planteamiento de la actora y recurrente, además de la inexistencia actual, del pretendido conflicto y descoordinación en la actuación de las Administraciones estatal y foral, resaltando que respecto a esta última, que es la administración autora responsable de los actos impugnados "[...] el criterio seguido por la Hacienda Foral cuya actuación se impugna coincide en la calificación jurídico tributaria de los rendimientos que efectuó la entidad mercantil recurrente en sus autoliquidaciones y respecto al que la recurrente ni siquiera alega, y menos aún argumenta, que no resulte ajustado a derecho, limitándose a aducir que es irrelevante que ni tan siquiera exista en el caso concreto "una efectiva doble tributación a nivel individual o de grupo mercantil" ni ningún otro perjuicio real o potencial [...]".

En consecuencia, no se ha producido vulneración alguna del derecho a la tutela judicial efectiva en cuanto al acceso al recurso de casación, que ha sido admitido y resuelto en atención a las argumentaciones de las partes, y a la situación real y actual del conflicto planteado. Y tampoco se ha incurrido en actuación que haya ocasionado indefensión a la recurrente, pues la situación y circunstancias derivadas de las sentencias de la Audiencia Nacional recaídas en los recursos contencioso-administrativos núms. 6/2008, 7/2008 y 8/2008, a que hace referencia la sentencia cuya nulidad se pretende, era perfectamente conocida por la parte recurrente, extremo que no niega. La consideración del efecto de esas sentencias, en las que se anuló la actuación de la Administración estatal que se entiende no estuvo coordinada con la Hacienda Foral de Gipuzkoa, no ha causado indefensión alguna a la parte que promueve la nulidad, pues lo que la parte pretende en su alegación segunda, denunciando "haber apreciado inaudita parte la desaparición del interés casacional objetiva (sic) por hechos posteriores al auto de admisión", es que se aplique por analogía el art. 33 LJCA, cuando aquí no se trata de circunstancias no planteadas en el debate, ni tampoco de cuestiones jurídicas que no hayan sido sometidas a consideración de las partes. Antes bien, la entidad mercantil recurrente era conocedora del estado de los litigios y del pronunciamiento de la Audiencia Nacional. Y desde el punto de vista de su relevancia jurídica para la resolución del recurso de casación, tuvo conocimiento de las alegaciones que el escrito de oposición de la Diputación Foral de Gipuzkoa expuso acerca de la relevancia de tales resoluciones judiciales para la resolución del presente litigio, por lo que en modo alguno se le causó indefensión al analizar sus consecuencias, pues la Sala se mantuvo en los términos del debate jurídico planteado por los escritos de las partes litigantes.

TERCERO.- En cuanto a la alegación de ausencia de motivación respecto a la apreciación de ausencia de conexión entre la cuestión de interés casacional y las demás que pretendió la parte que fueran examinadas en el recurso de casación, hay que recordar que se trata de cuestiones que la parte formuló en su escrito de preparación y que no fueron acogidas en el auto de admisión de 20 de octubre de 2021 como cuestiones relevantes, ni se apreció en ellas circunstancias exponentes de interés casacional. La recurrente invoca que, en su interpretación, el acuerdo del pleno no jurisdiccional de esta Sala de 3 de noviembre de 2021 permitiría el planteamiento en el escrito de interposición de cualquier infracción jurídica con el único requisito de que hubiera sido anunciada en el escrito de preparación del recurso de casación. No es así, pues lo que tal acuerdo refleja es la posibilidad de que, en el examen de la cuestión de interés casacional, la parte pueda aducir, en apoyo de sus alegaciones sobre la misma, y por tanto, de sus pretensiones, aquellas infracciones jurídicas que, habiendo sido aducidas oportunamente en el escrito de preparación, no hubieran sido identificadas en el auto de admisión como normas que, en principio, serían objeto de interpretación. Pero aún así, deben ser normas relevantes para el examen de la cuestión de interés casacional, y es ello lo que justifica que deban ser objeto de interpretación en la sentencia, tal y como previene el art. 90.4 LJCA. En efecto, este precepto, al delimitar el contenido de los autos de admisión establece que los mismos "precisarán la cuestión o cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional objetivo e identificarán la norma o normas jurídicas que en principio serán objeto de interpretación", sin perjuicio de que "la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso". Y es esta extensión a otras normas cuya infracción hubiera sido alegada en los escritos de preparación, aunque no identificadas en el auto de admisión como normas necesitadas de interpretación, la que contempla el citado art. 90.4 LJCA, en congruencia con la posibilidad que establece el art. 92.3.a) LJCA de que el escrito de interposición se extienda a la exposición razonada de "por qué han sido infringidas las normas o la jurisprudencia que como tales se identificaron en el escrito de preparación". Pero en todo caso, las infracciones jurídicas alegadas han de estar en conexión lógica y jurídica con la cuestión de interés casacional, lo que no se cumple en el caso de las planteadas por la recurrente como subsidiarias a la que propuso a modo de principal, y que sí fue admitida por presentar interés casacional. Lo que plantea la cuestión de interés casacional admitida es el alcance y efectos del principio de coordinación entre la Administración estatal y foral, problemática con la que no guardan la necesaria relación ni conexidad las cuestiones que suscita la actora a modo de subsidiarias, que si bien se refieren a la misma actuación impugnada, lo hacen por planteamientos ajenos al de la cuestión de interés casacional. En efecto, lo que suscita la actora en la segunda cuestión, planteada subsidiariamente y no admitida, son aspecto de competencia, por considerar incompetente a la Hacienda Foral, y no porque esa norma incida sobre la coordinación de actuaciones de dos administraciones, cada una de ellas en su ámbito de competencia. Tampoco existe conexión alguna entre la cuestión de interés casacional admitida, y la propuesta por la parte en su escrito de preparación en tercer lugar, que lo fue también subsidiariamente, y respecto a la que el incidente de nulidad se limita a hacer una reiteración. Es obvio que la interpretación de las normas relativas a la contabilización de las rentas obtenidas por los préstamos participativos concedidos en la cuenta de remanente, en lugar de una reserva especial o específica, y su posible modificación por el contribuyente con efecto retroactivo y trascendencia tributaria, no guardan relación alguna ni conexión lógica o jurídica con cuestiones de coordinación entre distintas administraciones, sino de aplicación de las disposiciones propias de la Norma Foral del Impuesto de Sociedades.

CUARTO.- En definitiva, con su argumentación sobre la base de una pretendida vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, ya examinada en las distintas vertientes que plantea, la promotora de la nulidad intenta convertir este incidente en una nueva instancia, y rebatir la motivación de la sentencia cuya nulidad pretende. Según consolidada jurisprudencia de este Tribunal Supremo, el incidente de nulidad de actuaciones -cauce procesal que debe ser objeto de una rigurosa interpretación restrictiva- no puede ser utilizado como un recurso jurisdiccional ordinario para corregir la interpretación y aplicación del Derecho realizada en las sentencias firmes. No cabe, pues, acudir al incidente para prolongar el debate procesal, a modo de una tercera instancia.

Hemos de recordar, al efecto, la constante y reiterada doctrina establecida por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo (por todos, autos de 18 de julio de 2008, de 17 de junio de 2009 y de 25 de febrero de 2015) sobre los límites que presenta el incidente de nulidad de actuaciones, tras la reforma operada en la Ley Orgánica del Poder Judicial por la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de mayo, en el sentido de que:

"[...] el incidente de nulidad de actuaciones sigue siendo un incidente extraordinario que pretende corregir una vulneración de derechos fundamentales sin necesidad de acudir al recurso de amparo. En consecuencia, no se trata de una nueva instancia ni de un recurso ordinario o extraordinario. Por tanto, la norma no puede interpretarse en el sentido de que venga a otorgar a las partes una especie de recurso de súplica contra la sentencia que resuelve el recurso de casación, basado en la pretensión de obtener una modificación del criterio razonadamente expuesto en tales resoluciones. Se trata de un remedio orientado a corregir errores u omisiones en la tramitación o en la sentencia, para evitar el amparo constitucional".

Y eso es, precisamente, lo que ocurre en el presente caso, pues basta la lectura del escrito incidental para constatar que su contenido no es, en esencia, sino la reiteración de las razones jurídicas expuestas por la parte promotora del incidente en sus escritos procesales y, en suma, un pretexto -inidóneo, dada esa excepcionalidad- para expresar la disconformidad con la fundamentación jurídica de la sentencia firme. Tal planteamiento resulta inviable porque, es de insistir, el mero desacuerdo con los razonamientos empleados por la sentencia para delimitar el ámbito de conocimiento, y con las conclusiones alcanzadas en la sentencia respecto a la decisión de las pretensiones, no puede fundar válidamente un incidente de nulidad de actuaciones.

QUINTO.- Procede, por tanto, desestimar el presente incidente extraordinario, rechazo que comporta la imposición de costas a la parte promotora del mismo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 241.2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, sin que el importe correspondiente, por todos los conceptos, pueda exceder de 2.000 euros.

LA SALA ACUERDA: No ha lugar al incidente de nulidad de actuaciones planteado por la representación procesal de la mercantil Proinsa desarrollo siglo XXI, S.L. frente a la sentencia 1752/2022 dictada por esta Sala y Sección el 23 de diciembre de 2022, en este recurso de casación núm. 1763/2021, con imposición a dicha parte de las costas procesales del presente incidente en los términos que resultan del último fundamento jurídico de esta resolución.

Así lo acuerdan, mandan y firman los Excmos. Sres. Magistrados indicados al margen.