STS 503/2023, 24 de Abril de 2023

Resolución recurrida en casación.

El presente recurso de casación se dirige contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJC núm. 3452/2021 de 16 de julio, que desestimó el recurso núm. 1044/2020, interpuesto por la representación procesal del Ayuntamiento de Tarragona contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Cataluña de fecha 14 de noviembre de 2019, estimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. 43/01232/2016 y acumuladas, vía art 230 LGT, interpuestas por Banco de Sabadell, S.A. contra acuerdos del Ayuntamiento de Tarragona, desestimatorios de sus recursos de reposición contra liquidaciones provisionales de 6 de abril de 2016, concepto de IAE, ejercicios 2013 a 2015, cuantía 10.425,03 euros.

Tramitación del recurso de casación.

1. - Preparación del recurso. El procurador don Ángel Quemada Cuatrecasas, en representación del Ayuntamiento de Tarragona, mediante escrito de 1 de octubre de 2021 preparó el recurso de casación contra la expresada sentencia de 16 de julio de 2021.

   El TSJC tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 5 de octubre de 2021, ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo y emplazó a los litigantes para que comparecieran ante la Sala Tercera.

2. - Admisión del recurso. La Sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo admitió el recurso de casación por medio de auto de 18 de mayo de 2022, en el que aprecia un interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciado en estos literales términos:

   "2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

   Determinar si la transmisión de bienes inmuebles realizada directamente por parte de entidades financieras que han adquirido dichos bienes como consecuencia de la ejecución de las garantías hipotecarias sobre los créditos concedidos al amparo de su actividad crediticia y financiera, es una actividad que debe tributar conforme al epígrafe 833.2 de la Sección Primera de las Tarifas del IAE (promoción de edificaciones), de manera separada e independiente a su actividad financiera.

   3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación:

   3.1. Los artículos 78, 79 y 83 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (BOE de 9 de marzo) ["TRLHL"].

   3.2. Los grupos 811, 812 y el epígrafe 833.2, de la Sección Primera del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas (BOE de 29 de septiembre) ["Tarifas e instrucción del IAE"].

   Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA."

3. - Interposición del recurso (síntesis argumental de la parte recurrente en casación). La procuradora doña Rosa Sorribes Calle, en representación del Ayuntamiento de Tarragona, interpuso recurso de casación mediante escrito de fecha 23 de junio de 2022, que observa los requisitos legales.

   Para fundamentar la estimación del recurso de casación y consiguiente anulación de la sentencia impugnada, argumenta que esta ha infringido el ordenamiento jurídico en cuanto a la aplicación de los artículos 78.1, 79, 80 y 83 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales ("TRLHL"), "BOE" núm. 59, de 9 de marzo; y los grupos 811, 812 y el epígrafe 833.2, de la Sección Primera del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas ("Tarifas e instrucción del IAE"), "BOE" núm. 234, de 29 de septiembre.

   Apunta que el contenido de la actividad gravada por el impuesto se precisa en el Real decreto legislativo 1175/1990, norma que, con relación al epígrafe 833.2 ("promoción de edificaciones"), establece que "Este epígrafe comprende la compra o venta de edificaciones totales o parciales en nombre y por cuenta propia, construidas directamente o por medio de terceros, todo ello con el fin de venderlas".

   Considera preciso destacar que la Instrucción del IAE, cuando regula la venta de inmuebles nunca tiene en cuenta el título de adquisición de los inmuebles vendidos. Por tanto, no se tiene en cuenta si el que vende ha adquirido el inmueble a título gratuito u oneroso, por compra o permuta, o dación de pago, adquisición en subasta púbica o por cualquier otro concepto que suponga transferir su dominio. También entiende indiferente que en la venta se obtenga o no un lucro para el vendedor del inmueble, ya que el epígrafe 833.2 nada dice al respecto. En definitiva, lo que se gravaría es la actividad. Destaca que las eventuales adquisiciones por subasta judicial no dejan de ser una modalidad de compra.

   Señala que la sentencia objeto del recurso de casación parte de que la venta de inmuebles por parte de una entidad financiera es inherente a la actividad de banca y ello a pesar de que alude a la jurisprudencia existente respecto de la venta de inmuebles adquiridos en subastas judiciales por parte de sociedades filiales de las entidades financieras, en que contrariamente se reconocen que están sujetas a la tributación del IAE, en concreto a la "promoción inmobiliaria".

   Refiere que existe jurisprudencia del Tribunal Supremo que determina que la actividad de venta de inmuebles por parte de entidades financieras es claramente separable de la actividad de banca y, por tanto, susceptible de tributar por el Impuesto de Actividades Económicas.

   Por tanto, no considera ajustado a Derecho que cuando la actividad de venta de inmuebles la ejecuta directamente el banco, sin sociedad filial, sea consustancial a la actividad de banca y cuando la ejecuta a través de sociedad filial no lo sea. Es la misma actividad de venta de inmuebles. Entiende evidente, por tanto, la aplicación del criterio jurisprudencial consistente en considerar que la actividad de venta de inmuebles obtenidos por las entidades bancarias a través de ejecuciones hipotecarias no es consustancial a la actividad de banca, sino que se refiere a otra actividad que tiene que estar encuadrada en el epígrafe 833.2 y, por tanto, sujeta a tributación. Señala que, la sentencia objeto del presente recurso, en clara contradicción con la reiterada doctrina de esta Sala, consideró que la enajenación de bienes inmuebles es consustancial e inherente a la actividad de préstamo y crédito que concluye la nota común de los grupos 811 y 812 de la Instrucción del IAE y de modo que no era procedente la tributación desgajada de cada una de las facetas de esta actividad.

   Además de los epígrafes referenciados por la sentencia objeto de recurso, en concreto 811 y 812 de la Instrucción del IAE, pone de relieve que de toda la larga enumeración de las actividades descritas en los epígrafes referenciados no está incluido en ningún momento la actividad de venta de inmuebles por parte de la entidad bancaria y, por consiguiente, tiene que ser objeto de tributación separada. Enfatiza que no hay que partir forzosa y necesariamente del apriorismo de que toda venta inmobiliaria realizada por las entidades financieras tiene su origen en una previa adquisición a través de ejecución hipotecaria.

   Reitera que, a efectos del IAE, el título de adquisición es totalmente irrelevante y que el importantísimo parque inmobiliario de las entidades financieras no proviene en su totalidad de ejecuciones hipotecarias. Existe un gran número de locales y edificios provenientes de clausuras de antiguas oficinas y sedes que han cerrado en los últimos años por la introducción masiva de la banca digital y, de otro lado, que las entidades financieras adquirían fincas a través de otros productos financieros ajenos al préstamo o al crédito clásicos, citando como ejemplo paradigmático la hipoteca inversa.

4. - Oposición al recurso interpuesto (síntesis argumental de la Administración General del Estado, parte recurrida en casación). El abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, presentó escrito de oposición de fecha 9 de septiembre de 2022.

   Para el abogado del Estado la duda surge en los casos, como el que nos ocupa, en los que quien realiza la actividad gravada no es una sociedad filial de la entidad bancaria, actuando en nombre y por cuenta propia, sino directamente la propia entidad bancaria, lo que ha dado lugar a pronunciamientos contradictorios en los Tribunales Superiores de Justicia.

   Defiende que la interpretación correcta de los preceptos identificados en el auto de admisión, alejada del simple literalismo de los preceptos aplicables, basada en una interpretación sistemática y finalista de los mismos, coincidente con la contenida en la sentencia recurrida y lleva a entender que la transmisión de bienes inmuebles realizada directamente por la entidad financiera que ha adquirido dichos bienes como consecuencia de ejecución de garantías hipotecarias sobre los créditos concedidos al amparo de su actividad crediticia y financiera debe tributar por los grupos 811 y 812 de las Tarifas del IAE, al considerarse como una actividad consustancial e inherente a la propia actividad crediticia y financiera, en concreto a la actividad de "préstamo y crédito, incluido crédito al consumo, crédito hipotecario y la financiación de transacciones comerciales", que aparece expresamente mencionada en la Nota común a los grupos 811 y 812, entre las actividades que podrán desarrollar los sujetos pasivos clasificados en esos grupos.

   Solicita se fije doctrina al respecto sobre la cuestión de interés casacional admitida en el sentido de considerar que la transmisión de bienes inmuebles realizada directamente por parte de entidades financieras que han adquirido dichos bienes como consecuencia de la ejecución de las garantías hipotecarias sobre los créditos concedidos al amparo de su actividad crediticia y financiera, es una actividad que debe tributar conforme a los grupos 811 u 812 de las Tarifas del IAE, como una actividad consustancial e inherente a la actividad de otorgamiento de créditos hipotecarios a desarrollar por la mismas según la Nota común a esos grupos 811 y 812 y no por el epígrafe 833.2 de esas Tarifas como una actividad separada e independiente de promoción de edificaciones.

   Sobre esa base, insta la desestimación del recurso y que se confirme la sentencia recurrida, así como la resolución del TEAR de Cataluña de 14 de noviembre de 2019, que estimó la reclamación interpuesta por Banco de Sabadell anulando la liquidación provisional del Ayuntamiento de Tarragona por el concepto de IAE, ejercicio 2013 a 2015, por la actividad de venta de edificaciones

5. - Oposición al recurso interpuesto (síntesis argumental de la parte recurrida en casación). La procuradora doña Marta Pradera Rivero, en representación de Banco Sabadell, S.A., presentó escrito de oposición de fecha 19 de septiembre de 2022.

   Entiende que debe desestimarse el recurso de casación dado que, de acuerdo con la configuración del IAE, tanto desde una perspectiva jurídica como económica, la transmisión por parte de bancos y entidades financieras de inmuebles ejecutados no puede considerarse como una actividad económica en sí misma, separada de la actividad financiera efectivamente desarrollada por estas instituciones.

6. - Deliberación, votación y fallo del recurso. De conformidad con el artículo 92.6 de la Ley de la Jurisdicción, y considerando innecesaria la celebración de vista pública atendiendo a la índole del asunto, mediante providencia de fecha 17 de octubre de 2022, quedó el recurso concluso y pendiente de señalamiento para votación y fallo.

   Por providencia de fecha 26 de enero de 2023 se designó Magistrado ponente al Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda y se señaló para votación y fallo de este recurso el día 18 de abril de 2023, fecha en que comenzó su deliberación.

La controversia jurídica.

El debate casacional se suscita en torno al epígrafe o grupo concreto del IAE por el que debe tributar la transmisión de bienes inmuebles realizada directamente por parte de entidades financieras que han adquirido dichos bienes como consecuencia de la ejecución de garantías hipotecarias sobre los créditos concedidos a particulares al amparo de su actividad crediticia y financiera.

En particular, se trata de determinar si la tributación debe encauzarse por el epígrafe 833.2 de la Sección Segunda de las Tarifas del IAE (promoción de edificaciones) o por los grupos 811 u 812 (Banca y Cajas de Ahorro, respectivamente), por los que tributa con carácter general su actividad financiera y crediticia.

El Ayuntamiento de Tarragona entiende que, a efectos del IAE, el Banco de Sabadell realiza la actividad prevista en el epígrafe 833.2 ("promoción de edificaciones") que pertenece al grupo 833 ("promoción inmobiliaria") de la instrucción del IAE.

Por el contrario, el Banco de Sabadell SA defiende, con el aval del TEAR de Cataluña y de la Sala de Barcelona, que la venta de sus inmuebles está incluida en el grupo 811 ("Banca"), mencionando el grupo 812 ("Cajas de Ahorro") en que conforme a su nota incluyen "[...] las entidades de ahorro, tales como la Confederación Española de Cajas de Ahorro, Cajas de Ahorro, Cajas Rurales, Cooperativas de Créditos, Fundaciones Bancarias y demás Entidades análogas".

Remisión a la sentencia 11/2023, de 11 de enero, rca. 980/2021,ECLI:ES:TS:2023:113 .

El auto de Admisión alerta de que una cuestión jurídica similar se ha suscitado en el recurso de casación 980/2021, interpuesto por la misma corporación municipal.

En efecto, ese recurso de casación ha sido resuelto por nuestra sentencia 11/2023, de 11 de enero, cuyos fundamentos de derecho debemos reproducir, dada la identidad de situaciones entre aquel recurso y el ahora enjuiciado que alcanza no sólo al interés casacional objetivo sino, incluso, a las partes de ambos recursos.

" TERCERO. Resolución del conflicto.

Anteriormente se ha dado cuenta de los pronunciamientos judiciales sobre la materia. La doctrina en interés de la ley sentada por el Tribunal Supremo, parte de la diferencia sustancial del hecho de que la filial de la entidad bancaria "tenia personalidad propia e independiente de su matriz, y un objeto social especifico de venta y explotación de bienes", lo cual puede entenderse o bien, que se está resolviendo un caso concreto ajeno al supuesto que ahora nos ocupa, por lo que no es de aplicación dicha doctrina, o entender que a sensu contrario cuando no existe tal filial sino que la transmisión del inmueble se hace por la entidad bancaria dentro del normal desarrollo del negocio financiero propio de la misma, como es la realización del crédito hipotecario concedido y para hacerse pago de la deuda surgida, no le es de aplicación el epígrafe 833 por no corresponderse con su actividad.

Atendiendo a la regulación legal, el sentido más lógico y acorde con la misma decanta la duda a favor de la segunda de las hipótesis, es decir que debe de aplicarse el epígrafe 833 sólo cuando se trata de actividades llevadas a cabo por filiales de la entidad bancaria matriz, cuando aquellas posean personalidad propia e independiente y un objeto específico de venta y explotación de bienes.

A pesar de que la parte recurrente afirma que no existe prueba, cuya realización le correspondía a la entidad bancaria, sobre que las ventas de inmuebles fuesen consecuencia del ejercicio de opción de compra, lo cierto es que, como norma general, le está vedado al tribunal casacional entrar sobre cuestiones fácticas, debiendo hacerse el enjuiciamiento sobre el presupuesto fáctico acogido por la Sala de instancia, que en este caso es categórica, puesto que el supuesto que contempla y se resuelve en la sentencia impugnada es el del "Banco que transmite dos bienes inmuebles adquiridos como consecuencia de la ejecución de los créditos concedidos al amparo de su actividad crediticia y financiera". Por tanto, es la misma entidad bancaria la que realiza las operaciones de transmisión de los inmuebles dentro de un procedimiento de ejecución hipotecaria con el objeto de recuperar los créditos concedidos y perjudicados, lo que sin dificultad se identifica dentro de lo que son las actividades propias y principales de una entidad dedicada a este tipo de operaciones crediticias; efectivamente dichas operaciones inmobiliarias no constituyen la actividad empresarial o profesional típica y habitual del sujeto pasivo, identificativa de lo que es la actividad bancaria; ni existe habitualidad ni continuidad alguna -en este caso se habla de dos operaciones-, sino que su realización va unida irremediablemente, en estos casos, a la ejecución crediticia dentro de las operaciones económicas incluidas en el desenvolvimiento del crédito hipotecario.

El art. 78.1 del TRLRHL, prevé que "El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto".

El art. 79 del TRLRHL establece que "Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

Si atendemos al presupuesto fáctico descrito, resulta evidente que no existe una ordenación por cuesta propia de medios de producción y recursos humanos para la realización de la actividad de adquisición y venta de los dos inmuebles referidos, no existe una actividad separada de la principal, pues no se persigue intervenir en el mercado inmobiliario de forma directa y activa, sino simple y llanamente, como actividad accesoria y con la finalidad específica de recuperar todo o parte de los préstamos hipotecarios concedidos y como consecuencia de su ejecución, se inscribe dentro de la actividad principal financiera y crediticia, que tiene su acomodo en los epígrafes 811 y 812, que conforme a sus Notas, comprende la actividad de "préstamo y crédito, incluido crédito al consumo, crédito hipotecario y la financiación de transacciones comerciales".

Ciertamente la regla 2ª de la Instrucción establece que "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa".

Y que la regla 4ª.1 de la Instrucción prevé que "Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa".

Por tanto, cuando se realizan varias actividades clasificadas de forma independiente, se está obligado a matricularse en cada una de ellas. Pero, como se ha visto, este no es el caso. En el supuesto enjuiciado, sólo es reconocible una actividad eminentemente bancaria, esto es financiera, que se traduce, entre otras, en una amplia diversidad de materias, que poseen en común la de constituir el normal desenvolvimiento de dicha actividad bancaria, y, en este caso, en concreto, en "Las de préstamo y crédito, incluyendo crédito al consumo, crédito hipotecario y la financiación de transacciones comerciales", correspondiendo las operaciones de adquisición y transmisión inmobiliaria, en este caso tan esporádico como dos, en las necesarias para la realización del crédito hipotecario, son operaciones de carácter residual, subordinado y no habitual dentro de la actividad financiera y para la realización de una concreta operación de tal carácter financiero. Solo cuando se descubra otra finalidad en la realización de las citadas operaciones, exteriorizada en la organización de medios materiales y humanos para actuar en el tráfico inmobiliario, procedería la clasificación que pretende la parte recurrente.

Conforme a lo dicho ha de convenirse que la respuesta a la cuestión de interés casacional seleccionada por el auto de admisión, debe responderse en el sentido de que la transmisión de bienes inmuebles realizada directamente por parte de entidades financieras que han adquirido dichos bienes como consecuencia de la ejecución de las garantías hipotecarias sobre los créditos concedidos al amparo de su actividad crediticia y financiera, es una actividad que debe tributar conforme al epígrafe 811, y no por el 833 de la Sección Segunda de las Tarifas del IAE (promoción de edificaciones), puesto que no se reconoce la existencia de una actividad separada e independiente a su actividad financiera."

A la vista de lo expuesto, procede desestimar el recurso de casación del Ayuntamiento de Tarragona, al haber establecido ya una doctrina contraria a sus pretensiones.

Sobre las costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, no ha lugar a hacer declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.