ATS, 13 de Julio de 2022

Preparación del recurso de casación.

1. El procurador don Fernando Iglesias Ferreiro, en representación de don Tomás, asistido por el letrado don Bernardo Díez García, preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 1 de octubre de 2021 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, que estimó parcialmente el recurso nº 15302/2020 interpuesto frente al acuerdo del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia (TEARG) de 12 de marzo de 2020, desestimatorio de la reclamación formulada contra la liquidación en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicios 2013-2014.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos (i) el artículo 140.1 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"]; (ii) el artículo 24 de la Constitución Española (BOE de 29 de diciembre) ["CE"] y la jurisprudencia sentada por la sentencia nº 1341/2020 del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, de 16 octubre 2020 (Rec. 3895/2018: ECLI:ES:TS:2020:3409).

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida.

4. Subraya que la norma que entiende vulnerada forma parte del Derecho estatal.

5. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en las cuestiones que se plantean porque se da la circunstancia contemplada en la letra a) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) [" LJCA"], así como la presunción contenida en el artículo 88.3, letra a), de la propia Ley.

Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Sala sentenciadora tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 26 de noviembre de 2021, habiendo comparecido dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 de la LJCA, tanto la representación procesal de Tomás, como el abogado del Estado, que no se ha opuesto a la admisión del recurso.

Es Magistrado Ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde, Magistrada de la Sala.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo, el recurrente está legitimado para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA) y la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86.1. y 2 de la LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque la sentencia discutida: (i) fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) LJCA]; siendo así que, además (ii) se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA] en el sentido del artículo 1.6 del Código Civil.

De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar a efectos de la admisión del presente recurso de casación, algunas circunstancias que han de ser tenidas en cuenta:

1. El 15 de junio de 2016, don Tomás recibió comunicación de inicio de actuaciones inspectoras, de carácter general, en relación con el lRPF de los ejercicios 2012, 2013 y 2014.

2. El 12 de enero de 2017 firmó acta de conformidad, nº A01- NUM000, por dicho IRPF, que contenía propuestas de liquidación definitivas, con una cuota total de 116.589,13 euros (57.263,44 + 30.695,22 + 28.630,47 euros).

3. La regulación practicada se justifica en que el obligado tributario declaró la actividad clasificada en el grupo 741 "Economistas" de la sección segunda de las Tarifas del lmpuesto sobre Actividades Económicas (lAE), determinando los rendimientos netos según el método de estimación directa simplificada (21.050,69; 20.946,54 y 12.267,84 euros). Es asimismo administrador y socio único de la mercantil "Escribano Concursal, SLPU", que figura dada de alta en el grupo 842 "Servicios financieros y contables" de la sección primera de las Tarifas lAE, refiriendo el acuerdo liquidatario que "Los ingresos declarados por la sociedad en /os periodos comprobados corresponden a honorarios facturados a sociedades en concurso de acreedores en las que Don Tomás desempeñaba funciones de Administrador Concursal .En el curso de las actuaciones inspectoras se ha procedido a comprobar si las operaciones realizadas entre estas dos personas vinculadas se han valorado por su valor normal de mercado ( art. 16,1.2 del TRLIS y art. 41 de la LIRPF) )(...) En cuanto a la determinación del valor de mercado de /os servicios prestados por la persona física a la sociedad en la que participa como socio en el 100 % del capital social el método gue se estima más adecuado es el previsto en el 16.4.1.a) del TRLIS; el método del precio libre comparable por el gue se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes (...) Se modifica la base liquidable declarada en /os tres ejercicios por el incremento del rendimiento neto de la actividad profesional derivado de la corrección valorativa de las operaciones vinculadas. Se modifica la base liquidable declarada en 2012 por el incremento del rendimiento neto de la actividad profesional derivado de la minoración de gastos no relacionados con la actividad (4.708,97 euros) y del cincuenta por ciento de los gastos vinculados al vehículo turismo (1.796,66 euros).". (sic).

4. El TEAR de Galicia, por resolución de 12 de marzo de 2020, desestimó la reclamación planteada contra la anterior liquidación al considerar "que los procedimientos de comprobación limitada, atendiendo a su alcance y al contenido de su resolución, se han limitado al examen de los libros registros presentados y a la calificación como no deducibles de determinados gastos, según unas reglas especiales contenidas en la normativa del IRPF." (sic).

5. Interpuesto recurso-contencioso administrativo nº 15302/2020 ante la Sala de Galicia, por sentencia de 1 de octubre de 2021, el órgano a quo estimó parcialmente el recurso, conteniendo el fundamento de derecho tercero la ratio decidendi de esa decisión:

"(E)ntendemos que es claro que no resulta posible un nuevo procedimiento de inspección -del IRPF de los ejercicios citados- que afecte a los gastos declarados (ya figuraban en los libros aportados por el recurrente en el anterior procedimiento); no podemos hablar de hechos/circunstancias nuevos que no había tenido la AEAT ya a su disposición en el 1er procedimiento, por lo que, estimamos el recurso en lo relativo a los gastos (facturas que no le consideran vinculadas con la actividad como los del turismo).

Conclusión diferente debemos hacer en el caso de los ingresos no facturados a la sociedad ESCRIBANO CONCURSAL SLPU. Al recurrente lo requirieron -cuando le inician la comprobación del IRPF años 2012-13-14- los libros registro de ingresos/ventas, compras/gastos y de inversión para constatar si los datos declarados coinciden con los de estos registros.

En ninguno de los documentos adjuntados/declarados figuraban facturas giradas a ESCRIBANO CONCURSAL SLPU; solo podían figurar las imputaciones de rentas de la SLPU atribuía [sic] al socio único (en las declaraciones del IRPF). Deducir de esta circunstancia, y de la intervención de la AEAT en los procedimientos concursales -en su condición de acreedora- (y de la subrayada por el perito: la orden de carga de la inspección acredita que la AEAT conocía su condición de profesional de los procedimientos concursales) que el órgano de gestión estaba obligado a sospechar que no se declaraban rentas por el trabajo profesional prestado a la SLPU, y, €n consecuencia, que debió hacer uso de la posibilidad del art. 136.2.d (de nula efectividad: la información (de carácter general) que podría suministrar es la que figura en las declaraciones de operación con terceros, ya que no sería exigible a la aportación de los libros de facturas emitidas/recibidas) o del artículo 139.1. c, ya que, de otro modo, no podría, en el futuro, comprobar este extremo, parece una interpretación maximalista que no es acorde con la jurisprudencia citada, ya que llevaría a convertir cualquier comprobación limitada a la teoría del tiro único: la comprobación limitada debería convertirse, siempre, en una comprobación general ya que, por vía directa o indirecta, la AEAT podría haber conocido el dato controvertido. Solo en el caso de operaciones totalmente al margen de la legalidad tributaria podría hablarse de un hecho nuevo.

Entendemos que esta no es la interpretación que, para el caso presente, puede hacerse del artículo 140.1 de la LGT; cuando se dicta la liquidación en los procedimientos de gestión tributaria la AEAT no conocía, ni de los documentos adjuntados resultaba, que el Sr. Tomás no declaraba ingresos por la actividad profesional que prestaba a su SLPU; es, cuando se realizan actuaciones simultáneas a la SLPU y al Sr. Tomás cuando la inspección de la AEAT puede cruzar los datos y determinar cuáles son estos ingresos, por lo que estamos ante hechos nuevos resultado de actuaciones distintas, y, por lo tanto, rechazamos el recurso en este punto." (sic).

Normas que deberán ser interpretadas.

A estos efectos, el recurrente plantea la interpretación del (i) artículo 140.1 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"]; (ii) el artículo 24 de la Constitución Española (BOE de 29 de diciembre) ["CE"] y la jurisprudencia sentada por la sentencia nº 1341/2020 del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, de 16 octubre 2020 (Rec. 3895/2018: ECLIS.ES:TS: 2020: ECLI:ES:TS:2020:3409).

Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.

Conforme a lo indicado anteriormente y, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, precisando que las cuestiones con interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consisten en:

1. Interpretando el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, dilucidar si los efectos preclusivos de una resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden exclusivamente sobre aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria, o sobre cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa.

2. Al hilo del efecto preclusivo referido anteriormente , determinar, en primer lugar, si corresponde o no a la Administración la carga de motivar la no existencia de preclusividad, de forma tal que, de no hacerlo, opera el principio general de preclusión y, en segundo término, si el órgano jurisdiccional puede suplir la inactividad de la Administración o justificar la nueva regularización por motivos no aducidos por aquella.

3. Finalmente, si a los efectos del artículo 140.1 LGT, puede considerarse como un "nuevo hecho" obtenido de una actuación distinta, la determinación de unos ingresos no declarados mediante la aplicación de una normativa específica de "Valoración de Mercado".

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque esta cuestión jurídica está siendo resuelta de forma contradictoria por distintos Tribunales Superiores de Justicia [ artículo 88.2.a) LJCA], y además, la cuestión planteada afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que la esclarezca, en beneficio de la seguridad jurídica y de la consecución de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE).

2. En concreto, el supuesto argüido al socaire de la letra a) del artículo 88.2. LJCA resulta idóneo a tal efecto, no en vano, la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 3ª, del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de Valladolid, en sentencia nº 2090/2014 de 10 de octubre de 2014 (recurso 1208/2011: ECLI:ES:TSJCL:2014:4604) establece que:

   "Así las cosas, y de lo hasta aquí expuesto, podemos obtener las siguientes conclusiones determinantes de la estimación del recurso: a) No existe en las actuaciones inspectoras -ni en el acuerdo de inicio ni en el acta de conformidad- la más mínima mención a la existencia previa de sendos procedimientos de comprobación limitada, ni, desde luego, a su resultado. Únicamente en la diligencia de 15 de mayo de 2008 (f.88) se hace constar que es la propia interesada la que aporta "Notificación de comprobación limitada de Gestión Tributaria 04/05... quedando pendiente de aportar las facturas y libros registros, así como otra documentación que se entregará a esta Inspección de Hacienda dentro del plazo de 15 días a partir de la fecha de hoy", resoluciones que sin más la Inspección obvió y que sólo se remitieron al TEAR a petición de la reclamante.

   Sólo con dicha omisión bastaría para la estimación del recurso pues es claro que si en las actuaciones inspectoras y en la liquidación cuestionada no se hace referencia expresa a tales previos expedientes de comprobación limitada -a su misma existencia, objeto, actuaciones desarrolladas y resultado-, difícilmente pueden colmarse las exigencias del artículo 140.1 de la LGT -en interpretación del propio TEAC, si cabe, aún más restrictiva que la judicial- sobre la necesidad de expresar cuáles son los nuevos elementos o circunstancias de hecho tenidos en cuenta en la nueva comprobación, lo que, evidentemente, sólo puede razonablemente efectuarse de modo comparativo -aquí no realizado- en relación con los datos ya tenidos en cuenta -o que pudieron y debieron tenerse en cuenta "por disponer ya de ellos"-, y cuya omisión, como decimos, provoca la invalidez de la liquidación practicada por la Inspección.

   De hecho, y puesto que los procedimientos de comprobación limitada sí han existido, la equívoca mención en el Acta de conformidad a que su resultado se obtiene "De las actuaciones practicadas y demás antecedentes", bien puede llevar a la deducción de que entre tales antecedentes se encontraban los procedimientos de comprobación limitada, por más que no se especifiquen, lo que coadyuva a la indeseada indefinición acerca de si los supuestos nuevos hechos se obtuvieron precisamente y sólo tras " actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución ", y no gracias a los "demás antecedentes"." (sic).

   Asimismo, la sentencia de la Sección Segunda Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 30 julio de 2020 (recurso 263/2017: ECLI:ES:AN:2020:2411) sostiene que corresponde a la Administración la carga de motivar la no existencia de preclusividad, de forma tal que, de no hacerlo, opera el principio general de preclusión, añadiendo que la Sala no puede motivar de oficio la no aplicación de ese principio general de preclusividad que establece el art 140.1 de la LGT, pues en tal caso quedaría comprometida su neutralidad.

3. Además, el planteamiento de la parte recurrente en relación al alcance del repetido artículo 140.1 LGT, ha sido acogido en sentencia de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2020 (RCA/3895/2018). La Sección de Enjuiciamiento de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la citada sentencia, ha respondido a la cuestión con interés casacional planteada, señalando que:

   "La respuesta a dicha cuestión debe ser que, interpretando el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, los efectos preclusivos de una resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden no solo a aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria, sino también a cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa.".

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico cuarto.

2. A estos efectos, el recurrente plantea la interpretación de los (i) artículos 140.1 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria; (ii) el artículo 24 de la Constitución Española y la jurisprudencia sentada por la sentencia nº 1341/2020 del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, de 16 octubre 2020.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión